Cassazione n. 01815/2025

/2024 CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 2733/2021 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] N. 33, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), che la rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. DELL’[OSCURATO:PERSONA] n. 760/11/20 depositata il 15/06/2020. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 09/10/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Con la sentenza n. 760/11/20 del 15/06/2020, la Commissione tributaria regionale dell’[OSCURATO:PERSONA] (di seguito CTR) accoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate (di seguito AE) nei confronti della sentenza n. 606/01/16 della Commissione tributaria provinciale di Modena (di seguito CTP), che aveva a sua volta accolto i ricorsi riuniti proposti da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (oggi in liquidazione, di seguito Coloritalia) avverso tre avvisi di accertamento per IRES, IRAP e IVA relative agli anni d’imposta 2010, 2011 e 2012. 1.1.Come si evince dalla sentenza impugnata, gli avvisi di accertamento venivano emessi in ragione della riqualificazione come unica operazione di cessione di azienda di una serie di atti negoziali (contratto di affitto di azienda con preliminare di vendita, contratto estimatorio e contratto di cessione d’azienda) stipulati dalla società contribuente in qualità di cessionaria con la cedente EVP s.r.l. 1.2.La CTR accoglieva l’appello di AE evidenziando che: a) «il contratto di affitto comprensivo di preliminare di vendita, il contratto estimatorio e il contratto di cessione appa[rivano] come condotte che depo[nevano] per la cessione d’azienda ab origine», dovendo essere considerata l’operazione nel suo complesso; b) l’art. 20 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131 (T.U. sull’imposta di registro - TUR) vincolava l’interprete «a privilegiare il dato giuridico reale rispetto ai dati formalmente enunciati, e perciò il risultato di un comportamento sostanzialmente unitario rispetto ai risultati parziali e strumentali di una molteplicità di comportamenti formali»; c) ne conseguiva che «una pluralità di negozi, strutturalmente e funzionalmente collegati al fine di produrre un unico effetto giuridico finale, [andava] considerata come un fenomeno unitario, anche in conformità al principio costituzionale di capacità contributiva», dovendo attribuirsi «rilievo preminente alla causa reale del negozio, ovvero alla regolamentazione degli interessi effettivamente perseguita dai contraenti anche mediante una pluralità di pattuizioni non contestuali tra loro collegate». Avverso la sentenza di appello Coloritalia proponeva ricorso per cassazione, affidato a due motivi, illustrati da memoria ex art. 380 bis.1 cod. proc. civ. AE resisteva in giudizio con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il ricorso per cassazione di Coloritalia è affidato a due motivi, che vengono di seguito riassunti. 1.1.Con il primo motivo di ricorso si contesta violazione o falsa applicazione dell’art. 20 del TUR e dell’art. 10 bis della l. 27 luglio 2000, n. 212, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., per avere la CTR erroneamente ritenuto che le numerose operazioni negoziali poste in essere tra EVP s.r.l. e Coloritalia integrassero un’unica cessione di azienda non sottoposta ad IVA, senza considerare che una corretta interpretazione del menzionato art. 20 imporrebbe di tenere conto unicamente dei singoli atti. 1.2.Con il secondo motivo di ricorso si chiede, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’applicazione dello ius suerveniens in materia di sanzioni, costituito dal d.lgs. 24 settembre 2015, n. 158 e dall’art. 1 comma 133, della l. 28 dicembre 215, n. 208. Invero, la lex mitiorsopravenuta non era stata applicata né dalla CTP (che, peraltro, aveva accolto il ricorso della società contribuente), né dalla CTR, davanti alla quale la questione era stata riproposta. 2.Il primo motivo è fondato nei termini di cui appresso, con assorbimento del secondo motivo. 2.1.Con un recente arresto, questa Corte, mutando il proprio precedente orientamento in ragione dell’ordinanza della Corte di giustizia del 21 dicembre 2022, che aveva giudicato irricevibile una questione pregiudiziale concernente l’interpretazione dell’art 20 del d.P.R. n. 131 del 1986 perché riguardante un’imposta interna, ha ritenuto che «l'accertamento diretto a qualificare una operazione economica come una cessione d'azienda è operato effettuando una valutazione globale di tutte le circostanze del caso di specie, non applicandosi i limiti probatori di cui all'art. 20 del TUR, previsti solo ai fini della determinazione dell'imposta di registro, e non rilevando il principio di alternatività di cui all'art. 40 TUR, che pone un nesso funzionale unilaterale tra Iva e imposta di registro per la sola ipotesi in cui sia accertata la debenza dell'Iva, con la conseguente applicazione dell'imposta di registro in misura fissa» (Cass. n. 12450 del 07/05/2024). 2.2.La sentenza impugnata non si è uniformata al superiore principio di diritto, atteso che ha applicato alla fattispecie una disposizione, l’art. 20 del TUR, che, invece, non è applicabile, non vertendosi in materia di applicazione dell’imposta di registro, ma dell’IVA. 2.3.Entro questi limiti, pertanto, il motivo va accolto ed il giudice del rinvio dovrà valutare la legittimità dell’avviso di accertamento in applicazione dei principi, interni ed unionali, in materia di IVA, operando, pertanto, una valutazione di tutte le circostanze del caso di specie, senza tenere conto dei limiti probatori previsti dall’art. 20 del TUR. 3.In conclusione, va accolto il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo. La sentenza impugnata va cassata in relazione al motivo accolto e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell’[OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, per nuovo esame e per le spese del presente procedimento. P.Q.M. La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di second