Cassazione n. 18015/2022

seguente ORDINANZA sul ricorso n. 20221/2015, proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato presso la quale è domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12 - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] s.r.I., in persona del curatore [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, per procura a margine del controricorso, dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliata presso l'Avv. [OSCURATO:PERSONA] in Roma, [OSCURATO:PERSONA] N. 5 - controrícorrente - avverso la sentenza n. 293/21/15 della [OSCURATO:PERSONA]- SEZ. [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 19/5/2022 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. L'Agenzia delle entrate impugna, con ricorso affidato a tre motivi, la sentenza della Commissione tributaria regionale di Palermo- sezione distaccata dì Caltanissetta- che ha rigettato l'appello da lei proposto avverso la pronunzia di primo grado resa dalla Commissione provinciale di quella città. Quest'ultima decisione aveva accolto parzialmente l'impugnazione proposta da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. avverso un avviso di accertamento che ne aveva rettificato il reddito d'impresa per l'anno d'imposta 2006, riprendendo a tassazione costi non deducibili e redditi non dichiarati. In particolare, il giudice di prime cure aveva ritenuto legittime tutte le riprese, ad eccezione di due, rispettivamente concernenti la deduzione del costo di C 100.000,00 quale corrispettivo per prestazioni d'appalto versato a tale [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e l'omessa dichiarazione del provento finanziario di C 4.100,00, a titolo di interessi sulla somma anticipata dalla contribuente alla partecipata [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] dette ultime si era appuntato il gravame dell'amministrazione finanziaria. 2. La C.T.R. ritenne che il corrispettivo versato all'appaltatrice si riferisse senza dubbio a costi d'esercizio, indipendentemente dal fatto che l'opera appaltata fosse stata o meno accettata dalla contribuente committente, e rilevò, quanto all'anticipo alla società partecipata, che le parti avevano espressamente pattuito come infruttiferi i prestiti effettuati dai soci.3. Il fallimento Edilstrutture s.r.I., in persona del curatore, ha depositato controricorso. Considerato che: 1. Con il primo motivo la ricorrente denunzia nullità della sentenza per violazione degli artt. 132 cod. proc. civ. e 36 cod. proc. trib.Assume, al riguardo, che la motivazione della sentenza impugnata sarebbe meramente apparente, fondandosi su proposizioni apodittiche e inidonee a svelarne la ratio. 2. Il secondo motivo denunzia violazione e falsa applicazione degli artt. 46 e 109 (già 75, secondo comma, lett. b) del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (t.u.i.r.). L'Agenzia ricorrente sostiene che, anche ove considerata sufficientemente motivata, la sentenza d'appello sarebbe comunque errata anche sotto il profilo sostanziale, laddove imputa a reddito imponibile i costi di appalto quantunque non fosse ancora intervenuta l'accettazione dell'opera da parte del committente, con conseguente maturazione del diritto al corrispettivo da parte dell'appaltatore. Richiama, in proposito, le risoluzioni ministeriali n. 342/E del 31 ottobre 2002 e n. 75/E del 27 marzo 2003, la quale ultima precisa, in particolare, che le somme eventualmente corrisposte dal committente all'appaltatore prima dell'accettazione non rappresentano costi, bensì crediti. Osserva poi, quanto all'ulteriore profilo in contestazione, che ai sensi dell'art. 46 t.u.i.r. le somme erogate dai soci si presumono date a mutuo, con conseguente computo, sulle stesse, degli interessi al saggio legale dell'anno di riferimento; e rileva che tale presunzione non poteva essere superata dal generico riferimento, operato dai giudici d'appello, ad un'imprecisata risultanza per tabulas di un patto che escludeva l'onerosità del mutuo.3. Infine, con il terzo mezzo la ricorrente deduce nuovamente la nullità della sentenza impugnata, assumendo che, per il capo concernente il corrispettivo d'appalto, essa sarebbe frutto di inadeguata valutazione dei mezzi di prova e degli argomenti probatori, e perciò risulterebbe resa in violazione degli artt. 115 e 116 cod. proc. civ. 4. Il primo motivo non è fondato. Il giudice d'appello, infatti, per quanto in modo succinto, ha supportato la propria decisione con argomentazioni idonee a far riconoscere il proprio ragionamento, riconducendo la deducibilità dei costi ad un rapporto d'appalto funzionale all'attività d'impresa della contribuente e richiamando il contenuto di una pattuizione contrattuale quanto all'infruttuosità dei versamenti effettuati dei soci. 5. è invece fondato il secondo motivo, sotto entrambi i profili dei quali esso si compone. 5.1. Quanto alla doglianza inerente ai costi d'appalto, infatti, va richiamato il costante orientamento di questa Corte che, in forza del principio inderogabile di competenza nell'imputazione temporale dei componenti di reddito, acclude al novero dei costì d'impresa, in un periodo determinato, dei soli corrispettivi d'appalto riferiti ai lavori ultimati. In tal senso, pertanto, può aversi riguardo ai soli corrispettivi delle opere per i quali sia intervenuta l'accettazione del committente, vuoi in forza di positiva esecuzione del collaudo, vuoi in conseguenza dell'espressione, per facta concludentia, di una volontà incompatibile con la mancata accettazione (v. Cass. n. 32958/2018; Cass. n. 10818/2010; Cass. n. 26665/2009). Da tale principio si è discostata la sentenza impugnata, che ha imputato i costi per corrispettivo all'anno oggetto di verifica sul dichiarato presupposto dell'irrilevanza del fatto che fosse intervenuta o meno l'accettazione del committente. L'omesso accertamento di tale indefettibile presupposto rende vano, in questa sede, anche l'argomento difensivo del fallimento intimato, secondo il quale, vertendosi in ipotesi di appalto frazionabile, l'imputazione al periodo di imposta dipendeva dall'accettazione della singola partita; si tratta, infatti, di questione che il giudice di merito dovrà accertare in sede di rinvio, conformandosi al principio che afferma la necessità dell'accettazione per poter inserire il versamento del corrispettivo fra i costi deducibili nel periodo d'imposta oggetto di verifica. 5.2. Quanto, poi, all'ulteriore profilo di censura, l'art. 46 t.u.i.r. prevede che le somme versate dai soci alle società commerciali si considerano date a mutuo; di conseguenza, il versamento è soggetto alla disposizione di cui all'art. 1815 cod. cìv., a mente del quale «salvo diversa volontà delle parti, il mutuatario deve corrispondere gli interessi al mutuante». L'onerosità di tali versamenti, pertanto, costituisce effetto indiretto della presunzione di riconducibilità degli stessi al tipo contrattuale del mutuo; quest'ultima, tuttavia, non può essere superata con ogni mezzo, e neppure con il più generale riferimento codicistico alla «diversa volontà delle parti», ma soltanto nei modi e nelle forme tassativamente stabiliti dallo stesso art. 46 t.u.i.r., ovvero «se dai bilanci o dai rendiconti non risulta che il versamento è stato fatto ad altro titolo». Disattendendo tale precetto, la sentenza impugnata ha ritenuto illegittima la pretesa erariale senza verificare se la società contribuente avesse assolto all'onere di fornire la prova idonea l'indicata presunzione nelle forme previste dalla legge; in altri termini, ha mancato di rilevare se l'affermata infruttuosità del versamento risultasse dai bilanci o dai rendiconti. Anche sotto tale profilo, pertanto, sussiste la denunziata violazione di legge. 6. La fondatezza del secondo motivo comporta l'accoglimento del ricorso, con assorbimento dell'ulteriore censura; la sentenza impugnata va dunque cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale di Palermo- sezione distaccata di Caltanissetta, che, decidendo in diversa composizione, si conformerà agli indicati principii di diritto, provvedendo altresì sulle spese della presente fase. P.Q.M. La Corte rigetta il primo motivo di ricorso, accoglie il secondo motivo, assorbito il terzo, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale di Palermo- sezione distacca