Cassazione n. 27546/2024

la seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, giusta procura speciale stesa a margine del ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] che ha indicato recapito Pec, ed elettivamente domiciliato presso lo studio del difensore, alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 162 in Roma; -ricorrente e controricorrente incidentale - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente e ricorrente incidentale - avverso la sentenza n. 1396, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia il 9.3.2016, e pubblicata l’11.3.2016; ascoltata, in camera di consiglio, la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: O GGETTO :Irpef, Iva ed Irap, 2008 -Agente di commercio - Provvigioni - Versate da società di [OSCURATO:PERSONA] -PVC - Documentazione extracontabile. Fatti di causa 1. [OSCURATO:PERSONA] di Finanza procedeva a verifica fiscale nei confronti di [OSCURATO:PERSONA], agente di commercio, redigendo e consegnando due PVC (29.9.2010 e 8.12.2012). I Militari ritenevano accertata la percezione per più annualità di proventi dipendenti da provvigioni non dichiarate corrisposte dalla società Karnak SA, avente sede a [OSCURATO:PERSONA]. Le verifiche traevano fondamento, in primo luogo, dal rinvenimento di documentazione extracontabile, tra cui centinaia di fatture ed un elenco riepilogativo relativo al mese di gennaio 2008. Con riferimento all’anno 2008 l’Agenzia delle Entrate rettificava il reddito, dichiarato in Euro 21.294,00, in Euro 175.135,80 (controric., p. 2), conseguendone maggiori tributi da versare. Notificava quindi al contribuente l’avviso di accertamento n. T9301TD00088/2013, avente ad oggetto Irpef, Iva ed Irap, che è oggetto del presente procedimento. 2. [OSCURATO:PERSONA] impugnava l’atto impositivo innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Varese, proponendo plurime censure. La CTP riteneva fondate le difese proposte dal contribuente, accoglieva il suo ricorso ed annullava l’atto impositivo. 3. L’Agenzia delle Entrate spiegava appello avverso la decisione sfavorevole conseguita dai giudici di primo grado, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia, che lo accoglieva parzialmente, ritenendo legittimo l’avviso di accertamento ai fini [OSCURATO:PERSONA] ed Irap, ma rettificando l’ammontare del maggior reddito presuntivamente calcolato, reputando fondate le difese del contribuente sulla circostanza che aveva lavorato come agente di commercio della Karnak, nel 2008, solo fino al 17 marzo. 4. [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione avverso la decisione adottata dal giudice dell’appello, affidandosi a tre motivi di impugnazione, ed ha pure depositato memoria. L’Agenzia delle Entrate resiste mediante controricorso, ed ha pure introdotto due motivi di ricorso incidentale, cui il contribuente ha reagito mediante controricorso incidentale. Ragioni della decisione 1. Con il primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., il contribuente contesta l’omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, per avere la CTR fondato la sua decisione su presunzioni che non rispettano i criteri legali, ed avere comunque errato nel calcolo del maggior reddito attribuito a [OSCURATO:PERSONA]. 2. Mediante il secondo strumento di impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il ricorrente censura la violazione dell’art. 9 del Dpr n. 633 del 1972 e dell’art.2969 cod. civ., per avere la CTR “immotivatamente omesso ogni osservazione … sulla questione IVA” (ric., p. 11), pertanto sulla non debenza del tributo ricorrendo l’ipotesi di operazioni esenti perché connesse agli scambi internazionali. 3. Con il terzo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., il contribuente critica l’illegittimità della ripresa a fini Irap come confermata dal giudice dell’appello, il quale non ha considerato che il contribuente risultava privo di autonoma organizzazione. 4. Mediante il primo strumento di ricorso incidentale, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., l’Amministrazione finanziaria lamenta che pur avendo la CTR ritenuto che il contribuente non abbia prodotto documentazione rilevante in corso di causa, ha tuttavia sostenuto essere stato accertato che il suo rapporto professionale con la Karnak si sia interrotto in data 17.03.2008. 5. Con il secondo strumento di impugnazione incidentale, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., l’Agenzia delle Entrate contesta la violazione dell’art. 39 del Dpr n. 600 del 1973 e dell’art. 2969 cod. civ., per non avere la CTR esaminato le critiche rivolte all’inattendibilità della scrittura privata prodotta dal contribuente, non riportante data certa, che attesterebbe la cessazione del rapporto di collaborazione tra la Karnak ed il Bergamasco il 17.3.2008, ed avere anche calcolato erroneamente nel 12,50% la percentuale delle provvigioni percepite dal ricorrente, anziché nel 16,57%. 6. Mediante il primo mezzo d’impugnazione il contribuente propone in realtà plurime censure. Il motivo di ricorso evidenzia limiti nella sua formulazione, perché non riporta un momento di sintesi. Il ricorrente lamenta che il giudice del gravame ha ritenuto legittimo l’avviso di accertamento sebbene fondato su presunzioni non gravi precise e concordanti. In particolare, tutto l’accertamento si baserebbe su un prospetto contabile riferito al solo mese di gennaio 2008, in cui risulta annotato il fatturato mensile consuntivo, da cui l’Ente impositore ha desunto le provvigioni maturate ed ha stimato la percentuale di esse (16,57%) in relazione a più anni d’imposta. 6.1. Evidenzia nel suo controricorso l’Amministrazione finanziaria che la [OSCURATO:PERSONA], rappresentante fiscale della Karnak SA di [OSCURATO:PERSONA] in Italia, ha fornito ai verificatori “copie delle fatture emesse dalla Karnak con codice identificativo 144.1 riferito a [OSCURATO:PERSONA]”, anche relative all’anno 2008. Inoltre, nel corso della verifica nei confronti della Karnak è stata rinvenuta documentazione extracontabile consistente in un prospetto riepilogativo degli importi corrisposti, intestato al ricorrente, relativo al mese di gennaio 2008. Sul conto corrente del Bergamasco acceso presso Unicredit sono stati riscontrati versamenti di circa 1.000,00 Euro con cadenza mensile. La fattura n. 1 dell’11.3.2008 risulta successivamente riemessa con pari data e importo, con numero 1/B. In definitiva, annota la controricorrente, sono stati documentati plurimi indizi di evasione, e risultano fatturate cessioni di beni dalla Karnak intestate a “agente: 144.1. – [OSCURATO:PERSONA]” (controric., p. 7 ss.), per complessivi Euro 885.741,13 nel 2008. 6.2. La decisione adottata dalla CTR opera riferimento ad alcune risultanze estratte dai due PVC di cui in premessa, ma non esamina specificamente gli elementi presuntivi allegati dall’Amministrazione finanziaria, e neppure le difese proposte dal contribuente, incorrendo nel vizio di motivazione. 6.3. Quanto alla critica secondo cui la CTR avrebbe errato nella quantificazione del valore delle provvigioni ascrivibili al Bergamasco nel 2008, il calcolo operato dai giudici dell’appello non risulta adeguatamente illustrato e risulta perciò non comprensibile, oltre a rivelarsi approssimativo. Emerge evidente che la CTR ha ritenuto essere cessato ogni rapporto professionale tra il Bergamasco e la Karnak con la scrittura privata del 17.3.2008. Quindi il giudice dell’appello ritiene che debba stimarsi il reddito conseguito dal Bergamasco in due mesi e mezzo (e non, semmai, in due mesi e diciassette giorni), senza peraltro tener conto in alcuna misura di eventuali provvigioni corrisposte a seguito della cessazione del rapporto quale compenso di attività svolta in precedenza. Il giudice di secondo grado prende perciò in considerazione il volume di affari accertato nell’anno, che indica come pari ad Euro 185.637,23, lo divide per dodici e lo moltiplica per 2,5, ritenendo che il risultato sia 74.254,90 Euro “da assoggettare ad IRPEF, IRAP ed IVA”. L’operazione illustrata, però, ha quale risultato 38.674,4229. Non solo, se con l’espressione ‘volume d’affari’ la CTR intende operare riferimento al reddito conseguito dal contribuente nell’anno, questo è indicato in atti dall’Amministrazione finanziaria come pari ad € 175.135,80 (ric., p. 2). Inoltre il giudice dell’appello non chiarisce se intenda aderire alla tesi dell’Ente impositore, secondo cui le provvigioni devono essere calcolate nella misura del 16,57%, oppure nella percentuale indicata dal ricorrente, pari al 12,50% (peraltro secondo diverse modalità di calcolo), o ritenga corretta una percentuale ancora diversa. Il primo motivo di ricorso proposto dal contribuente risulta pertanto fondato, e deve essere accolto. 7. Mediante il secondo strumento di impugnazione il ricorrente censura la violazione di legge in cui ritiene essere incorsa la CTR per non aver riconosciuto la non debenza del tributo Iva ricorrendo l’ipotesi di operazioni connesse agli scambi internazionali. 7.1. Sulla questione relativa alla debenza dell’Iva da parte degli agenti di commercio della [OSCURATO:PERSONA] questa Corte regolatrice si è già pronunciata ripetutamente (cfr., ad es. Cass. sez. V, 1.12.2022, n. 35446). Nel caso di specie, però, il giudice dell’appello non illustra in alcun modo per quale ragione ritenga che l’Iva dovesse essere corrisposta dall’agente di commercio [OSCURATO:PERSONA], e la critica proposta dal ricorrente deve essere pertanto ritenuta fondata. 8. Con il terzo motivo di ricorso il contribuente contesta l’illegittimità della ripresa ad imposizione ai fini Irap come confermata dal giudice dell’appello, il quale non ha considerato che il contribuente risultava privo di autonoma organizzazione. La controricorrente espone invero le ragioni che l’hanno indotta a ritenere ricorrente il presupposto dell’autonoma organizzazione dell’attività professionale del Bergamasco. Deve però riscontrarsi che il giudice del gravame non illustra per quale ragione ritiene che l’Irap fosse dovuta dal ricorrente, affermando piuttosto che non è accoglibile la richiesta del contribuente “di non assoggettamento all’IRAP per mancata documentazione dei beni strumentali utilizzati e delle spese effettivamente sostenute nell’anno non essendo stata allegata alcuna prova a riguardo” (sent. CTR, p. 4). In tal modo il giudice dell’appello domanda però al contribuente di offrire la controprova avverso una prova che però non indica come l’Amministrazione finanziaria abbia assicurato. Anche il terzo strumento di impugnazione principale deve essere perciò accolto. 9. Mediante i suoi strumenti di impugnazione incidentale, proposti in relazione ai profili della nullità della sentenza e della violazione di legge, l’Amministrazione finanziaria censura in primo luogo la valutazione espressa dalla CTR secondo cui l’ammontare delle provvigioni conseguite dal Bergamasco nell’anno 2008 dovrebbe calcolarsi solo fino al 17 marzo, data in cui il rapporto di collaborazione sarebbe cessato. L’Agenzia delle Entrate ha cura di evidenziare come avesse contestato che la cessazione del rapporto di collaborazione risultava solo allegata, sul fondamento di un documento che attesterebbe l’interruzione del rapporto professionale prodotto dal contribuente, privo però di data certa. Inoltre, nessuna prova è stata raccolta che il codice agente del Bergamasco, 144.1, su cui sono stati effettuati ingenti ulteriori accrediti anche nel 2008, sia stato assegnato ad altro agente e sullo stesso conto hanno continuato ad essere accreditate somme anche successivamente al 17.3.2008, per anni. Lo stesso giudice dell’appello riporta che dal verbale della Guardia di Finanza di Luino dell’8.12.2012 emerge che il contribuente aveva dichiarato di “aver interrotto parzialmente la collaborazione con la società Karnak nell’anno 2008” (sent. CTR, p. 3, evidenza aggiunta). 9.1. Invero la CTR non chiarisce in base a quali ragioni ritenga provato che il rapporto di lavoro del contribuente con la Karnak sia cessato il 17.3.2008, sul fondamento di una scrittura privata proveniente dalla parte e priva di data certa, ed i motivi di ricorso incidentale risultano fondati sul punto. L’Amministrazione finanziaria propone poi, nel suo secondo motivo di ricorso incidentale, anche ulteriori considerazioni sugli elementi offerti per ritenere dovuto dal contribuente il tributo dell’Irap, la cui debenza è stata peraltro riconosciuta dalla CTR. 10. In definitiva sia il ricorso principale sia quello incidentale risultano fondati e devono essere accolti per quanto di ragione, cassandosi la decisione impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia perché proceda a nuovo esame. La Corte di Cassazione, P.Q.M. accoglie negli esposti limiti di ragione il ricorso principale proposto da [OSCURATO:PERSONA] ed il ricorso incidentale introdotto dall’Agenzia delle Entrate, cassa la decisione impugnata e rinvia innanzi alla Corte di giustizia