Cassazione n. 36571/2023

la seguente SENTENZA sul ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA], avverso la sentenza del 01-06-2022 della Corte di appello di Milano; visti gli atti, il provvedimento impugnato e il ricorso; udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]; lette le conclusioni rassegnate dal Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA], che ha concluso per l'inammissibilità del ricorso; lette le conclusioni rassegnate dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA], difensore di fiducia del ricorrente, che ha insistito nell'accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 10 giugno 2022, la Corte di appello di Milano confermava la decisione del 13 luglio 2021, con cui il Tribunale di Milano aveva condannato [OSCURATO:PERSONA] alla pena di anni 1 di reclusione, in quanto ritenuto colpevole del reato di cui all'art. 10 quater del d. Igs. n. 74 del 2000, a lui contestato perché, nella sua qualità di legale rappresentante pro tempore della società [OSCURATO:SOCIETA], con sede legale in Milano, non versava nell'anno 2014 le somme dovute, utilizzando in compensazione, ai sensi dell'art. 17 del d. Igs. n. 241 del 1997, un credito iva non spettante relativo al periodo di imposta 2013, per l'importo di 214.458,94 euro; fatto commesso in Milano il 17 febbraio 2014. Con la sentenza di primo grado, era stata disposta altresì la confisca dei beni nella disponibilità dell'imputato pari al valore dell'imposta evasa. 2. Avverso la sentenza della Corte di appello meneghina, [OSCURATO:PERSONA], tramite il suo difensore, ha proposto ricorso per cassazione, sollevando due motivi. Con il primo, è stata dedotta l'inosservanza dell'art. 157 cod. pen., rilevandosi che, pur facendo il capo di imputazione esplicito riferimento alla data del 17 febbraio 2014, data di presentazione del primo modello F24 che ha comportato il superamento della soglia di punibilità, i giudici di secondo grado hanno sostenuto che il reato si era consumato in epoca molto successiva con la presentazione dell'ultimo modello F24 dell'annualità di riferimento avvenuta il 15 gennaio 2015, senza tuttavia considerare che, nel caso in cui, nello stesso periodo di imposta, una volta superata la soglia di punibilità, dovessero seguire altre presentazioni di modelli F24, ovvero dovessero avere luogo altre indebite compensazioni, queste costituiscono non un nuovo reato, ma semplicemente l'aggravamento del delitto già commesso; dunque, se il primo versamento, da solo, già comporta il superamento della soglia di punibilità, questo rappresenta il momento consumativo del reato, perfezionandosi cioè il reato nel momento in cui le somme complessivamente non versate superino la soglia di 50.000 euro. Con il secondo motivo, si contesta il giudizio sulla sussistenza del reato, evidenziandosi che nella vicenda in esame non vengono in rilievo crediti non spettanti, perché in realtà si è in presenza di crediti spettanti ed esistenti, incentrandosi il disvalore della condotta nel fatto che le operazioni di compensazione sono state effettuate (evidentemente dal professionista che ha seguito la società sotto il profilo fiscale e tributario) in anticipo rispetto ai tempi di legge e senza l'apposizione del visto da parte del professionista incaricato. Il rispetto di tali requisiti molto formali non può essere tuttavia preteso da un amministratore di società, che invero si rivolge a studi di consulenza fiscale e tributaria per l'invio telematico dei modelli F24 e per gli altri incombenti fiscali.Dunque, come ritenuto anche dal P.M. del giudizio di primo grado, che aveva chiesto l'assoluzione dell'imputato, doveva escludersi la sussistenza del dolo generico della fattispecie contestata, a nulla rilevando la mancata rettifica dei versamenti, che ben può essere dovuta a buona fede, ovvero alla reale convinzione dell'imputato di procedere correttamente con i versamenti dovuti. 2.1. Con memoria trasmessa il 31 gennaio 2023, il difensore di [OSCURATO:PERSONA] ha insistito nell'accoglimento del ricorso, osservando in particolare che il reato deve considerarsi prescritto il 15 luglio 2022, non applicandosi, alla luce dei principi fissati dalle Sezioni Unite di questa Corte (il riferimento è alla sentenza n. 5292 del 26 novembre 2020, Rv. 280432), il regime di sospensione di cui alla legislazione emergenziale da Covid-19, posto che il decreto di citazione a giudizio è datato 8 ottobre 2020 e la prima udienza è stata fissata il 19 gennaio 2021. [OSCURATO:PERSONA] La sentenza impugnata, in accoglimento del primo motivo, deve essere annullata senza rinvio, perché il reato contestato è estinto per prescrizione. 1. Iniziando per ragioni di coerenza logica dal secondo motivo, occorre rilevare che le censure in punto di responsabilità non risultano invero meritevoli di accoglimento, risultando il percorso argomentativo delle due conformi sentenze di merito sorretto da considerazioni non manifestamente illogiche. Ed invero sia il Tribunale che la Corte di appello hanno richiamato la deposizione del funzionario dell'Agenzia delle Entrate di [OSCURATO:PERSONA]Asta e la documentazione acquisita, costituita in particolare dall'atto di recupero emesso il 21 marzo 2019 nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA], da cui è emerso che la predetta società cooperativa, amministrata da [OSCURATO:PERSONA] dal 31 agosto 2012 al 20 ottobre 2015, aveva indebitamente portato in compensazione crediti di imposta non spettanti, in quanto privi del visto di conformità, relativi all'iva del 2013 per complessivi 214.458 euro, a mezzo della presentazione di modelli F24 avvenuta nel periodo compreso tra il 17 febbraio 2014 e il 15 gennaio 2015. Si è sul punto evidenziato che non poteva parlarsi di mere irregolarità formali (la mancanza del visto), posto che la violazione principale era costituita dal fatto che il credito è stato portato in compensazione prima dell'avverarsi delle condizioni di legge, nel senso che la compensazione è stata effettuata anticipatamente rispetto al termine previsto, non essendo ragionevolmente possibile ipotizzare un comportamento in buona fede, atteso che le compensazioni sono avvenute attraverso innumerevoli F24, presentati in un arco temporale di quasi un anno e mai rettificati con i versamenti di imposta dovuti; peraltro, la circostanza che, già nel precedente anno di imposta, l'imputato, nella medesima veste, avesse compensato indebitamente crediti di imposta di rilevante ammontare (per 254.000 euro) è stata ritenuta sintomatica dell'esistenza di una pratica illecita programmata allo scopo di eludere il versamento delle imposte per far fronte alla crisi di liquidità della società cooperativa, dichiarata fallita nel gennaio 2016. In tal senso, è stata esclusa, rispetto alla posizione di [OSCURATO:PERSONA], la carenza dell'elemento soggettivo del reato, costituito dal dolo generico (cfr. Sez. 3, n. 1722 del 25/09/2019, dep. 2020, Rv. 277507), essendo stato sottolineato che la reiterata compensazione anticipata rispetto ai tempi stabiliti e la mancanza di ogni attestazione di esistenza dei crediti opposti in compensazione depongono per la piena consapevolezza dell'agire illecito da parte del ricorrente, e ciò a prescindere dal grado delle sue conoscenze professionali (e fermo restando che non sono stati neanche indicati i professionisti esterni cui egli si sarebbe rivolto). Orbene, in quanto preceduto da una disamina razionale del materiale probatorio, il giudizio sulla sussistenza del reato contestato non presta il fianco alle censure difensive, che invero ripropongono temi che hanno già trovato adeguate e pertinenti risposte nelle sentenze di primo e secondo grado. Di qui l'infondatezza delle doglianze in punto di responsabilità. 2. Il secondo motivo è invece fondato, nei termini di seguito esposti. Occorre premettere che il reato per cui si procede risulta contestato come commesso in Milano "il 17 febbraio 2014, data di presentazione del primo modello F24 che ha comportato il superamento della soglia di punibilità e accertato in data 21 marzo 2019, data di emissione dell'atto impositivo". La Corte di appello, nel confrontarsi con la richiesta difensiva volta a sollecitare la declaratoria di estinzione del reato, ha tuttavia obiettato che, nel caso di specie, occorreva fare riferimento, ai fini della decorrenza del termine di prescrizione, alla data di trasmissione dell'ultimo F24 con cui era stata effettuata l'indebita compensazione per l'iva 2013, ovvero il 15 gennaio 2015. 2.1. Orbene, a prescindere dalla fondatezza o meno della qualificazione del reato contestato come fattispecie a consumazione prolungata, deve osservarsi che la dilatazione del momento consumativo del reato operata dalla Corte di appello appare impropria, in quanto chiaramente distonica rispetto al tenore letterale dell'imputazione, in cui non risulta in alcun modo evocata la data di presentazione dell'ultimo F24, essendo stato il momento consumativo del reato ancorato alla sola data di presentazione del primo F24 (ossia il 17 febbraio 2014), non rilevando il richiamo alla successiva data di accertamento del reato. Dunque, al di là della questione se assumano o meno rilievo penale anche i pagamenti con F24 successivi a quello che determina il superamento della soglia di punibilità, è solo con riferimento alla data del 17 febbraio 2014, l'unica su cui è stato incentrato il disvalore penale del fatto, che deve essere individuato il dies a quo della prescrizione, non avendo avuto l'imputato la possibilità di difendersi rispetto a condotte successive, a lui non chiaramente e formalmente contestate.Ne consegue che, pur a voler tener conto della sospensione operata dalla legislazione emergenziale in tema di Covid-19 (dal 9 marzo all'il maggio 2020), il reato de quo si è prescritto il 20 ottobre 2021 (7 anni e 6 mesi dal 17 febbraio 2014 + 63 giorni), ossia dopo la sentenza di primo grado (13 luglio 2021), ma ben prima della pronuncia della Corte di appello (risalente al 10 giugno 2022). 3. La sentenza impugnata deve essere annullata quindi senza rinvio, essendo il reato per cui si procede estinto per prescrizione, da ciò conseguendo l'eliminazione della disposta confisca, non trovando applicazione la previsione di cui all'art. 578 bis cod. proc. pen., in quanto introdotta successivamente ai fatti di caisa (cfr. SS.UU. n. 4145 del 29/09/2022, dep. 2023, Rv. 284209). P.Q.M. Annulla senza rinvio la sente