Cassazione n. 25168/2023

pronunciato la seguente -Consigliere - ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 22181 d el ruo l o generale dell’anno 20 21 proposto da: Agenzia delle entrate, in persona del Direttore generale pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, è domiciliata; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. sas, in persona del legale rappresentante, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] per Oggetto: iva –rimborso –definizione agevolata - procura speciale a margine del controricorso, elettivamente domiciliata in Roma, via Panama, n. 95, presso lo studio del medesimo difensore; - controricorre n te - e contro [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. sas, in persona del legale rappresentante, rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] per procura speciale a margine del controricorso, elettivamente domiciliata in Roma, via Panama, n. 95, presso lo studiodel medesimo difensore; - controricorrente - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Sardegna, sezione staccata di Sassari, n. 127/8/2021, depositata il 5 marzo 2021; udita la relazione svolta nellacamera di consiglio del giorno 11 maggio 2023dal [OSCURATO:PERSONA]; rilevato che: dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata si evince che: l e società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. sase [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. sasavevano proposto rispettivi ricors i avverso il silenzio rifiuto dell’amministrazione finanziaria di riconoscimento del rimborso iva da esse richiestorispettivamente per gli anni dal 1991, 1992, 1993 e 1995 e per gli anni dal 1990 al 1993 ; la Commissione tributaria provinciale di Nuoro aveva rigettato i ricorsi;avverso la pronuncia del giudice di primo grado le società avevano proposto appello; la Commissione tributaria regionale della Sardegna, riuniti i ricorsi, li ha accolti, in particolare ha ritenuto che: la circostanza che le società avevano definito l e controversi e pendent i con l’amministrazione finanziaria avvalendosi del procedimento di definizione agevolata di cui alla l. 289/2002aveva comportato il venire meno della causa ostativa al rimborso; sussisteva, inoltre, un legittimo affidamento delle società, avendo le stesse agito in base alla risposta al quesito che le stesse avevano formulato alla [OSCURATO:PERSONA] competente; avverso la suddetta pronuncia l’Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso per la cassazione affidato adue motivi di censura, cui hannoresistito le società depositando controricorso; considerato che: in via pregiudiziale, va esaminata la questione prospettata dalla società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. sas di tardività della notifica del ricorso nei propri confronti, con conseguente formazione del giudicato della sentenza censurata; evidenzia la controricorrente che la sentenza è stata depositata in data 5 marzo 2021, sicchè il termine per proporre ricorso nei propri confronti scadeva il giorno 5 ottobre 2021, mentre il ricorso le è stato notificato solo in data 25 ottobre 2021, quindi tardivamente; sotto tale profilo, evidenzia altresì che non correttamente nel ricorso ad essa notificato è precisato che la notifica era stata effettuata, ai sensi dell’art. 331, cod. proc. civ., per integrazione del contraddittorio, trattandosi di cause inscindibili, essendo state riunite dal giudice del gravame; l’eccezione è fondata; l’art. 331, cod. proc. civ., prevede che:«se la sentenza pronunciata tra più parti in causa inscindibile o in cause tra loro dipendenti non è stata impugnata nei confronti di tutte, il giudice ordina l'integrazione del contraddittorio fissando il termine nel quale la notificazione deve essere fatta e, se è necessario, l'udienza di comparizione»; la norma, dunque, disciplina il litisconsorzio in presenza di cause inscindibili e di cause tra loro dipendenti e si applica qualora l'impugnazione non sia stata proposta nei confronti di tutte le parti processuali presenti nel giudizio di primo grado, consentendo di ristabilire il contraddittoriotra tutte le parti del giudizio;si evince dalla sentenza che ciascuna società aveva presentato istanza di rimborso e impugnato il silenzio rifiutotenuto dall’amministrazione finanziaria, avendo questa rettificato ciascuna delle dichiarazioni presente autonomamente dalle stesse; le pretese fatte valere da ciascuna delle società con l’istanza di rimborso hanno, pertanto, natura autonoma, nel senso che le stesse sono state prospettate da differenti soggetti giuridici che si sono ritenuti portatori di rispettivi interessi giuridici nei confronti dell’amministrazione finanziaria; ciascuna di esse, in particolare, ha proposto ricorso avverso il silenzio rifiuto dell’amministrazione finanziaria ed è stata destinataria di distinte sentenze di primo grado; solo in appello, stante la identità della questione, il giudice del gravame ha ritenuto di riunione i distinti procedimenti; va quindi osservato che l'obbligatorietà dell'integrazione del contraddittorio, al fine di evitare giudicati contrastanti nella stessa materia e tra soggetti già parti del giudizio, sorge non solo quando la sentenza di primo grado sia stata pronunciata nei confronti di tutte le parti tra le quali esiste litisconsorzio necessario sostanziale e l'impugnazione non sia stata proposta nei confronti di tutte, ma anche nel caso del cosiddetto litisconsorzio necessario processuale, quando l'impugnazione non risulti proposta nei confronti di tutti i partecipanti al giudizio di primo grado, sebbene non legati tra loro da un rapporto di litisconsorzio necessario, sempre che si tratti di cause inscindibili o tra loro dipendenti (art. 331 c.p.c.), nel qual caso la necessità del litisconsorzio in sede di impugnazione è imposta dal solo fatto che tutte le parti siano state presenti nel giudizio di primo grado (cfr. Cass., 19 agosto 2020, n. 28562; Cass., 14 dicembre 2019, n. 33028; Cass., 6 novembre 2019, n. 28562; Cass., 9 dicembre 2019, n. 32085; Cass., 24 maggio 2019, n. 14213; Cass., 8 marzo 2019, n. 6833 del 2019; Cass., 30 ottobre 2018, n. 27616; Cass., 27 maggio 2015, n. 10934); la medesima previsione di cui all 'art. 331 cod. proc. civ., trova applicazione anche nelle cause dipendenti, che riguardano due o più rapporti scindibili, ma logicamente interdipendenti tra loro o dipendenti da un presupposto di fatto comune, che meritano, per esigenze di non contraddizione, l'adozione di soluzioni uniformi nei confronti delle diverse parti che abbiano partecipato al giudizio di primo grado (Cass., 28 febbraio 2018, n. 4597; Cass. 13 luglio 2016, n. 14253; Cass. 19 gennaio 2007, n. 1225); con riferimento alla fattispecie, va escluso che sussista una ipotesi di litisconsorzio necessario o facoltativo sostanziale, così come non può ragionarsi in termini di litisconsorzio processuale necessario che presuppone, come detto, la sussistenza di un rapporto di dipendenza tra le cause, attesa la assoluta autonomia dei rispettivi interessi coinvolti nel giudizio; pertanto, parte ricorrente aveva l’onere di notificare il ricorso alla società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. sas entro il termine del 5 ottobre 2021,sicchè la notifica effettuata solo in data 25 ottobre 2021 è da considerarsi tardiva, con conseguente passaggio in giudicato della sentenza nei confronti della suddetta società; restano, quindi, da esaminare i motivi di ricorso regolarmente notificato neiconfronti della società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. sas; con il primo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ., per violazione dell’art. 16, l. n. 289/2002; evidenzia parte ricorrente che i crediti di cui alle istanze di rimborso erano i medesimi che, in tutto o in parte, erano stati disconosciuti con gli avvisi di rettifica e, quindi, costituivano debiti che avevano formato oggetto dei giudizi poi definiti invia agevolata, sicché la loro esistenza non era né pacifica nè incontroversa, e, pertanto, non correttamente il giudice del gravame ha ritenuto che poteva procedersi alla loro restituzione; il motivo è fondato; secondo la costante giurisprudenza di questa Corte , in materia tributaria, il condono è un istituto che risponde al la fin alità di recuperare risorse finanziarie e di ridurre il contenzioso, senza sottendere finalità di accertamento tributario ed esaurendo i suoi effetti con il raggiungimento di tali obiettivi. Ed invero, sebbene, a stretto rigore, non si tratta di un c.d. regime fiscale sostitutivo, perchè opera "a posteriori" e non "a priori", nè di una transazione (pure talvolta ritenuta in giurisprudenza, vedi Cass., Sez. U., 05/06/2008 n. 14828 Cass., del 03/06/2015 n. 11427) o di una novazione perchè, in entrambe le ipotesi, manca l'origine bilaterale volontaria tipica dei contratti, costituisce la forma procedimentale atipica di definizione del rapporto tributario, che prescinde da una analisi della varie componenti ed esaurisce il rapporto stesso mediante definizione forfettaria ed immediata, nella prospettiva -che come già detto ne costituisce la ratio - di recuperare risorse finanziarie e di ridurre il contenzioso, e n on invece in quella dell'esatto accertamento dell'imponibile; l’effetto del condono, pertanto, è quello di elidere ildebito fiscale, con la conseguenza che il diritto alla restituzione delle somme già corrisposte in corso di causa ed eccedenti quelle dovute per il condono può spettare al contribuente solo nel caso di soccombenza totale dell'amministrazione nei giudizi di merito; sotto tale profilo, la l. n. 289 del 2002, art. 16, comma 5), rubricato "chiusura delle liti pendenti", prevede che dalle somme dovute per il condono si scomputano quelle già corrisposte prima della presentazione della domanda di definizione, per effetto delle disposizioni vigenti in materia di riscossione in pendenza di lite; stabilisce, altresì, che, fuori dai casi di soccombenza dell'amministrazione, la definizione della controversia mediante condono non dà luogo alla restituzione delle somme già versate, e ciò anche se tali somme siano, in ipotesi, eccedenti rispetto a quanto dovuto per il perfezionamento della definizione della lite in via condonale; in altri termini, la norma in esame prevede in via eccezionale, in deroga al principio della non restituzione delle somme versate in eccedenza rispetto a quanto dovuto per il condono, l'ammissibilità di tale restituzione solo in casodi soccombenza dell'amministrazione, ma fuori di tale ipotesi eccezionale, vale la previsione generale della citata disposizione in forza della quale il condono, in quanto incide in via definitiva sui debiti tributari dei contribuenti, non può dare luogo a restituzione alcuna degli importi in precedenza corrisposti sebbene eccedenti rispetto a quanto dovuto per il perfezionamento della definizione stessa (cfr. Cass., Sez. U. 05/06/2008, n. 14828; Cass., 13/04/2012 n. 584; Cass., 17/07/2014, n. 16339 (Rv. 632190 - 01); Cass., Sez. U., 27/01/2016, n. 1518); pertanto, con riferimento al caso di specie, non correttamente il giudice del gravame ha ritenuto che la preclusione di cui all’art. 16, cit., riguarda i crediti oggetto della definizione agevolata e non quelli oggetto di distinte istanze di rimborso; con il secondo motivo di ricorso si censura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3), cod. proc. civ. per violazione dell’art. 10, legge n. 212/2000, per avere erroneamente ritenuto che la risposta fornita dall’Agenzia al quesito proposto dalla società aveva comportato il sorgere del legittimo affidamento della medesima cheaveva, quindi agito in buona fede;evidenzia parte ricorrente che l’affidamento della società si è basato, in realtà, su di una erronea lettura della risposta dell’Agenzia delle entrate ascrivibile alla stessa controricorrente, poiché in realtà il quesito faceva riferimento a “rimborsi sospesi”, il che postulava che vi erano rimborsi spettanti che erano statisospesi a causa dell’esistenza di ragioni di credito dell’amministrazione, mentre la ragione del diniego si era fondata sulla non esistenza dei crediti perché disconosciuti a seguito dell’attività di accertamento, sicchè la risposta era coerente al quesito proposto ma non corrispondente alla realtà processuale; in ogni caso, non sarebbe comunque configurabile una situazione di legittimo affidamento; il motivo è fondato; va rilevato che, stando a quanto riportato dalle stesse parti, il quesito che era stato proposto faceva espressamente riferimento alla sospensione dell’erogazione dei rimborsi, il che postula che il credito sia spettante ma non erogato in presenza di un contenzioso con l’amministrazione finanziaria, sicchèla risposta ricevuta è in linea con la questione che era stata prospettata; tale circostanza non si profila aderente alla realtà processuale in esame, in cui non vi era stata sospensione di un rimborso del credito esistente, perché oggetto di contestazione con l’atto di rettifica dell’amministrazione finanziaria; d’altro lato, questa Corte ha precisato che , ammettere che l'amministrazione, quando esprime opinioni interpretative, anche se prive di fondamento nella legge, crea vincoli per sè e i giudici tributari, equivale a riconoscere all'amministrazione stessa un potere normativo cheè in conflitto con il principio costituzionale della riserva relativa di legge codificato dall'art. 23 Cost.; tutt'al più, po trebbe ammettersi che il mutamento da parte dell'amministrazione di un precedente indirizzo (interpretativo) sul quale il contribuente possa aver fatto affidamento, eventualmente rilevi (o possa esse valutato) ai fini della applicazione delle sanzioni e della richiesta degli interessi sulle somme dovute atitolo di imposta" (Sez. U, n. 23031 del 02/11/2007, in motivazione); invero, giusta la valenza generale del principio del legittimo affidamento, è stato anche affermato che i casi di tutela espressamente enunciati dalla L. n. 212 del 2000, art. 10 comma 2, (attinenti all'area della irrogazione di sanzioni e della richiesta di interessi), vanno considerati quali situazioni meramente esemplificative e legate a ipotesi ritenute maggiormente frequenti, atteso che la regola è idonea a disciplinare una serie indeterminata di casi concreti (Cass. n. 620 del 12/01/2018; Cass. n. 537 del 14/01/2015; Cass. n. 14000 del 22/09/2003; Cass. n. 17576 del 10/12/2002; si veda anche Cass. n. 8197 del 22/04/2015, che esprime analogo principio pur affrontando la questione unicamente dal punto di vista delle sanzioni); tuttavia, come chiarito da Cass. n. 25299 del 20/11/2013, dire che la L. n. 212 del 2000, art. 10, sia una norma aperta significa unicamente "che la induzione in errore incolpevole del contribuente può essere determinata anche da differenti circostanze di fatto ovvero anche da altre condotte, imputabili ad errore della Amministrazione finanziaria, dalla stessa norma non espressamente considerate". Si tratta, pertanto, di condotte diverse da quelle tipizzate, vale a dire le errate "indicazioni contenute in atti" dell'Amministrazione ovvero i "fatti (...) conseguenti a ritardi, omissioni od errori" della stessa (L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 2) o ancora le "obiettive condizioni di incertezza sulla portata e sull'ambito di applicazione della norma impositiva" (L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 3), in presenza delle quali la tutela del legittimo affidamento può venire ad incidere sulla stessa debenza del tributo;situazioni siffatte, in cui la tutela del legittimoaffidamento può incidere sulla stessa debenza del tributo, sono caratterizzate da circostanze concrete di natura eccezionale, che non include quelle in cui l'induzione in errore sia da ascriversi ad informazioni fornite dalla Amministrazione con atti interpretativi di carattere generale o con erronee prassi applicative, in sè già espressamente contemplate dalla L. n. 212 del 2000, art. 10, comma 2, e, dunque, inidonee ad esonerare il contribuente dalla obbligazione tributaria (cfr. sempre Cass. n. 25299 del 2013, cit.); né può condividersi la prospettazione difensiva della controricorrente secondo cui ricorrerebbero comunque nel caso di specie i presupposti di cui all’art. 11, legge n. 212/2000; l’applicabilità della previsione normativa, ai fini della vincolatività della risposta, postula la sussistenza di condizioni di obiettiva incertezza sulla corretta interpretazione di tali disposizioni e la corretta qualificazione di fattispecie alla luce delle disposizioni tributarie applicabili alle medesime; la finalità della norma è quella di favorire lo spirito di leale collaborazione tra amministrazione e contribuente e la presenza di un tale istituto, in cui il cittadino deduce una questione (rilevante per il fisco) al fine di attuare un comportamento corretto e rispettoso della legge, così richiedendo alla amministrazione finanziaria una guida interpretativa in tal senso, rispetta tale finalità; la rilevanza della questione deve risaltare sotto il profilo dell'obbiettiva incertezza giuridica della questione, nel senso che il contribuente può inoltrare per iscritto all'amministrazione finanziaria, che risponde entro centoventi giorni, circostanziate e specifiche istanze di interpello concernenti l'applicazione delle disposizioni tributarie a casi concreti e personali, qualora vi siano obiettive condizioni di incertezza sulla corretta interpretazione delle disposizioni stesse;la richiesta formulata, come evincibile da quanto riportato dalla contribuente, non aveva in alcun modo individuato quale fosse la questione interpretativa da risolvere, essendo unicamente volta a richiedere, come già evidenziato, se sussisteva o meno il diritto al rimborso dell’iva sospesa in caso di adesione al condono per le liti pendenticonseguenti all’impugnazione dell’avviso di rettifica; in conclusione, va dichiarato inammissibile perché tardivo il ricorso notificato alla società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., con conseguente condanna al pagamento delle spese di lite; accoglie i motivi di ricorso proposto nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA].,con conseguente cassazione della sentenza e rinvio alla Corte di giustizia di secondo grado anche per la liquidazione delle spese di lite del presente giudizio. P.Q.M. La Corte: dichiara inammissibile il ricorso proposto nei confronti della società [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., condanna la ricorrente al pagamento delle spese di lite che si liquidano in complessive euro 7.800,00, oltre euro 200,00 per rimborsi, spese forfettarie nella misura del quindici per cento e accessori; accoglie il ricorso proposto nei confronti della società