Cassazione n. 04394/2023

a seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, giusta procura speciale stesa in calce al ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], ed elettivamente domiciliato presso lo studio del difensore, alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 22 in Roma; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate; -intimata - avverso la sentenza n. 1824, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata l’[OSCURATO:DATA_NASCITA]; ascoltata, nella camera di consiglio non partecipata del 22.11.2022, la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa 1. [OSCURATO:PERSONA] riceveva dall’Agenzia delle Entrate, il 16.2.2017, la notificazione della cartella dipagamento n. 097 2017 0011834391, per l’importo complessivo di Euro 5.388,69 (ric., p. Oggetto: Irpef - Cartella di pagamento - Credito d’imposta - Emendabilità dichiarazione redditi - Sentenza non comprensibile. 1) relativa alla dichiarazione dei redditi attinente all’anno 2013 (Mod. Unico 2014), ed avente ad oggetto l’Irpef, in relazione al disconoscimento dell’invocato credito d’imposta per spese di riqualificazione energetica, cartella emessa ai sensi dell’art. 36 ter del Dpr n. 600 del 1973. Il contribuente riconosceva di aver commesso un errore nella stesura della dichiarazione dei redditi, sin dall’anno 2009, ma riteneva di averlo tempestivamente emendato mediante dichiarazioni integrative presentate in data 23 settembre 2013 e 23 settembre 2014 (ric., p. 18), e di avere pertanto titolo a fruire del credito d’imposta. 2. [OSCURATO:PERSONA] impugnava pertanto la cartella esattoriale innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma, la quale accoglieva il ricorso ritenendo che il contribuente, in considerazione della presentazione delle dichiarazioni integrative, aveva diritto a conseguire il riconoscimento del credito d’imposta. Pertanto annullava la cartella esattoriale impugnata. 3. L’Agenzia delle Entrate spiegava appello avverso la decisione di primo grado, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, insistendo sulla non emendabilità della dichiarazione dei redditi da parte del contribuente, per ragioni di intempestività e per la natura delle rettifiche richieste. La CTR accoglieva l’impugnativa, e riaffermava la piena validità ed efficacia della cartella esattoriale. 4. [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione avverso la decisione assunta dalla CTR, affidandosi ad un unico articolato motivo di ricorso. L’Amministrazione finanziaria ha ricevuto notificazione del ricorso in data 8.11.2021, ma non si è costituita. Ragioni della decisione 1. Con il suo strumento di impugnazione, proposto ai sensi dell’art. 360, comma primo, nn. 3 e 5, cod. proc. civ., il contribuente contesta la violazione e falsa applicazione degli artt. 2, comma 8, e 8 bis, del Dl n. 322 del 1988, come conv. e mod., ed omesso esame di un fatto decisivo per la controversia, per avere la CTR erroneamente ritenuto insussistente il diritto del contribuente di emendare la dichiarazione dei redditi. 2. Mediante il suo motivo di ricorso il contribuente sostiene che fosse suo diritto emendare le proprie dichiarazioni dei redditi, e censura la decisione assunta dal giudice dell’appello, che afferma aver “omesso totalmente di esaminare gli atti di causa … definendo il giudizio con una sentenza la cui motivazione pare - pervero - essere il frutto di una assente analisi dei fatti di causa” (ric., p. 18 e 21). 2.1. La CTR sostiene che, “in base al testo dell’art. 2, comma 8, del D.P.R. n. 322/98 applicabile ratione temporis, l’invocata integrazione sarebbe stata possibile ‘non oltre il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo’ … la conclusione in ordine alla non emendabilità della dichiarazione non muta alla luce dell’invocata Circolare dell’Agenzia delle Entrate 24 settembre 2013 n. 31/E. Va sul punto condiviso quanto affermato dall’appellante, laddove assume che essa è diretta esclusivamente a consentire la correzione degli errori contabili e non anche di quelli fiscali in senso stretto, aventi carattere sostanziale … nella specie il contribuente, attraverso la suddetta procedura, intenderebbe modificare i dati reddituali recati da dichiarazioni che non possono più essere emendate” (sent. CTR, p. IV). La valutazione espressa dalla CTR appare effettivamente difficilmente comprensibile. Il giudice dell’appello ricorda che la formulazione dell’art. 2, comma 8, del Dpr n. 322 del 1998 è stata modificata dal Dl n. 193 del 2016, come conv., prevedendosi un più ampio termine per la presentazione di dichiarazioni dei redditi integrative. Nel caso di specie ritiene condivisibilmente applicabile la disciplina precedente, secondo cui il tempo utile per l’emenda si esaurisce in coincidenza con il termine prescritto per la presentazione della dichiarazione relativa al periodo d’imposta successivo. 2.2. La CTR non chiarisce, però, se il contribuente abbia presentato una dichiarazione integrativa in relazione all’anno oggetto di causa, il 2013, e quando lo abbia fatto. Non sembra possibile neppure escludere che, in relazione a questo anno, non sia stata presentata dal Manzin alcuna dichiarazione integrativa. Invero il ricorrente non vi opera specifico riferimento, richiamando le dichiarazioni integrative proposte per gli anni dal 2009 al 2012, ed affermando che le conseguenze delle dichiarazioni emendate relative agli anni precedenti “sono state correttamente riportate nel [OSCURATO:PERSONA] 2014” (ric., p. 10), relativo ai redditi conseguiti nell’anno 2013, quello oggetto di causa. Si osservi che il contribuente indica di avere presentato la sua ultima dichiarazione integrativa il 23.9.2014, in relazione all’anno d’imposta 2012. A questo punto la valutazione espressa della CTR risulta non comprensibile, perché sembra proporre i propri argomenti in relazione ad una dichiarazione integrativa che non indica (se e) quando sia stata presentata, non spiegando quindi perché la ritenga intempestiva, e neppure chiarisce la relazione tra i termini di presentazione delle dichiarazioni integrative relative agli anni precedenti e la dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2013, presentata con modello Unico 2014 (sent. CTR, p. II), relazione cui pure pare operare riferimento. 2.3. In ogni caso, questa Corte di legittimità ha chiarito, anche pronunciando a Sezioni Unite, che “in caso di errori od omissioni nella dichiarazione dei redditi, la dichiarazione integrativa può essere presentata non oltre i termini di cui all'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 se diretta ad evitare un danno per la P.A. (art. 2, comma 8, del d.P.R. n. 322 del 1998), mentre, se intesa, ai sensi del successivo comma 8 bis, ad emendare errori od omissioni in danno del contribuente, incontra il termine per la presentazione della dichiarazione per il periodo d'imposta successivo, con compensazione del credito eventualmente risultante, fermo restando che il contribuente può chiedere il rimborso entro quarantotto mesi dal versamento ed, in ogni caso, opporsi, in sede contenziosa, alla maggiore pretesa tributaria dell'Amministrazione finanziaria”, Cass. SS.UU., 30.6.2016, n. 13378. 2.4. La facoltà di emenda è pertanto riconosciuta al contribuente, anche se risulta sottoposta a termini. La CTR non chiarisce perché ha ritenuto che nel caso di specie il contribuente non avesse in nessun caso diritto ad esercitarla, indipendentemente dalla data in cui ha (eventualmente) presentato la propria dichiarazione integrativa, e la censura proposta dal contribuente risulta allora fondata. Peraltro il giudice dell’appello non illustra se il contribuente abbia assicurato prova, o meno, della sussistenza del diritto alla detrazione ai fini Irpef delle spese sostenute per le causali indicate in relazione all’anno d’imposta di riferimento, secondo i principi indicati dalla innanzi richiamata giurisprudenza di legittimità. 3. Il motivo di impugnazione deve essere pertanto accolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio che procederà a nuovo giudizio, e provvederà anche a liquidare le spese del giudizio di legittimità tra le parti. La Corte, P.Q.M. accoglie il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], cassa la decisione impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio che, in diversa composizione, procederà a nuovo giudizio nel rispetto dei princip