Cassazione n. 21174/2022

ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 12301/2015 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA], domiciliato presso la Cancelleria della Corte di Cassazione; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap- presentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; - controricorrente - avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] delle Mar- che n.[OSCURATO:DATA_NASCITA] depositata il 13 gennaio 2015, notificata il 17 febbraio 2015. Udita la relazione svolta nell'adunanza camerale del 21 aprile 2022 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. La sentenza della [OSCURATO:PERSONA] delle Marche rigettava l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] n.158/3/2012 di rigetto del ricorso proposto dal contribuente avente ad oggetto l'av- viso di accertamento con cui era stato accertato maggior reddito con rideterminazione delle riprese per II.DD., IVA 2007 e accessori. 2. In particolare, l'accertamento disposto nel confronti del contri- buente, ragioniere commercialista, era fondato sugli artt.39 primo comma lett. d) del d.P.R. n.600 del 1973 e 51 del d.P.R. n.633 del 1972 emesso dopo la richiesta e l'esame di documentazione giustifi- cativa in merito a numerose movimentazioni bancarie contestate al contribuente. Il giudice d'appello, disattese le doglianze preliminari, come già il giudice di prime cure, confermava integralmente l'impianto e la misura delle riprese. 3. Avverso la decisione propone ricorso il contribuente per sette motivi - per errore materiale il ricorso enumera due motivi come VI -, che illustra con memoria, cui replica l'Agenzia delle Entrate con controri- corso. Considerato che: 4. Preliminarmente va dato atto dell'istanza di sospensione della sen- tenza impugnata articolata in ricorso, senza che sia necessario prov- vedere a riguardo, in quanto adempimento non di competenza della Corte di Cassazione. Infatti, l'art. 62 bis del d. Igs. n. 546 del 1992: riconosce alla parte che ha proposto ricorso per Cassazione la possibi- lità di chiedere alla Commissione Tributaria che ha pronunciato la sen- tenza impugnata tale provvedimento cautelare. 5. Con il primo motivo - in relazione all'art.360 primo comma nn.3 e 4 cod. proc. civ. -, il ricorrente censura la sentenza d'appello per viola- zione e falsa applicazione degli artt. 32 comma 1 n.6 bis, 42 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, n. 6 bis, del d.P.R. n. 633 del 1972, 3 della I. n.241 del 1990, 7 della I. n.212 del 2000 nonché la nullità della sentenza in violazione e falsa applicazione dell'art.132 cod. proc. civ. per totale mancanza di motivazione circa la questione della preventiva e rituale autorizzazione a svolgere le indagini bancarie nei confronti del contribuente. 6. Il motivo è inammissibile. La CTR si è pronunciata sulla questione attraverso un preciso accertamento in fatto a pag.7 della sentenza im- pugnata, e non è controverso il che l'autorizzazione alle indagini sia anche stata prodotta in giudizio sin dal primo grado, com'era facoltà dell'Agenzia fare, fermo restando che l'autorizzazione suddetta, ai fini dell'espletamento delle indagini bancarie, esplica una funzione orga- nizzativa, incidente nei rapporti tra uffici, e non richiede alcuna moti- vazione, sicché la sua mancata allegazione ed esibizione all'interessato non comporta l'illegittimità dell'avviso di accertamento fondato sulle risultanze delle movimentazioni bancarie acquisite, il quale può deri- vare solo dalla sua materiale assenza e sempre che ne sia derivato un concreto pregiudizio per il contribuente (Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 3628 del 10/02/2017, Rv. 643207 - 02)), elementi di fatto neppure sostanziati dal contribuente, con conseguente inammissibilità della censura anche per difetto di decisività. 7. Con il secondo motivo di ricorso - ai fini dell'art.360 primo comma nn.3 e 4 cod. proc. civ. -, si prospetta la violazione e falsa applicazione degli artt.42 del d.P.R. n.600 del 1973, 56 del d.P.R. n. 633 del 1972, 7 della I. n.212 del 2000 e 2697 cod. civ. nella parte in cui la CTR ritiene infondato il 7° motivo di appello relativo all'omessa allegazione della delega di firma. 8. La censura è inammissibile. Va innanzitutto escluso il profilo di no- vità della doglianza, per non essere stata la delega allegata all'atto impositivo, ben potendo essere il documento prodotto in sede di pro- cesso tributario, sino al grado d'appello. Infatti, in tema di contenzioso tributario, l'art. 58 del d.lgs. n. 546 del 1992, fa salva la facoltà delle parti di produrre nuovi documenti anche al di fuori degli stretti limiti consentiti dall'art. 345 cod. proc. civ.. Inoltre, la CTR ha anche accer- tato la ritualità e piena corrispondenza della delega in questione allo schema legale previsto, considerato che la delega di firma costituisce un atto di natura organizzativa intercorrente tra organi del medesimo ufficio in rapporto di subordinazione gerarchica e avente titolo nei po- teri di ordine e direzione, coordinamento e controllo attribuiti al diri- gente ad esso preposto, e non tra le persone fisiche che rivestono le rispettive funzioni. Il contribuente non impugna efficacemente tale ac- certamento di fatto, dal momento che ragiona in astratto, ma non ri- produce neppure la delega in questione ai fini della dimostrazione delle supposte carenze e dunque la doglianza in disamina è anche priva di decisività. 9. Il terzo motivo del ricorrente - senza individuazione del pertinente paradigma dell'art.360 primo comma cod. proc. civ. -per violazione e falsa applicazione degli artt. 32 comma 1 n.2, 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, 2697, 2727, 2728, 2729 cod. civ., 115 e 116 cod. proc. civ., con riferimento alle operazioni di prelevamento contestate, non avendo la CTR tenuto conto della par- ziale incostituzionalità della presunzione relativa agli accertamenti ban- cari nei confronti dei professionisti, dichiarata con sentenza della Corte Cost. n.228 del 2014. 10. Il motivo non è inammissibile per novità della questione, come ec- cepito in controricorso, dal momento che il giudice anche d'ufficio deve farsi carico delle decisioni della Corte Costituzionale, ma non può tro- vare ingresso. Le riprese non sono fondate semplicemente su accerta- menti bancari, bensì su un articolato accertamento analitico-induttivo ex artt.39 primo comma lett. d) del d.P.R. n.600 del 1973 e 51 del d.P.R. n.633 del 1972 di cui le indagini bancarie sono una componente, neppure la principale, perché le contestazioni sono radicate in primo luogo sull'antieconomicità manifesta, come accertato dalla CTR a p.9 della sentenza impugnata, secondo la quale l'accertamento «è forte- mente corroborato dalla ulteriore prova storica valorizzata nella sen- tenza impugnata costituita dalla constatazione che le somme confluite in entrata sui vari conti correnti sono in misura notevolmente superiore al volume di affari ed al reddito dichiarato» dal contribuente per l'anno di imposta. Ciò è idoneo e sufficiente a legittimare le riprese, spostando l'onere della prova contraria in capo al ricorrente, dal momento che in tema di accertamento induttivo del reddito di impresa, ai sensi dell'art. 39, comma 1, lett. d), d.P.R. n. 600 del 1973, il convincimento del giudice in ordine alla sussistenza di maggiori ricavi non dichiarati da un'impresa commerciale può fondarsi anche su una sola presunzione semplice, purché grave e precisa (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 30803 del 22/12/2017, Rv. 646681 - 01; conformi, tra le tante, Cass. Sez. 6 - 5, Ordinanza n. 3276 del 12/02/2018, Rv. 647114 - 01; Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 22184 del 14/10/2020, Rv. 659300 - 01). Orbene, nel giudizio tributario, una volta contestata dall'erario l'antie- conomicità di un comportamento posto in essere dal contribuente, poi- ché assolutamente contrario ai canoni dell'economia, incombe sul me- desimo l'onere di fornire, al riguardo, le necessarie spiegazioni, es- sendo - in difetto - pienamente legittimo il ricorso all'accertamento analitico induttivo da parte dell'amministrazione ex artt.39 primo comma lett. d) del d.P.R. n.600 del 1973 e 51 del d.P.R. n.633 del 1972. A ben vedere la censura non impugna neppure specificamente la concorrente ratio decidendi circa l'antieconomicità manifesta, ulte- riore profilo di inammissibilità della doglianza. 11. Il quarto motivo - come il precedente senza individuazione del per- tinente paradigma dell'art.360 primo comma cod. proc. civ. -per viola- zione e falsa applicazione degli artt. 32, 42 del d.P.R. n. 600 del 1973, 3 della I. n.241 del 1990, 7 della I. n.212 del 2000, 24 e 53 Cost. per essere l'atto impositivo impugnato affetto da difetto di adeguata moti- vazione, non solo per la parte che riguarda i prelevamenti. 12. Il motivo è inammissibile in quanto sostanzialmente introduce una questione di motivazione dell'atto impositivo in termini nuovi perché la sentenza non ne dà conto, né il ricorso riproduce la rituale proposizione della questione nei gradi di merito. Inoltre, manca anche la specificità della censura in assenza di qualsiasi riferimento ad un capo della deci- sione impugnata in questa sede. 13. Con il quinto motivo - ex art.360 primo comma n.4 cod. proc. civ. - si deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 112 e 132 cod. proc. civ., con nullità della sentenza d'appello impugnata per totale mancanza di motivazione nonché per omessa pronuncia e comunque per mancata considerazione nella motivazione della specifica giustifi- cazione delle operazioni offerta dal contribuente. 14. La censura è inammissibile. In tema di ricorso per cassazione, è inammissibile la mescolanza e la sovrapposizione di mezzi d'impugna- zione eterogenei, facenti riferimento alle diverse ipotesi contemplate dall'art. 360 primo comma cod. proc. civ. sia sul versante della viola- zione di legge che su quello motivazionale, non essendo consentita la prospettazione di una medesima questione sotto profili incompatibili, quali quello della violazione di norme di diritto, che suppone accertati gli elementi del fatto in relazione al quale si deve decidere della viola- zione o falsa applicazione della norma, e del vizio di motivazione, che quegli elementi di fatto intende precisamente rimettere in discussione; o quale l'omessa motivazione, che richiede l'assenza di motivazione su un punto decisivo della causa rilevabile d'ufficio, e l'insufficienza della motivazione, che richiede la puntuale e analitica indicazione della sede processuale nella quale il giudice d'appello sarebbe stato sollecitato a pronunciarsi, e la contraddittorietà della motivazione, che richiede la precisa identificazione delle affermazioni, contenute nella sentenza im- pugnata, che si porrebbero in contraddizione tra loro. Infatti, l'esposi- zione diretta e cumulativa delle questioni concernenti l'apprezzamento delle risultanze acquisite al processo e il merito della causa mira a ri- mettere al giudice di legittimità il compito di isolare le singole censure teoricamente proponibili, onde ricondurle ad uno dei mezzi d'impugna- zione enunciati dall'art. 360 cod. proc. civ., per poi ricercare quale o quali disposizioni sarebbero utilizzabili allo scopo, così attribuendo, inammissibilmente, al giudice di legittimità il compito di dare forma e contenuto giuridici alle lagnanze del ricorrente, al fine di decidere suc- cessivamente su di esse (Cass. Sez. 1, Sentenza n. 19443 del 23/09/2011, Rv. 619790 - 01). Il mezzo è oltretutto anche infondato in quanto la CTR alle pagg.6 e ss. della sentenza impugnata si è pronunciata in modo argomentato sul fondamento delle riprese, esaminando il fatto alla base delle contesta- zioni del contribuente, in particolare la mancata dimostrazione di giu- stificazioni a fronte della manifesta antieconomicità contestata. Alla luce di ciò, per consolidata interpretazione giurisprudenziale (Cass. Sez. U, Sentenza n. 8053 del 07/04/2014), l'omesso esame di elementi istruttori non integra di per sé il vizio di omesso esame di un fatto decisivo, se il fatto storico rilevante in causa sia stato comunque preso in considerazione, benché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie offerte dalle parti e, come sopra visto, nella fatti- specie il fatto storico è indubbiamente stato considerato. 15. Il sesto motivo a p.14 del ricorso - senza individuazione del perti- nente paradigma dell'art.360 primo comma cod. proc. civ. - prospetta la violazione e falsa applicazione degli artt. 32 comma 1 n.2, 39 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 51, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, 2697, 2727, 2728, 2729 cod. civ., 115 e 116 cod. proc. civ., con rife- rimento alle operazioni di cui al procedimento per accertamento per adesione del 3.11.2011, tutte ritenute giustificate dall'Amministra- zione. Con il settimo motivo a p.17 del ricorso, per mero errore materiale numerato nuovamente VI - ex art.360 primo comma n.5 cod. proc. civ. -si deduce l'omesso esame circa fatti decisivi per il giudizio oggetto di discussione tra le parti, sempre con riferimento alle operazioni indicate nel verbale di contraddittorio oggetto del precedente motivo. 16. I motivi in disamina sono inammissibili. Va reiterato che, a pena di inammissibilità, l'art. 366, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. - prescrive come, per agevolare la comprensione dell'oggetto della pretesa e del tenore della sentenza impugnata, il ricorrente ha l'onere di operare una chiara esposizione funzionale alla piena valutazione di detti motivi in base alla sola lettura del ricorso, al fine di consentire alla Corte di cas- sazione (che non è tenuta a ricercare gli atti o a stabilire essa stessa se ed in quali parti rilevino) di verificare se quanto lo stesso afferma trovi effettivo riscontro, anche sulla base degli atti o documenti prodotti sui quali il ricorso si fonda, la cui testuale riproduzione, in tutto o in parte, è invece richiesta quando la sentenza è censurata per non averne tenuto conto (Cass. Sez. 5 - , Ordinanza n. 24340 del 04/10/2018, Rv. 651398 - 01). I mezzi di impugnazione in disamina omettono di indicare i fatti e di riprodurre i documenti da cui risulte- rebbe il fondamento della prospettazione di parte, con conseguente radicale difetto di decisività delle censure a fronte di accertamento con- trario esteso dalla sentenza impugnata. 17. Al rigetto del ricorso segue il regolamento delle spese di lite, liqui- date come da dispositivo, secondo soccombenza. P.Q.M. La Corte: rigetta il ricorso e condanna il contribuente alla rifusione delle spese di lite in favore dell'Agenzia, liquidate in Euro 6.000,00 per com- pensi, oltre Spese prenotate a debito. Si dà atto che, ai sensi del d.P.R. n. 115 del 2002, art. 13, comma 1- quater, sussistono i presupposti