Cassazione n. 25699/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.16810/2017 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliatain ROMA P.ZA D'ARACOELI 1, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che larappresenta e difende -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE -intimata- Lette avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. ROMA n. 9672/2016 depositata il29/12/2016. Lette le conclusioni scritte del P.G. che ha concluso per l annullamento in accoglimento del primo motivo, con statuizioni consequenziali. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 05/07/2023dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] 1. la società [OSCURATO:SOCIETA]. (già [OSCURATO:SOCIETA].) propose ricorso avverso il provvedimento con il quale l'Agenzia del Territorio aveva modificato la rendita degli immobili facenti parte del nuovo polo fieristico della città di Roma,attribuendo la categoria D/8 e una rendita pari ad euro 3.498.292,00, in luogo di quella E/9 con rendita catastale di euro 3.243.434,00 indicata dalla società; 1.1. la Commissione tributaria provinciale di Roma, disattesa l'eccezione relativa al difetto di sottoscrizione dell'atto impositivo, annullò l'atto impositivo ritenendolo illegittimo per carenza di motivazione e perché i poli fieristici non dovevano essere accatastati nella categoria D/8 bensìin quella E/9; 1.2. la decisione, appellata da entrambe le parti, è stata, confermata dalla Commissione tributaria regionale del Lazio con la sentenza n. 154/09/2013 nella parte relativa all'attribuzione della categoria catastale E/9 e riformata, in accoglimento dell'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate, nella parte relativa alla determinazione della rendita catastale. In particolare, il Giudice di appello, riteneva di confermare la sentenza di primo grado in ordine alla determinazione della categoria catastale atteso l'interesse pubblicistico inerente alle manifestazioni fieristiche, mentre, contrariamente al primo Giudice, rilevava che l'atto impositivo era congruamente motivato in punto di calcolo delle superfici rilevanti. [OSCURATO:PERSONA], infine, rigettava l'appello incidentale proposto dalla societàcontribuente in ordine alla eccepita carenza di delega in capo al funzionario sottoscrittore dell'atto rilevando che quest'ultimo era il responsabile del Settore gestione della banca dati dell'Ufficio provinciale di Roma dell'Agenzia del Territorio per cui non era necessaria un'apposita delega scritta potendosi la stessa presumere; 2. proposto ricorso per cassazione da parte dell’ Agenzia delle Entrate cui ebbe a resistere la [OSCURATO:SOCIETA]. avanzando,a sua volta, ricorso inc identale , la Corte di Cassazione , con sentenza n. 23871 del 2015, in accoglimento del secondo motivo del ricorso incidentale della contribuente , ed assorbiti tutti gli altri motivi dei ricorsi, cassavacon rinvio la sentenza impugnata per avere i giudici di merito, pur a fronte di specifica contestazione, ritenuto che potesse presumersi in capo al sottoscrittore dell'atto impositivo, la delega da parte del Direttore l'Ufficio, rinviando al giudice di appello al fine di provvedere al riesame della controversia; 2.1. c on tale sentenza la Corte si è conformata al consolidato indirizzo secondo il quale, in base al d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42, commi 1 e 3, gli accertamenti in rettifica e gli accertamenti d’ufficio sono nulli tutte le volte che gli avvisi non risultino sottoscritti dal capo dell'ufficio emittente o da un impiegato della carriera direttiva (addetto a tale ufficio) validamente delegato dal reggente di questo. Pertanto, la sottoscrizione dell'avviso di accertamento - atto della p.a. a ri levanza esterna - da parte di funzionario diverso (il capo dell'ufficio emittente) da quello istituzionalmente competente a sottoscriverlo, ovvero da parte di un soggetto da detto funzionario non validamente ed efficacemente delegato, non soddisfa il requisito di sottoscrizione previsto, a pena di nullità, dal richiamato art. 42; 3. la [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, con sentenza n. 9672/6/2013 depositata il 29 dicembre 2016 e non notificata, pronunziando in sede di rinvio, in riforma della sentenza di primo grado ha ritenuto legittimo oltre che adeguatamente motivato l’ avviso di accertamento in questione; 4. la società [OSCURATO:SOCIETA]. propo ne ricorso per cassazione avverso la sentenza da ultimo indicataaffidato a sei motiv i; 5.l’ Agenzia delle Entrate è rimasta intimata; 6. parte contribuente ha depositato memoria; [OSCURATO:PERSONA] 1. con il primo motivo si denuncia, ex art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione dell’art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., in combinato disposto con gli artt. 63, commi 3 e 4, e 1, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto il giudice di rinvio non si è uniformato al principio di diritto e, comunque, a quanto statuito dalla sentenza della C assazione con riferimento al difetto di sottoscrizione dell’atto impugnato; 1.1. la difesa osserva che la Corte di c assazione , nella pronunzia di annullamento, aveva aderito al consolidato orientamento di legittimità secondo il quale l ’avviso di accertamento è nullo se non è sottoscritto dal capo dell’ ufficio o da un funzionario all’ uopo validamente delegato. Risultando pacifico che nel caso in esame l ’atto impugnato era stato sottoscritto da un soggetto diverso dal capo dell ’ufficio, la [OSCURATO:PERSONA] in sede di rinvio avrebbe dovuto verificare se l ’Agenzia delle Entrate avesse prodotto in giudizio (in particolare, nei primi due gradi di merito) una valida delega di firma a favore del funzionario che aveva sottoscritto l’atto impugnato; 1.2. rileva che a l contrario, la s entenza in sede di r invio aveva ritenuto che gli atti provenienti da una pubblica amministrazione erano,comunque, legittimi indipendentemente dalla sottoscrizione e che il funzionario sottoscrittore non era interessato dagli effetti della sentenza n. 37 depositata il 17 marzo 2015 dalla Corte Costituzionale (relativa alla decadenza dei dirigenti incaricati in violazione delle norme sui concorsi pubblici), apparendo evidentel’ inosservanzadei principi enunciati dalla Sentenza di Cassazione nella pronunzia di annullamento; 1.3. l a s ocietà ricorrente , infine, ribadisce di aver dimostrato che l’Agenzia delle Entrate nei primi due gradi di giudizio non avevadepositato alcun documento contenente la delega di firma al funzionario che aveva sottoscritto l ’atto impugnato; 2. con il secondomotivo si denuncia ex art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. la violazione e falsa applicazione dell’art. 21 septies legge n. 241 del 1990, nonché dell’ art. 17, comma 1 bis. del d.lgs. n. 165/2001 in riferimento al difetto divalida sottoscrizione dell ’atto impugnato in ragione della mancanza di delega alla firma da parte del direttore dell’ ufficio in favore del sottoscrittore dell’ atto impugnato; 2.1. si rileva che nel caso di esclusione della violazione dell’ art. 384, secondo comma, cod. proc. civ., la sentenza era da ritenere, comunque, erronea in diritto per avere disatteso l’ eccezione di illegittimità dell’ atto non validamente sottoscritto; 3. con il terzo motivo si denuncia ex art. 360, primo comma, n. 3 cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione dell’art . 7, comma 1, della l . 27 luglio 2000, n. 212, non avendo i giudici di appello consideratoche l’ atto impugnato era carente di motivazione poiché nello stess o l’ufficio non aveva esplicitato alcunché circa la diversa destinazione funzionale e produttiva dell’ immobile oggetto di accertamento che giustificasse la rettifica della categoria catastale da E/9 a D/8; 3.1. si assume chela s entenza di r invio aveva rigettato la doglianza della contribuente attinente al difetto di motivazione dell’ atto impugnato sostenendo che la rettifica della rendita catastale a seguito di DOCFA del contribuente (come quella oggetto di causa) erasufficientemente motivata con la semplice indicazione dei nuovi valori attribuiti dall’ufficio, non considerando che l’ avviso non conteneva alcuna indicazione deipresupposti di fatto, con particolare riguardo alla diversa destinazione funzionale e produttiva dell’immobile, sottostanti alla rettifica della categoria catastale (da E/9 a D/8) e all ’aumento della rendita catastale; 4. con il quarto motivo si denuncia ex art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ. per ultrapetizione in quanto l ’atto impugnato era stato confermato sulla base di ragioni diverse da quelle addotte dall’ente impositore nella motivazione; 4.1. viene evidenziato che i giudici di appello avevano confermato l’atto impugnato per ragioni giuridiche diverse da quelle indicate nella “motivazione” dello stesso, fonda ndo la loro decisione sul disposto di cui all’ art. 2, commi 40 ss., del d.l. 3 ottobre 2006, n. 262 che non era stato posto dall’Agenzia delle Entrate alla base dell’atto impugnato, come si evinceva dalla motivazione trascritta nel ricorso; 4.2. si rileva che tale disposizione, inoltre, richiede un accertamento in fatto del tutto peculiare, nella specie insussistente,poiché prevede l’impossibilità di censire in categorie del gruppo catastale “E” gli immobili o le porzioni di immobili aventi autonomia funzionale e reddituale rispetto a un complesso immobiliare appartenente alla categoria “E” da accatastare in un diverso gruppo generale delle categorie catastali eche, in ogni caso, per giurisprudenza pacifica la motivazione dell’atto impositivo non può essere integrata in sede contenziosa e il giudice di merito non può confermare un atto impositivo per ragioni giuridiche diverse da quelle esplicitate dall’ufficio nella motivazione dello stesso; 5. con il quinto motivo si denuncia ex art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ. violazione e falsa applicazione degli art. art.2, commi 40 ss., del d.l. 3 ottobre 2006, n. 262 nonché degli artt. 6, 8, 61 d.P.R. n. 1142 del 1949 in quanto la fattispecie concreta non rientrava nella disciplina di cui all’ art. 2, commi 40 ss., del d.l. 3 ottobre 2006, n. 262, l’ attività commerciale esercitata o meno all’ interno dell’ immobile era irrilevante ai fini dell’ accatastamento in una delle categorie del gruppo “E” ex artt. 6, 8, 61 d.P.R. n. 1142 del 1949 e comunque i complessi fieristici alla luce della normativa da ultimo indicata non erano censibili in categoria D/8; 6. con il sesto motivo si denuncia ex art. 360, primo comma, n. 4 cod. proc. civ.omessa pronuncia con riferimento all’ illegittimità dell’ atto impugnato nella parte in cui ha rettificato in aumento la rendita catastale; 6.1. si assumela [OSCURATO:PERSONA] era incorsa nel vizio di omessa pronuncia per quanto concerne l’illegittimità della rettifica della rendita catastale che con l’avviso impugnato è stata aumenta da € 3.243.434,00 a € 3.498.292,00 difettando n ella sentenza di impugnata manca qualsiasi accenno a tale questione, tanto nella parte relativa allo svolgimento del processo quanto in quella dedicata alla motivazione, e perciò non era nemmeno possibile ipotizzare un rigetto implicito della doglianza; 7. il ricorso può trovare accoglimento in ragione della fondatezza del primo motivo, assorbiti gli altri; 7.1. risulta, invero, che il giudice del rinvio non ha fatto corretta applicazione del principio di diritto fissato in sede di annullamento secondo cui l'avviso di accertamento è nullo, ai sensi dell'art. 42 del d.P.R.29 settembre 1973 n. 600, se non reca la sottoscrizione del capo dell'ufficio o di altro impiegato della carriera direttiva da lui delegato. Se la sottoscrizione non è quella del capo dell'ufficio titolare ma di un funzionario, quale il direttore tributario, di nona qualifica funzionale, incombe all'Amministrazione dimostrare, in caso di contestazione, il corretto esercizio del potere sostitutivo da parte del sottoscrittore o la presenza della delega del titolare dell'ufficio, poiché il solo possesso dellaqualifica non abilita il direttore tributario alla sottoscrizione, dovendo il potere di organizzazione essere in concreto riferibile al capo dell'ufficio. (Sez. 6- 5, Ordinanza n. 17400 del 11/10/2012, Rv. 623931 -01); 7.2. la [OSCURATO:PERSONA] si è limitata a rilevare che, a seguito della sentenza della Corte Cost. n. 37 del 2005, la costante giurisprudenza di questa Corte avrebbe stabilito la legittimità degli atti amministrativi comunque provenienti dall’Ufficio e, in ogni caso, l’atto in questione era stato sottoscritto da un dirigente di ruolo non interessato dagli effetti della sentenza della Corte Costituzionale, non cogliendo l’effettivo contenuto del principio che era tenuta ad applicare nel giudizio di rinvio; 7.3. orbene i limiti e l'oggetto del giudizio di rinvio sono fissati esclusivamente dalla sentenza di cassazione, la quale non può essere sindacata o elusa dal giudice di rinvio, neppure in caso di violazione di norme di diritto sostanziale o processuale o per errore del principio di diritto affermato, la cui giuridica correttezza non è sindacabile dal giudice del rinvio neanche alla stregua di arresti giurisprudenziali successivi della corte di legittimità. (Sez. 2- , Sentenza n. 27343 del 29/10/2018, Rv. 651022 - 01). Inver o in ipotesi di cassazione con rinvio per violazione di norme di diritto, il giudice del rinvio deve uniformarsi non solo alla "regola" giuridica enunciata, ma anche alle premesse logico-giuridiche della decisione, e attenersi agli accertamenti già compresi nell'ambito di tale enunciazione, senza poter estendere la propria indagine a questioni che, pur se in ipotesi non esaminate nel giudizio di legittimità, costituiscono il presupposto stesso della pronuncia, formando oggetto di giudicato implicito interno, atteso che il riesame delle suddette questioni verrebbe a porre nel nulla o a limitare gli effetti della sentenza, in contrasto col principio di intangibilità della stessa. (Sez. 1- , Sentenza n. 7091 del 03/03/2022, Rv. 664121 -01). In ipotesi di annullamento con rinvio per violazione di norme di diritto, la pronuncia della Corte di cassazione vincola al principio affermato ed ai relativi presupposti di fatto, onde il giudice del rinvio deve uniformarsi non solo alla "regola" giuridica enunciata, ma anche alle premesse logico- giuridiche della decisione, attenendosi agli accertamenti già compresi nell'ambito di tale enunciazione, senza poter estendere la propria indagine a questioni che, pur se non esaminate nel giudizio di legittimità, costituiscono il presupposto stesso della pronuncia, formando oggetto di giudicato implicito interno, atteso che il riesame delle suddette questioni verrebbe a porre nel nulla o a limitare gli effetti della sentenza, in contrasto col principio di intangibilità. (Sez. 5, Sentenza n. 20981 del 16/10/2015, Rv. 636959 - 01); 7.4. emergendo che la [OSCURATO:PERSONA] ha adottato una soluzione non in lineacon il sopra richiamato principio di diritto, in accoglimento del primo motivo, assorbiti gli altri, la sentenza impugnata va, dunque, cassata , con rinvio alla Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio; P.Q.M. la Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia Tributaria di secondo grado del Lazio, in diversa composizione, anche per le