Cassazione n. 19888/2023

la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 1289del ruolo generale dell’anno 2020, proposto Da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., in persona del procuratore e legale rappresentante pro tempore dott. [OSCURATO:PERSONA] , rappresentata e difesa, in forza di procura specialesu foglio separato allegato a l ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] e dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso gli indirizzi di posta elettronica [OSCURATO:EMAIL] e [OSCURATO:EMAIL]; Oggetto: [OSCURATO:PERSONA] di rimborso accise sull’energia elettrica e addizionale provinciale sull’accisa 2 - ricorrente - contro Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore pro tempore domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -controricorrente - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale dell’Umbria, n. 127/03/2019, depositata in data 29 maggio 2019e non notificata; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del giorno 19 aprile 2023 dal [OSCURATO:PERSONA] Viscido di Nocera; rilevato che: - [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., in persona del rappresentante pro tempor e, propone ricorso, affidato a quattro motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe con cui la [OSCURATO:PERSONA] dell’Umbriaaveva rigettato l’appello proposto nei confronti dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore pro tempore, avverso la sentenza n. 180 /201 8 della [OSCURATO:PERSONA] di Perugiache aveva rigettato il ricorso proposto dalla suddetta società avverso il provvedimento di diniegoparziale di rimborso ( mediante accredito s ul codice ditta ITOOPGE00426N da utilizzarsi in compensazione dei maturandi debiti) dell ’accisa sull’energia elettrica e della addizionale provinciale all’accisa in relazione a versamenti in acconto effettuati nel corso del 2006 asseritamente eccedenti l’imposta dovuta in base alla dichiarazione annuale;-in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha osservato che:1) la domanda di rimborso, in violazione dell’art. 29, comma 4, della legge n. 428 del 1990, non era stata comunicata in via preventiva all’Ufficio tributario che aveva ricevuto la dichiarazione dei redditi per l’anno in contestazione con conseguente inammissibilità del rimborso rilevabile anche d’ufficio;2) in ogni caso, la società contribuente, al fine di beneficiare della compensazione, non aveva dimostrato di avere eseguito i pagamenti parziali (per tre rate del 16.7.2004, 16.6.2005, 16.7.2006) con il codice tributo 2807 sull’apposito capitolo n. 1411/02/PG;l’errore era agevolmente riconoscibile in quanto la società si era avvalsa della delega ad un Istituto di credito; 3) l’indebito pagamento in un capitolo diverso non era più rimborsabile per decorso- con dies a quo dal pagamento - del termine decadenziale di due anni previsto dal TUA; -l’Agenzia delle dogane resiste con controricorso; -la ricorrente ha depositato memoria; Considerato che -con il primo motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 29, commi 3 e 4 della legge n. 428 del 1990e dell’art. 2697 c.c. per avere la CTR affermato erroneamente l’inammissibilità dell’istanza di rimborso non essendo stata comunicata in via preventiva anche all’ufficio tributario che aveva ricevuto la dichiarazione dei redditi per l’anno in contestazione sebbene presupposto indefettibile di tale obbligo di duplice comunicazione fosse costituito dal concorso della relativa spesa a formare il reddito di impresa, il che,nella specie, non era stato provato dall’Ufficioche si era limitato ad affermare nell’atto di controdeduzioni in appello che “la procedura di rimborso per cui era causa era idonea ad incidere sulla determinazione dei redditi da indicare in dichiarazione”; -con il secondo motivo si denuncia ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 112 c.p.c. e 57, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 in relazione all’art.29, commi 3 e 4 della legge n. 428 del 1990, per avere il giudice di appello, nell’affermare che la violazione dell’art. 29, comma 4, della legge n. 428 del 1990 determinasse l’inammissibilità del rimborso rilevabile anche d’ufficio, ritenuto implicitamente tempestiva l’eccezione di inammissibilità dell’istanza di rimborso per violazione dell’art. 29 comma 4 cit. formulata dall’Agenzia delle dogane solo in sede di controdeduzioniin appello sebbene la stessa costituisse eccezione in senso stretto non suscettibile di essere sollevata per la prima volta in sede di gravame ex art. 57 cit.(sul punto è richiamata Cass. n. 30912 del 2019); -con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 19 del d.lgs. n. 241 del 1997, 10 della legge n. 212/00 e 1176 c.c. per avere la CTR escluso che i modelli F24 prodotti in giudizio dalla contribuente costituissero prova dell’adempimento con efficacia liberatoria ritenendo legittimo il diniego di rimborso per l’erronea imputazione –considerata agevolmente riconoscibile - dei versamenti relativi a diverse rate di acconto, nel capitolo dell’accisa invece che in quello della addizionale; -con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 14 e 15 del TUA e 6 della legge n. 212/00 per avere la CTR ritenuto non più rimborsabile l’indebito pagamento pervenuto in un capitolo diverso di spesa per decorso- con dies a quo dal pagamento - del termine decadenziale biennale di cui all’art. 14, comma 2, del TUA;- va premesso che la sentenza impugnata poggia su diverse rationes decidendi: 1) in primo luogo, il giudice di appello ha ritenuto l’inammissibilità-rilevabile anche d’ufficio - del l’istanza di rimborso per non essere stata, ai sensi dell’art. 29, comma 4, della legge n. 428 del 1990, comunicata in via preventiva anche all’Ufficio tributario che aveva ricevuto la dichiarazione dei redditi per l’anno 2006 (prima ratio decidendi); 2) “se anche così non fosse” ha ritenuto che la società contribuente non aveva dimostrato, per beneficiare della compensazione, di avere eseguito i pagamenti parziali con il codice tributo 2807 sull’apposito capitolo n. 1411/02/PG e che l’errore era agevolmente riconoscibile essendosi la società avvalsa della delega ad un Istituto di credito (seconda ratio decidendi ); 3) l’indebito pagamento in un capitolo diverso non era più rimborsabile per il decorso - con dies a quo dal pagamento - del termine decadenziale biennale di cui all’art. 14 del TUA (terza ratio decidendi); - i primi due motivi di ricorso sono da trattare congiuntamente aggredendo, sotto due profili diversi, la prima ratio decidendi della sentenza; - a i sensi dell'art. 29, comma 2, della I. n. 428 del 1990, «i diritti doganali all'importazione, le imposte di fabbricazione, le imposte di consumo, il sovrapprezzo dello zucchero e i diritti erariali riscossi in applicazione di disposizioni nazionali incompatibili con norme comunitarie sono rimborsati a meno che il relativo onere nonsia stato trasferito su altri soggetti, circostanza che non può essereassunta dagli uffici tributari a mezzo di presunzioni»; -il successivo comma 3 così recita: «l'articolo 19 del decreto-l egge 30 settembre 1982, n. 688, convertito, con modificazioni, dalla legge 27 novembre 1982, n. 873, è applicabile quando i tributi riscossi non rilevano per l'ordinamento comunitario»;- i nfine, il comma 4 della medesima disposizione stabilisce che «la domanda di rimborso dei diritti e delle impostedi cui ai commi 2 e 3, quando la relativa spesa ha concorso a formare il reddito d'impresa, deve essere comunicata, a pena di inammissibilità, anche all'ufficio tributario che ha ricevuto la dichiarazione dei redditi dell'esercizio di competenza»; -l'art.29, cit., distingue tra il pagamento effettuato in applicazione di norme nazionali in contrasto con il diritto unionale(comma 2) e quello effettuato in ragione di una errata o inesattaapplicazione delle regole interne o, comunque, in assenza di una valida (per l'ordinamento nazionale) disciplina (comma 3) (cfr. Cass.n. 20631 del 31/07/2019), sicché intende chiaramente prendere inconsiderazione tutte le possibili azioni di rimborso delle imposte elencate dal comma 2, applicandosi pertanto «sia alle azioni di ripetizione di tributi basate sul diritto comunitario, sia a quelle basatesul solo diritto nazionale» (così Cass.n. 13087 del 25/07/2012; Cass. n. 20818 del 2020); -questa sezione ha affermato che l'obbligo di comunicazione della domanda di rimborso, a pena d'inammissibilità, anche all'ufficio tributario che ha ricevuto la dichiarazione dei redditi dell'esercizio di competenza non può considerarsi implicitamente abrogato, per incompatibilità logica e giuridica, dal sopravvenuto art. 14, d.lgs. n. 504 del 1995, atteso che il precetto di tale ultimo articolo, nella parte in cui stabilisce che «il rimborso deve essere richiesto, a pena di decadenza, entro due anni dalla data del pagamento» non contrasta con quello secondo cui «la domanda di rimborso ... deve essere comunicata, a pena di inammissibilità, anche all'ufficio tributario che ha ricevuto la dichiarazione dei redditi» (cfr. Cass. 19 aprile 2013, n. 9560; Cass. 25 luglio 2012, n. 13087);-trattasi, infatti, di una mera integrazione dei due precetti per «le imposte di consumo, il sovrapprezzo dello zucchero e i diritti erariali riscossi in applicazione di disposizioni nazionali incompatibilicon norme comunitarie», funzionale all'esigenza di rendere edotta l'Agenzia delle entrate della presentazione di istanze di rimborso, in relazione a possibili effetti sui redditi dichiarati dell'esercizio dicompetenza; -una siffatta interpretazione del dato normativo non si pone in contrasto con il diritto unionale, come sottolineato dalla Corte di Giustizia che, proprio esaminando la portata dell'art. 29, quarto comma, I.n. 428 del 1990, ha riconosciuto che l'obbligo di comunicazione dell'istanza non ha per conseguenza né per effetto di privare gli interessati della possibilità difruire dell'applicazione effettiva del diritto comunitario, né di porli inuna situazione meno favorevole di quella in cui si troverebbero se domandassero il rimborso di diritti o imposizioni contrari al diritto interno» (cfr. Corte Giust., 9 febbraio 1999, Dilexport); -ciòposto, per effetto del richiamato quarto comma dell'art. 29, della legge n. 428 del 1990, l'onere della comunicazione della istanza di rimborso all'Agenzia delle entrate non opera indiscriminatamente, ma solo «quando la relativa spesa ha concorso a formare il reddito d'impresa»; -quanto alla dedotta violazione degli artt. 29, commi 3 e 4 della legge n. 428 del 1990 e 2697 c.c. per avere la CTR dichiarato l’inammissibilità dell’istanza di rimborso per non essere stata comunicata in via preventiva anche all’Agenzia delle entrate sebbene l’Ufficio non avesse provato il presupposto per l’applicazione dell’art. 29, comma 4, cit. della incidenza delle imposte chieste a rimborso sulla determinazione del reddito, detta censura è prospettata per la prima volta nella presente sede e quindinon è ammissibile (nello stesso senso Cass. sez. 8 5 n. 12120 del 2019 in una controversia in cui l’eccezione di inammissibilità per omessa comunicazione dell’istanza di rimborso all’Agenzia delle entrate era stata sollevata dall'ufficio in sede di memoriain appello); -in ogni caso, la censura è infondata; -al riguardo, q uesta Corte ha evidenziato che la richiesta di rimborso delle accise sull’energia elettrica e delle addizionali provinciali alle accise sull'energiaelettrica implica il mancato esercizio della rivalsa nei confronti deglieventuali cessionari, sicché le imposte non possono non rilevare ai finidella formazione del reddito (Cass. n. 20818 del 2020 ) . Nello stesso senso Cass. n. 3053 del 2019 secondo cui l e imposte asseritamente versatein eccesso hanno costituito un costo sostenuto per la produzione del reddito e, dunque, hannoassunto rilevanza ai fini della formazione del reddito d'impresa; - quanto alla asserita violazione de gli artt. 112 c.p.c. e 57 del d.lgs. 546/92 per avere la CTR accolto l’eccezione di inammissibilità della domanda di rimborso per mancata comunicazione in via preventiva all’Agenzia delle entratesebbene sollevata dall’Ufficio per la prima volta in sede di appello, questa Corte ha precisato che non pare potersi revocare in dubbio che laprevisione, a pena di inammissibilità, della comunicazione dell'istanzadi rimborso all'Agenzia delle entrate sancita dalla L. n. 428 del 1990, art. 29, comma 4 integra un requisito che attiene alla possibilità del contribuente di ottenere il rimborso reclamato, come tale addirittura rilevabile ex officio dal giudice in qualunque stato e grado del giudizio (cfr. Cass. nn. 10325 del 1994, 6844 del 1995, 13793 e 22564 del2004; Cass. n. 21356/2012)» (così, in motivazione, Cass. n. 9560 del19/04/2013; per il rilievo officioso si veda, altresì, Cass. n. 8750 del10/04/2013, Cass. sez. 5, n. 7279 del 2020; in senso contrario isolatamente Cass. n. 30912 del 2019);pertanto indipendentemente da quanto eccepito nell’atto di controdeduzioni in appello dall'Agenzia delle dogane, la omessa comunicazione dell'istanza di rimborso all'Agenzia delle entrate, in quanto requisito di ammissibilità dell'istanza di rimborso, è rilevabile d'ufficio dal giudice, sicché nonpuò nemmeno ipotizzarsi una violazione dell’art. 57 cit.; -stante l’infondatezza di primi due motivi di ricorso , con cristallizzazione di una delle rationes decidendi, l'esame dei motivi terzo e quarto si rivela inammissibile, perché la conferma del profilo motivazionale conseguente al rigetto dei primi due mezzi è idoneo a reggere la decisione impugnata; sicché va riaffermato il principio secondo cui, qualora la decisione di merito si fondi su una pluralità di ragioni, distinte e autonome e singolarmente idonee a sorreggerla sul piano logico e giuridico, la infondatezzadelle censure mosse a una ratio decidendi rende inammissibili, per sopravvenuto difetto di interesse, le censure relative alle altre ragioni, in quanto queste ultime non potrebbero condurre, stante la definitività delle altre, alla cassazione della decisione (Cass. 30912 del 2019; Cass. 5185 del 2017); - in conclusione , vanno rigettati i motivi primo e secondo, dichiarati inammissibili, per sopravvenuto difetto di interesse, i motivi terzo e quarto; -le spesedel giudizio di legittimità seguono la soccombe nza e vengono liquidate come in dispositivo; P.Q. M. La Corte rigetta i motivi primo e secondo del ricorso e dichiara inammissibili il terzo e il quarto; condanna la ricorrente al pagamento delle spese del giudizio di legittimitàche si liquidano in euro 7 .800,00 per compensioltre spese prenotate a debito.Dà atto, ai sensi dell'art.13 comma 1 quater D.P.R. n.115/2002, della sussistenza dei presupposti processuali per il