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Corte di giustizia UEsentenzaSezione I

Corte di giustizia UE/2025

ECLI:EU:C:2025:907
Testo integrale del provvedimento

Testo integrale del provvedimento

62024CJ0570 SENTENZA DELLA CORTE (Settima Sezione) 20 novembre 2025 ( *1 ) «Rinvio pregiudiziale – Accise – Direttiva 2008/118/CE – Articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2 – Debitore dell’accisa – Quantitativo di alcole etilico mancante negli stock di una società – Amministratore delegato di una società colpevole di appropriazione indebita e di mancata registrazione contabile – Determinazione del debitore dell’accisa – Pluralità di debitori dell’accisa – Incidenza di una sentenza di un giudice penale pronunciata in materia civile che riconosce la responsabilità esclusiva dell’amministratore delegato» Nella causa C‑570/24, avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dalla [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), con decisione del 16 marzo 2024, pervenuta in cancelleria il 27 agosto 2024, nel procedimento

[OSCURATO:PERSONA] IPURL

, in qualità di amministratore giudiziario della [OSCURATO:SOCIETA], contro [OSCURATO:PERSONA]ţia Generală Regională a Finanţelor [OSCURATO:PERSONA], Administraţia Judeţeană a Finanţelor [OSCURATO:PERSONA] Bistriţa-Năsăud, [OSCURATO:PERSONA] Orăşenesc Năsăud, LA CORTE (Settima Sezione), composta da F. Schalin (relatore), presidente di sezione, M. Gavalec e Z. Csehi, giudici, avvocato generale: A. Biondi cancelliere: A. [OSCURATO:PERSONA] vista la fase scritta del procedimento, considerate le osservazioni presentate: – per la [OSCURATO:PERSONA] IPURL, in qualità di amministratore giudiziario della [OSCURATO:SOCIETA], da H. Crişan, A. Şandru e T.D.

Vidrean-Căpuşan, avocaţi; – per il governo rumeno, da E. Gane, L. Ghiţă e A. Wellman, in qualità di agenti; – per il governo ceco, da L. Březinová, M. Smolek e J. Vláčil, in qualità di agenti; – per il governo spagnolo, da S. [OSCURATO:PERSONA], in qualità di agente; – per la Commissione europea, da M. Björkland e T. Isacu de Groot, in qualità di agenti, vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni, ha pronunciato la seguente Sentenza 1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE ( GU 2009, L 9, pag. 12 ), in combinato disposto con il paragrafo 2 di tale articolo

8. 2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra, da un lato, la [OSCURATO:SOCIETA], società rumena in stato di insolvenza rappresentata da un amministratore giudiziario, ossia la [OSCURATO:PERSONA] IPURL, e, dall’altro, la Direcția Generală Regională a Finanțelor [OSCURATO:PERSONA] (Direzione generale regionale delle Finanze pubbliche di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), l’Administrația Județeană a Finanțelor [OSCURATO:PERSONA] Bistrița-Năsăud (Amministrazione distrettuale delle finanze pubbliche di Bistriţa-Năsăud, [OSCURATO:PERSONA]) e il [OSCURATO:PERSONA] Orășenesc Năsăud (Servizio tributario della città di Năsăud, [OSCURATO:PERSONA]) (in prosieguo, congiuntamente: le «autorità tributarie»), in particolare in merito alla validità di un avviso di accertamento che pone a carico della [OSCURATO:SOCIETA] accise relative a un quantitativo mancante di alcole etilico, per un importo totale di 798495 lei rumeni (RON).

Contesto normativo Diritto dell’Unione 3 La direttiva 2008/118 è stata abrogata, con effetto dal 13 febbraio 2023, dalla direttiva (UE) 2020/262 del Consiglio, del 19 dicembre 2019, che stabilisce il regime generale delle accise ( GU 2020, L 58, pag. 4 ).

Tuttavia, la direttiva 2008/118 resta applicabile ratione temporis ai fatti di cui al procedimento principale. 4 L’articolo 4, punto 1, della direttiva 2008/118 definiva il «depositario autorizzato» come «la persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro, nell’esercizio della sua attività, a fabbricare, trasformare, detenere, ricevere o spedire prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa in un deposito fiscale». 5 L’articolo 7, paragrafo 1, e paragrafo 2, lettera a), della direttiva 2008/118 così disponeva: «1.

L’accisa diviene esigibile al momento e nello Stato membro dell’immissione in consumo.

2. Ai fini della presente direttiva, per “immissione in consumo” si intende: a) lo svincolo, anche irregolare, dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa; (…)». 6 L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i) e ii), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 era così formulato: «1.

Il debitore dell’accisa divenuta esigibile è: a) per quanto riguarda lo svincolo dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa di cui all’articolo 7, paragrafo 2, lettera a): i) il depositario autorizzato, il destinatario registrato o qualsiasi altra persona che svincola i prodotti sottoposti ad accisa dal regime di sospensione dall’accisa o per conto della quale tali prodotti sono svincolati dal regime di sospensione dall’accisa e, in caso di svincolo irregolare dal deposito fiscale, qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo; ii) in caso di irregolarità durante la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa, di cui all’articolo 10, paragrafi 1, 2 e 4, il depositario autorizzato, lo speditore registrato o qualsiasi altra persona che ha garantito il pagamento conformemente all’articolo 18, paragrafi 1 e 2, e qualsiasi altra persona che ha partecipato allo svincolo irregolare e che era a conoscenza o avrebbe dovuto ragionevolmente essere a conoscenza della natura irregolare dello svincolo; (…)

2. Qualora vi siano più soggetti tenuti al pagamento di un singolo debito dall’accisa, essi rispondono in solido di tale debito». 7 L’articolo 16, paragrafo 1, della direttiva 2008/118 disponeva quanto segue: «L’apertura e l’esercizio di un deposito fiscale da parte di un depositario autorizzato sono subordinati all’autorizzazione delle autorità competenti dello Stato membro in cui è situato il deposito fiscale.

Tale autorizzazione è soggetta alle condizioni che le autorità hanno il diritto di stabilire per impedire ogni possibile evasione o abuso».

Diritto rumeno 8 L’articolo 206 6 , paragrafi 1 e 2, della Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (legge n. 571/2003 recante il Codice tributario), del 22 dicembre 2003 ( [OSCURATO:PERSONA] al României , parte I, n. 927, del 23 dicembre 2003), nella versione applicabile ai fatti di cui al procedimento principale (in prosieguo: il «Codice tributario»), così dispone: «(1) L’accisa diviene esigibile al momento e nello Stato membro dell’immissione in consumo. (2) Le condizioni di esigibilità e l’aliquota dell’accisa da applicare sono quelle in vigore alla data in cui l’accisa diviene esigibile nello Stato membro nel quale ha luogo l’immissione in consumo». 9 Ai sensi dell’articolo 206 7 , paragrafo 1, lettera a), e paragrafo 5, di tale codice: «(1) Ai fini del presente capo, per “immissione in consumo” si intende: a) lo svincolo, anche irregolare, dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa; (…) (5) Non è considerata immissione in consumo la distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa se questa avviene durante il periodo in cui essi sono in regime di sospensione dall’accisa e se: a) il prodotto non è disponibile per essere utilizzato in [OSCURATO:PERSONA] a causa di uno sversamento, una rottura, un incendio, una contaminazione, un’inondazione o qualsiasi altro caso di forza maggiore; b) il prodotto non è disponibile per essere utilizzato in [OSCURATO:PERSONA] a causa dell’evaporazione o di altre cause che sono il risultato naturale della produzione, della detenzione o della circolazione del prodotto; c) la distruzione è autorizzata dall’autorità competente. (…)». 10 L’articolo 206 9 , paragrafo 1, di detto codice prevede quanto segue: «(1) Il debitore dell’accisa divenuta esigibile è: a) per quanto riguarda lo svincolo dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa di cui all’articolo 206 7 , paragrafo 1, lettera a):

1. il depositario autorizzato, il destinatario registrato o qualsiasi altra persona che svincola i prodotti sottoposti ad accisa dal regime di sospensione dall’accisa o per conto della quale tali prodotti sono svincolati dal regime di sospensione dall’accisa e, in caso di svincolo irregolare dal deposito fiscale, qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo». 11 L’articolo 206 22 , paragrafo 2, del Codice tributario così dispone: «Per ottenere l’autorizzazione affinché un luogo possa fungere da deposito fiscale, la persona che intende essere depositario autorizzato per quel luogo presenta una domanda all’autorità competente, secondo le modalità e nella forma previste dalle norme metodologiche». 12 L’articolo 49, paragrafo 1, lettera c), della Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (legge n. 207/2015 recante il Codice di procedura tributaria), del 20 luglio 2015 ( [OSCURATO:PERSONA] al României , parte I, n. 547 del 23 luglio 2015), nella versione applicabile ai fatti di cui al procedimento principale (in prosieguo: il «Codice di procedura tributaria»), è così formulato: «(1) L’atto amministrativo tributario è in ogni caso nullo: (…) c) se è viziato da un errore grave e manifesto, (…) quando le cause su cui si fonda la sua adozione sono inficiate da un vizio talmente grave che, se fossero state ignorate prima o al momento dell’adozione dell’atto, quest’ultimo non sarebbe stato adottato».

Procedimento principale e questioni pregiudiziali 13 [OSCURATO:PERSONA], la cui attività consiste in particolare nella produzione di prodotti chimici organici di base, è stata autorizzata a produrre alcole etilico in sospensione dall’accisa nell’ambito di un regime di sperimentazioni tecnologiche che dovevano svolgersi nel corso del periodo compreso tra febbraio e aprile 2013. 14 Il 12 novembre 2015 la [OSCURATO:SOCIETA] è stata sottoposta a un controllo inopinato nell’ambito di un’indagine su reati di natura economica.

In tale occasione, le autorità della polizia giudiziaria rumena, in collaborazione con le autorità doganali rumene, hanno constatato che negli stock della [OSCURATO:SOCIETA] mancava un quantitativo di 21909 litri di alcole etilico, senza che i rappresentanti di quest’ultima potessero fornire spiegazioni al riguardo. 15 Con avviso di accertamento del 4 marzo 2016, l’amministrazione distrettuale delle finanze pubbliche di Bistrița-Năsăud ha assoggettato la [OSCURATO:SOCIETA] a imposte supplementari, in ragione del quantitativo di alcole etilico mancante, per un importo di RON 799655 (circa EUR 160719), a titolo di accise e per un importo di RON 278244 (circa EUR 55923) a titolo di imposta sul valore aggiunto (IVA) (in prosieguo: l’«avviso di accertamento»). [OSCURATO:PERSONA] non ha impugnato tale avviso né in via amministrativa né in sede giudiziaria, ma ha ottenuto tuttavia il pagamento rateizzato del saldo di tali imposte. 16 Con sentenza dell’8 agosto 2019, il Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud, [OSCURATO:PERSONA]), statuendo in materia penale, ha condannato l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA], in particolare, a due pene detentive, per frode fiscale e per appropriazione indebita, in quanto aveva venduto il quantitativo di 21909 litri di alcole etilico nel proprio interesse e senza contabilizzarne l’importo nei registri della [OSCURATO:SOCIETA].

Per quanto riguarda l’aspetto civile del procedimento che ha condotto a detta sentenza, lo Stato rumeno, rappresentato dall’Agenția Națională de Administrare Fiscală (Agenzia nazionale dell’amministrazione tributaria, [OSCURATO:PERSONA]), si era costituito parte civile e aveva chiesto la condanna in solido della [OSCURATO:SOCIETA] e del suo amministratore delegato al risarcimento del danno causato alle finanze pubbliche.

Orbene, il Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud) ha respinto tale domanda in quanto infondata nella parte in cui riguardava la [OSCURATO:SOCIETA].

Esso ha dichiarato che l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA] non aveva agito né in nome né nell’interesse di quest’ultima, cosicché, dal punto di vista sia penale che civile, egli era l’unico responsabile nei confronti delle persone lese, il che è stato successivamente confermato dalla [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]) con sentenza del 2 giugno 2020. 17 Il 14 luglio 2020 la [OSCURATO:SOCIETA] ha presentato alle autorità tributarie una domanda diretta ad ottenere la nullità dell’avviso di accertamento, basandosi sulla sentenza dell’8 agosto 2019 del Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud). [OSCURATO:PERSONA] sosteneva che tale avviso era viziato da un errore grave e manifesto.

Essa chiedeva inoltre la restituzione delle somme pagate a titolo di imposte supplementari poste a suo carico.

Dal canto loro, le autorità tributarie hanno adito il Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud), competente in materia penale, al fine di contestare l’esecuzione della parte della sentenza pronunciata da quest’ultimo l’8 agosto 2019 in materia civile.

Esse facevano valere che occorreva chiarire la portata del dispositivo di tale sentenza – in quanto la domanda di condanna della [OSCURATO:SOCIETA], in solido, era stata respinta – e la sua incidenza sugli obblighi di natura fiscale di quest’ultima. 18 A tale riguardo il 17 maggio 2021 la [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA]), adita in appello avverso la sentenza pronunciata il 7 aprile 2021 in materia penale dal Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud), ha dichiarato che, sul piano civile, l’unico responsabile del danno causato allo Stato rumeno era l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA].

Di conseguenza, le somme versate dalla [OSCURATO:SOCIETA] alle autorità tributarie prima del procedimento penale che ha portato alla condanna di tale amministratore erano prive di causa e soggette a ripetizione. 19 Tenuto conto del rifiuto delle autorità tributarie di trattare la sua domanda di dichiarazione di nullità dell’avviso di accertamento, la [OSCURATO:SOCIETA] ha proposto un ricorso dinanzi al Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud). 20 Con sentenza del 29 ottobre 2021, quest’ultimo, basandosi sull’articolo 49, paragrafo 1, lettera c), del Codice di procedura tributaria, ha parzialmente accolto la domanda della [OSCURATO:SOCIETA].

Esso ha quindi ordinato alle autorità tributarie di dichiarare la nullità parziale dell’avviso di accertamento, nella parte in cui verteva sulla determinazione delle imposte supplementari in materia di accise e di IVA.

Inoltre, esso ha ordinato a tali autorità di restituire alla [OSCURATO:SOCIETA] l’importo che quest’ultima aveva versato ai fini del pagamento di tali imposte supplementari, maggiorato degli interessi. 21 [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA]), giudice del rinvio, è stata adita in appello avverso la sentenza pronunciata il 29 ottobre 2021 dal Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud) sia dalla [OSCURATO:SOCIETA] sia dalle autorità tributarie.

Essa afferma di nutrire dubbi, in caso di svincolo irregolare di prodotti sottoposti ad accisa, riguardo alla persona che deve essere considerata debitore dell’accisa, ai sensi dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118, in combinato disposto con il paragrafo 2 di tale articolo

8. 22 In tali circostanze, la [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA]) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: «1) Se nell’ambito di applicazione dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva [2008/118], in combinato disposto con il paragrafo 2 del medesimo [articolo 8], relativo alla nozione di debitore dell’accisa, rientri anche la persona giuridica che, al fine di ottenere l’autorizzazione come depositario fiscale, ha esercitato un’attività di produzione di alcole etilico in regime di sperimentazioni tecnologiche sotto il controllo dell’autorità doganale territoriale e dai cui beni aziendali è stata riscontrata la mancanza di un quantitativo di 21909 litri di alcole etilico con un titolo alcolometrico del 96,16%. 2) Nel caso in cui, successivamente all’emissione di un avviso di pagamento – con il quale è stato posto a carico di tale persona giuridica il pagamento di accise supplementari e l’IVA in relazione al quantitativo di alcole etilico mancante –, non impugnato in via amministrativa, sia stato dichiarato con sentenza penale divenuta definitiva che l’unica persona responsabile di aver causato il danno al bilancio dello Stato è l’amministratore di fatto (direttore generale) di tale società, il quale, nel periodo compreso tra il febbraio e il giugno 2013, in base allo stesso disegno criminoso, ha venduto il quantitativo di 21909 litri di alcol a doppia raffinazione proveniente dagli stock della società, di cui era dipendente, per un importo di 219090 lei rumeni (RON), commettendo il reato di appropriazione indebita di cui all’articolo 295, paragrafo (1), del Codul penal (codice penale), e non ha registrato in contabilità i proventi derivanti dalla vendita dell’alcol, causando al bilancio dello Stato un danno pari a RON 915562,74, fatto che integra gli elementi costitutivi del reato di evasione fiscale, di cui all’articolo 9, paragrafo 1, lettera b), e paragrafo 2, della legge n. 241/2005, se costituisca un errore grave e manifesto nell’applicazione del diritto dell’Unione armonizzato in materia di accise e di IVA l’imposizione di tali tasse anche alla persona giuridica mediante l’avviso di pagamento n.

F-BN 77 del 4 marzo 2016, avviso non impugnato mediante il procedimento previsto dal [Codice di procedura tributaria]. 3) Se il diritto dell’Unione osti a che, nell’ambito di un contenzioso tributario relativo alle accise e all’IVA, un giudice nazionale applichi il principio dell’autorità di cosa giudicata di una sentenza penale quando l’applicazione di tale principio costituirebbe un ostacolo a che siano prese in considerazione le norme dell’Unione in materia di accise e di IVA, le quali prevedono anche la responsabilità in solido della persona giuridica, norme che non sono state esaminate dai giudici penali nelle sentenze passate in giudicato».

Sulle questioni pregiudiziali Sulla prima questione 23 Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 debba essere interpretato nel senso che una persona giuridica che, per essere autorizzata in qualità di depositario fiscale, ha prodotto alcole etilico in sospensione dall’accisa e nei confronti della quale è stato constatato che nei suoi stock mancava un determinato quantitativo di tale alcole, rientra nella nozione di «debitore» di tale accisa ai sensi di tale disposizione. 24 Al fine di rispondere alla prima questione, occorre stabilire se una persona giuridica che intenda diventare depositario autorizzato possa essere riconosciuta, mediante l’applicazione dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118, come debitrice dell’accisa su prodotti sottoposti a un regime di sospensione di tali accise nel caso in cui tali prodotti siano stati sottratti irregolarmente dagli stock che essa gestisce. 25 L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 determina il debitore o i debitori dell’accisa sui prodotti sottoposti a tale accisa al loro svincolo da un regime di sospensione, quando detta accisa è divenuta esigibile.

Sono quindi designati come tali debitori il depositario autorizzato, il destinatario registrato o qualsiasi altra persona che svincola tali prodotti da un regime di sospensione dall’accisa o per conto della quale tali prodotti sono svincolati dal regime di sospensione dall’accisa e, in caso di svincolo irregolare dal deposito fiscale, qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo. 26 Nel caso di specie, occorre stabilire se tale disposizione trovi applicazione quando una persona giuridica non è ancora un depositario ufficialmente autorizzato, ma taluni elementi di fatto tendono a dimostrare che, al pari della [OSCURATO:SOCIETA] nel procedimento principale, essa agiva de facto in quanto tale. 27 A questo proposito, si deve ricordare che, ai sensi dell’articolo 4, punto 1, della direttiva 2008/118, il depositario autorizzato è «la persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro, nell’esercizio della sua attività, a fabbricare, trasformare, detenere, ricevere o spedire prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa in un deposito fiscale». 28 Nel caso di specie, dal fascicolo trasmesso alla Corte risulta che la [OSCURATO:SOCIETA] era stata autorizzata ad esercitare attività connesse alla produzione di alcole etilico nell’ambito di un regime di sperimentazioni tecnologiche sotto il controllo dell’autorità doganale rumena, il che implica che i suoi stock contenevano talune quantità di alcole vincolate al regime della sospensione dall’accisa.

Una situazione del genere può essere equiparata all’esercizio di un deposito fiscale da parte di un depositario autorizzato, ai sensi dell’articolo 16 della direttiva 2008/118, a condizione che la persona giuridica che esercita l’attività di produzione di alcole in un regime particolare sia stata autorizzata a farlo dalle autorità nazionali competenti e che i prodotti interessati siano soggetti a un regime di sospensione dall’accisa.

Alla luce di tali circostanze, si può ritenere che una siffatta persona giuridica si trovi in una situazione comparabile a quella di un depositario autorizzato e deve pertanto rispondere degli obblighi derivanti da tale situazione nei confronti delle autorità tributarie. 29 A tal riguardo, poco importa che tale persona giuridica, come la [OSCURATO:SOCIETA] nel procedimento principale, non sia all’origine dello svincolo irregolare del quantitativo di alcole posto in regime di sospensione dall’accisa, essendo dovuto tale svincolo a una persona dipendente di tale società o che rappresenta quest’ultima, come l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA]. 30 Infatti, la Corte ha già considerato che, se nel corso della circolazione di prodotti soggetti ad accisa era stata commessa o accertata un’irregolarità o un’infrazione che comportava l’obbligo di pagare l’accisa, compreso il caso di frode commessa da un terzo, il depositario autorizzato restava responsabile del pagamento dell’accisa (v., per analogia, sentenza del 24 marzo 2022, TanQuid Polska, C‑711/20 , EU:C:2022:215 , punto 48 e giurisprudenza citata). 31 La Corte si è già pronunciata su un caso che riguardava la disposizione della direttiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa ( GU 1992, L 76, pag. 1 ), che ha preceduto l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), ii), della direttiva 2008/118.

Essa ha dichiarato, in sostanza, che il depositario autorizzato svolgeva un ruolo centrale nella procedura di circolazione dei prodotti soggetti ad accisa e posti in regime di sospensione.

In caso di irregolarità o di infrazione nel corso della circolazione di tali prodotti che determinasse l’esigibilità delle accise, il depositario autorizzato doveva, in ogni caso, essere designato come soggetto tenuto al pagamento di dette accise.

A tale titolo, la sua responsabilità deve essere considerata di tipo oggettivo e si basa non già sulla sua colpa dimostrata o presunta, bensì sulla sua partecipazione a un’attività economica (v., per analogia, sentenza del 7 settembre 2023, KRI, C‑323/22 , EU:C:2023:641 , punti 55 e 56 nonché giurisprudenza citata). 32 Di conseguenza, si deve considerare che, dal momento che una persona giuridica come la [OSCURATO:SOCIETA] nel procedimento principale si trova in una situazione comparabile a quella di un depositario autorizzato, essa è tenuta al rispetto di obblighi analoghi a quelli gravanti su un siffatto depositario autorizzato, in particolare in caso di svincolo irregolare di prodotti da un regime di sospensione dall’accisa, quale previsto all’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118. 33 Infatti, l’esigibilità dell’accisa deriva direttamente dallo svincolo dei prodotti da un siffatto regime di sospensione, cosicché la persona giuridica che agisce in qualità di depositario autorizzato è tenuta al loro pagamento. 34 Di conseguenza, occorre rispondere alla prima questione dichiarando che l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che una persona giuridica che, per essere autorizzata in qualità di depositario fiscale, ha prodotto alcole etilico in sospensione dall’accisa e nei confronti della quale è stato constatato che nei suoi stock mancava un determinato quantitativo di tale alcole, rientra nella nozione di debitore di detta accisa ai sensi di tale disposizione.

Sulle questioni seconda e terza 35 Con le sue questioni seconda e terza, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 debba essere interpretato nel senso che, al fine di determinare il debitore o i debitori dell’accisa divenuta esigibile ai sensi di tali disposizioni, un giudice nazionale è vincolato dal dispositivo di natura civile di una sentenza di un giudice penale, che condanna definitivamente una persona fisica, dipendente o amministratrice di una persona giuridica, in quanto unica responsabile del danno causato al bilancio dello Stato a causa dell’appropriazione indebita di un quantitativo di alcole immagazzinato in regime di sospensione dall’accisa presso tale persona giuridica. 36 Anzitutto, occorre ricordare che l’ipotesi in cui più soggetti sono tenuti al pagamento di un singolo debito connesso all’accisa è espressamente prevista all’articolo 8, paragrafo 2, della direttiva 2008/118, quando detti soggetti rispondono in solido di tale debito. 37 Analogamente, in forza dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118, «in caso di svincolo irregolare [di prodotti sottoposti ad accisa] dal deposito fiscale», qualsiasi persona fisica ritenuta essere un’«altra persona che ha partecipato a tale svincolo» può essere tenuta al pagamento di tale accisa, in qualità di condebitore in solido dell’accisa divenuta esigibile, insieme alla persona giuridica di cui è il rappresentante, in qualità di amministratore o amministratore delegato, o al dipendente. 38 È vero che, a differenza di altre versioni linguistiche, la versione in lingua francese dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 utilizza la congiunzione coordinativa disgiuntiva «ou» [o] al fine di designare in qualità di debitore «qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo».

Tuttavia, il principio del pagamento dell’accisa in solido può essere dedotto sia dall’impianto sistematico di tale direttiva, e in particolare dall’articolo 8, paragrafo 2, di quest’ultima, sia dalla finalità che detta direttiva persegue. 39 A tal riguardo, si deve osservare che la responsabilità del depositario autorizzato è di natura oggettiva e attiene alla sua partecipazione a un’attività economica.

Il fatto che una persona diversa da tale depositario, quale l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA] nel caso di specie, abbia potuto agire nel proprio interesse e a danno di detto depositario incide solo sul piano penale, ma non sul piano fiscale (v., in tal senso, sentenza del 17 ottobre 2019, Comida paralela 12, C‑579/18 , EU:C:2019:875 , punto 41 ). 40 Infatti, l’esigibilità dell’accisa deriva direttamente dallo svincolo dei prodotti sottoposti ad accisa dal regime di sospensione dall’accisa e, in tal caso, la persona giuridica che agisce in qualità di depositario autorizzato è tenuta al loro pagamento. 41 Inoltre, alla luce della finalità della direttiva 2008/118, l’interpretazione dell’articolo 8 di quest’ultima, secondo la quale una persona giuridica può essere debitrice in solido dell’accisa con, tra l’altro, altre persone coinvolte in uno svincolo irregolare di prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa, è confermata anche dai lavori preparatori di tale direttiva.

Il progetto iniziale di quest’ultima limitava l’elenco dei debitori dell’accisa, in caso di introduzione irregolare di prodotti nel territorio di uno Stato membro, alle sole persone che ne avevano garantito il pagamento.

Il Consiglio dell’Unione europea ha tuttavia voluto estendere tale elenco a «qualsiasi altra persona che abbia partecipato all’irregolarità», come precisato all’articolo 38, paragrafo 3, della direttiva 2008/118.

Il legislatore dell’Unione ha quindi inteso definire in senso ampio le persone che possono essere tenute al pagamento dell’accisa in caso di irregolarità, e ciò al fine di garantire, nella misura del possibile, la riscossione dell’accisa stessa (sentenza del 17 ottobre 2019, Comida paralela 12, C‑579/18 , EU:C:2019:875 , punto 37 ). 42 Inoltre, la circostanza che una sentenza pronunciata da un giudice penale abbia riconosciuto che, sul piano civile, la responsabilità per il danno subìto dal bilancio dello Stato incombeva esclusivamente a una persona fisica rappresentante di una persona giuridica che agisce in qualità di depositario autorizzato non può incidere sulla determinazione del soggetto tenuto al pagamento dell’accisa.

Infatti, occorre rilevare che l’autorità di cosa giudicata di una siffatta sentenza non può, in mancanza di identità di oggetto, precludere l’adozione e l’attuazione di un avviso di pagamento dell’accisa conforme al diritto dell’Unione in materia [v., per analogia, sentenza del 16 luglio 2020, UR (Assoggettamento degli avvocati all’IVA), C‑424/19 , EU:C:2020:581 , punto 34 ]. 43 Di conseguenza, occorre rispondere alla seconda e alla terza questione dichiarando che l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che, al fine di determinare il debitore o i debitori dell’accisa divenuta esigibile ai sensi di tali disposizioni, un giudice nazionale non è vincolato dal dispositivo di natura civile di una sentenza di un giudice penale, che condanna definitivamente una persona fisica, dipendente o amministratrice di una persona giuridica, in quanto unica responsabile del danno causato al bilancio dello Stato a causa dell’appropriazione indebita di un quantitativo di alcole immagazzinato in regime di sospensione dall’accisa presso tale persona giuridica.

Sulle spese 44 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese.

Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione.

Per questi motivi, la Corte (Settima Sezione) dichiara: 1) L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i, della direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE, deve essere interpretato nel senso che: una persona giuridica che, per essere autorizzata in qualità di depositario fiscale, ha prodotto alcole etilico in sospensione dall’accisa e nei confronti della quale è stato constatato che nei suoi stock mancava un determinato quantitativo di tale alcole, rientra nella nozione di debitore di detta accisa ai sensi di tale disposizione. 2) L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che: al fine di determinare il debitore o i debitori dell’accisa divenuta esigibile ai sensi di tali disposizioni, un giudice nazionale non è vincolato dal dispositivo di natura civile di una sentenza di un giudice penale, che condanna definitivamente una persona fisica, dipendente o amministratrice di una persona giuridica, in quanto unica responsabile del danno causato al bilancio dello Stato a causa dell’appropriazione indebita di un quantitativo di alcole immagazzinato in regime di sospensione dall’accisa presso tale persona giuridica.

Firme ( *1 ) Lingua processuale: il rumeno.

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
62024CJ0570 SENTENZA DELLA CORTE (Settima Sezione) 20 novembre 2025 ( *1 ) «Rinvio pregiudiziale – Accise – Direttiva 2008/118/CE – Articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2 – Debitore dell’accisa – Quantitativo di alcole etilico mancante negli stock di una società – Amministratore delegato di una società colpevole di appropriazione indebita e di mancata registrazione contabile – Determinazione del debitore dell’accisa – Pluralità di debitori dell’accisa – Incidenza di una sentenza di un giudice penale pronunciata in materia civile che riconosce la responsabilità esclusiva dell’amministratore delegato» Nella causa C‑570/24, avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dalla [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), con decisione del 16 marzo 2024, pervenuta in cancelleria il 27 agosto 2024, nel procedimento [OSCURATO:PERSONA] IPURL , in qualità di amministratore giudiziario della [OSCURATO:SOCIETA], contro [OSCURATO:PERSONA]ţia Generală Regională a Finanţelor [OSCURATO:PERSONA], Administraţia Judeţeană a Finanţelor [OSCURATO:PERSONA] Bistriţa-Năsăud, [OSCURATO:PERSONA] Orăşenesc Năsăud, LA CORTE (Settima Sezione), composta da F. Schalin (relatore), presidente di sezione, M. Gavalec e Z. Csehi, giudici, avvocato generale: A. Biondi cancelliere: A. [OSCURATO:PERSONA] vista la fase scritta del procedimento, considerate le osservazioni presentate: – per la [OSCURATO:PERSONA] IPURL, in qualità di amministratore giudiziario della [OSCURATO:SOCIETA], da H. Crişan, A. Şandru e T.D. Vidrean-Căpuşan, avocaţi; – per il governo rumeno, da E. Gane, L. Ghiţă e A. Wellman, in qualità di agenti; – per il governo ceco, da L. Březinová, M. Smolek e J. Vláčil, in qualità di agenti; – per il governo spagnolo, da S. [OSCURATO:PERSONA], in qualità di agente; – per la Commissione europea, da M. Björkland e T. Isacu de Groot, in qualità di agenti, vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni, ha pronunciato la seguente Sentenza 1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE ( GU 2009, L 9, pag. 12 ), in combinato disposto con il paragrafo 2 di tale articolo 8. 2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra, da un lato, la [OSCURATO:SOCIETA], società rumena in stato di insolvenza rappresentata da un amministratore giudiziario, ossia la [OSCURATO:PERSONA] IPURL, e, dall’altro, la Direcția Generală Regională a Finanțelor [OSCURATO:PERSONA] (Direzione generale regionale delle Finanze pubbliche di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]), l’Administrația Județeană a Finanțelor [OSCURATO:PERSONA] Bistrița-Năsăud (Amministrazione distrettuale delle finanze pubbliche di Bistriţa-Năsăud, [OSCURATO:PERSONA]) e il [OSCURATO:PERSONA] Orășenesc Năsăud (Servizio tributario della città di Năsăud, [OSCURATO:PERSONA]) (in prosieguo, congiuntamente: le «autorità tributarie»), in particolare in merito alla validità di un avviso di accertamento che pone a carico della [OSCURATO:SOCIETA] accise relative a un quantitativo mancante di alcole etilico, per un importo totale di 798495 lei rumeni (RON). Contesto normativo Diritto dell’Unione 3 La direttiva 2008/118 è stata abrogata, con effetto dal 13 febbraio 2023, dalla direttiva (UE) 2020/262 del Consiglio, del 19 dicembre 2019, che stabilisce il regime generale delle accise ( GU 2020, L 58, pag. 4 ). Tuttavia, la direttiva 2008/118 resta applicabile ratione temporis ai fatti di cui al procedimento principale. 4 L’articolo 4, punto 1, della direttiva 2008/118 definiva il «depositario autorizzato» come «la persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro, nell’esercizio della sua attività, a fabbricare, trasformare, detenere, ricevere o spedire prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa in un deposito fiscale». 5 L’articolo 7, paragrafo 1, e paragrafo 2, lettera a), della direttiva 2008/118 così disponeva: «1.   L’accisa diviene esigibile al momento e nello Stato membro dell’immissione in consumo. 2.   Ai fini della presente direttiva, per “immissione in consumo” si intende: a) lo svincolo, anche irregolare, dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa; (…)». 6 L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i) e ii), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 era così formulato: «1.   Il debitore dell’accisa divenuta esigibile è: a) per quanto riguarda lo svincolo dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa di cui all’articolo 7, paragrafo 2, lettera a): i) il depositario autorizzato, il destinatario registrato o qualsiasi altra persona che svincola i prodotti sottoposti ad accisa dal regime di sospensione dall’accisa o per conto della quale tali prodotti sono svincolati dal regime di sospensione dall’accisa e, in caso di svincolo irregolare dal deposito fiscale, qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo; ii) in caso di irregolarità durante la circolazione di prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa, di cui all’articolo 10, paragrafi 1, 2 e 4, il depositario autorizzato, lo speditore registrato o qualsiasi altra persona che ha garantito il pagamento conformemente all’articolo 18, paragrafi 1 e 2, e qualsiasi altra persona che ha partecipato allo svincolo irregolare e che era a conoscenza o avrebbe dovuto ragionevolmente essere a conoscenza della natura irregolare dello svincolo; (…) 2.   Qualora vi siano più soggetti tenuti al pagamento di un singolo debito dall’accisa, essi rispondono in solido di tale debito». 7 L’articolo 16, paragrafo 1, della direttiva 2008/118 disponeva quanto segue: «L’apertura e l’esercizio di un deposito fiscale da parte di un depositario autorizzato sono subordinati all’autorizzazione delle autorità competenti dello Stato membro in cui è situato il deposito fiscale. Tale autorizzazione è soggetta alle condizioni che le autorità hanno il diritto di stabilire per impedire ogni possibile evasione o abuso». Diritto rumeno 8 L’articolo 206 6 , paragrafi 1 e 2, della Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (legge n. 571/2003 recante il Codice tributario), del 22 dicembre 2003 ( [OSCURATO:PERSONA] al României , parte I, n. 927, del 23 dicembre 2003), nella versione applicabile ai fatti di cui al procedimento principale (in prosieguo: il «Codice tributario»), così dispone: «(1)   L’accisa diviene esigibile al momento e nello Stato membro dell’immissione in consumo. (2)   Le condizioni di esigibilità e l’aliquota dell’accisa da applicare sono quelle in vigore alla data in cui l’accisa diviene esigibile nello Stato membro nel quale ha luogo l’immissione in consumo». 9 Ai sensi dell’articolo 206 7 , paragrafo 1, lettera a), e paragrafo 5, di tale codice: «(1)   Ai fini del presente capo, per “immissione in consumo” si intende: a) lo svincolo, anche irregolare, dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa; (…) (5)   Non è considerata immissione in consumo la distruzione totale o la perdita irrimediabile dei prodotti sottoposti ad accisa se questa avviene durante il periodo in cui essi sono in regime di sospensione dall’accisa e se: a) il prodotto non è disponibile per essere utilizzato in [OSCURATO:PERSONA] a causa di uno sversamento, una rottura, un incendio, una contaminazione, un’inondazione o qualsiasi altro caso di forza maggiore; b) il prodotto non è disponibile per essere utilizzato in [OSCURATO:PERSONA] a causa dell’evaporazione o di altre cause che sono il risultato naturale della produzione, della detenzione o della circolazione del prodotto; c) la distruzione è autorizzata dall’autorità competente. (…)». 10 L’articolo 206 9 , paragrafo 1, di detto codice prevede quanto segue: «(1)   Il debitore dell’accisa divenuta esigibile è: a) per quanto riguarda lo svincolo dei prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa di cui all’articolo 206 7 , paragrafo 1, lettera a): 1. il depositario autorizzato, il destinatario registrato o qualsiasi altra persona che svincola i prodotti sottoposti ad accisa dal regime di sospensione dall’accisa o per conto della quale tali prodotti sono svincolati dal regime di sospensione dall’accisa e, in caso di svincolo irregolare dal deposito fiscale, qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo». 11 L’articolo 206 22 , paragrafo 2, del Codice tributario così dispone: «Per ottenere l’autorizzazione affinché un luogo possa fungere da deposito fiscale, la persona che intende essere depositario autorizzato per quel luogo presenta una domanda all’autorità competente, secondo le modalità e nella forma previste dalle norme metodologiche». 12 L’articolo 49, paragrafo 1, lettera c), della Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală (legge n. 207/2015 recante il Codice di procedura tributaria), del 20 luglio 2015 ( [OSCURATO:PERSONA] al României , parte I, n. 547 del 23 luglio 2015), nella versione applicabile ai fatti di cui al procedimento principale (in prosieguo: il «Codice di procedura tributaria»), è così formulato: «(1)   L’atto amministrativo tributario è in ogni caso nullo: (…) c) se è viziato da un errore grave e manifesto, (…) quando le cause su cui si fonda la sua adozione sono inficiate da un vizio talmente grave che, se fossero state ignorate prima o al momento dell’adozione dell’atto, quest’ultimo non sarebbe stato adottato». Procedimento principale e questioni pregiudiziali 13 [OSCURATO:PERSONA], la cui attività consiste in particolare nella produzione di prodotti chimici organici di base, è stata autorizzata a produrre alcole etilico in sospensione dall’accisa nell’ambito di un regime di sperimentazioni tecnologiche che dovevano svolgersi nel corso del periodo compreso tra febbraio e aprile 2013. 14 Il 12 novembre 2015 la [OSCURATO:SOCIETA] è stata sottoposta a un controllo inopinato nell’ambito di un’indagine su reati di natura economica. In tale occasione, le autorità della polizia giudiziaria rumena, in collaborazione con le autorità doganali rumene, hanno constatato che negli stock della [OSCURATO:SOCIETA] mancava un quantitativo di 21909 litri di alcole etilico, senza che i rappresentanti di quest’ultima potessero fornire spiegazioni al riguardo. 15 Con avviso di accertamento del 4 marzo 2016, l’amministrazione distrettuale delle finanze pubbliche di Bistrița-Năsăud ha assoggettato la [OSCURATO:SOCIETA] a imposte supplementari, in ragione del quantitativo di alcole etilico mancante, per un importo di RON 799655 (circa EUR 160719), a titolo di accise e per un importo di RON 278244 (circa EUR 55923) a titolo di imposta sul valore aggiunto (IVA) (in prosieguo: l’«avviso di accertamento»). [OSCURATO:PERSONA] non ha impugnato tale avviso né in via amministrativa né in sede giudiziaria, ma ha ottenuto tuttavia il pagamento rateizzato del saldo di tali imposte. 16 Con sentenza dell’8 agosto 2019, il Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud, [OSCURATO:PERSONA]), statuendo in materia penale, ha condannato l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA], in particolare, a due pene detentive, per frode fiscale e per appropriazione indebita, in quanto aveva venduto il quantitativo di 21909 litri di alcole etilico nel proprio interesse e senza contabilizzarne l’importo nei registri della [OSCURATO:SOCIETA]. Per quanto riguarda l’aspetto civile del procedimento che ha condotto a detta sentenza, lo Stato rumeno, rappresentato dall’Agenția Națională de Administrare Fiscală (Agenzia nazionale dell’amministrazione tributaria, [OSCURATO:PERSONA]), si era costituito parte civile e aveva chiesto la condanna in solido della [OSCURATO:SOCIETA] e del suo amministratore delegato al risarcimento del danno causato alle finanze pubbliche. Orbene, il Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud) ha respinto tale domanda in quanto infondata nella parte in cui riguardava la [OSCURATO:SOCIETA]. Esso ha dichiarato che l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA] non aveva agito né in nome né nell’interesse di quest’ultima, cosicché, dal punto di vista sia penale che civile, egli era l’unico responsabile nei confronti delle persone lese, il che è stato successivamente confermato dalla [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA]) con sentenza del 2 giugno 2020. 17 Il 14 luglio 2020 la [OSCURATO:SOCIETA] ha presentato alle autorità tributarie una domanda diretta ad ottenere la nullità dell’avviso di accertamento, basandosi sulla sentenza dell’8 agosto 2019 del Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud). [OSCURATO:PERSONA] sosteneva che tale avviso era viziato da un errore grave e manifesto. Essa chiedeva inoltre la restituzione delle somme pagate a titolo di imposte supplementari poste a suo carico. Dal canto loro, le autorità tributarie hanno adito il Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud), competente in materia penale, al fine di contestare l’esecuzione della parte della sentenza pronunciata da quest’ultimo l’8 agosto 2019 in materia civile. Esse facevano valere che occorreva chiarire la portata del dispositivo di tale sentenza – in quanto la domanda di condanna della [OSCURATO:SOCIETA], in solido, era stata respinta – e la sua incidenza sugli obblighi di natura fiscale di quest’ultima. 18 A tale riguardo il 17 maggio 2021 la [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA]), adita in appello avverso la sentenza pronunciata il 7 aprile 2021 in materia penale dal Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud), ha dichiarato che, sul piano civile, l’unico responsabile del danno causato allo Stato rumeno era l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA]. Di conseguenza, le somme versate dalla [OSCURATO:SOCIETA] alle autorità tributarie prima del procedimento penale che ha portato alla condanna di tale amministratore erano prive di causa e soggette a ripetizione. 19 Tenuto conto del rifiuto delle autorità tributarie di trattare la sua domanda di dichiarazione di nullità dell’avviso di accertamento, la [OSCURATO:SOCIETA] ha proposto un ricorso dinanzi al Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud). 20 Con sentenza del 29 ottobre 2021, quest’ultimo, basandosi sull’articolo 49, paragrafo 1, lettera c), del Codice di procedura tributaria, ha parzialmente accolto la domanda della [OSCURATO:SOCIETA]. Esso ha quindi ordinato alle autorità tributarie di dichiarare la nullità parziale dell’avviso di accertamento, nella parte in cui verteva sulla determinazione delle imposte supplementari in materia di accise e di IVA. Inoltre, esso ha ordinato a tali autorità di restituire alla [OSCURATO:SOCIETA] l’importo che quest’ultima aveva versato ai fini del pagamento di tali imposte supplementari, maggiorato degli interessi. 21 [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA]), giudice del rinvio, è stata adita in appello avverso la sentenza pronunciata il 29 ottobre 2021 dal Tribunalul Bistrița-Năsăud (Tribunale superiore di Bistrița-Năsăud) sia dalla [OSCURATO:SOCIETA] sia dalle autorità tributarie. Essa afferma di nutrire dubbi, in caso di svincolo irregolare di prodotti sottoposti ad accisa, riguardo alla persona che deve essere considerata debitore dell’accisa, ai sensi dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118, in combinato disposto con il paragrafo 2 di tale articolo 8. 22 In tali circostanze, la [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Corte d’appello di [OSCURATO:PERSONA]) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: «1) Se nell’ambito di applicazione dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva [2008/118], in combinato disposto con il paragrafo 2 del medesimo [articolo 8], relativo alla nozione di debitore dell’accisa, rientri anche la persona giuridica che, al fine di ottenere l’autorizzazione come depositario fiscale, ha esercitato un’attività di produzione di alcole etilico in regime di sperimentazioni tecnologiche sotto il controllo dell’autorità doganale territoriale e dai cui beni aziendali è stata riscontrata la mancanza di un quantitativo di 21909 litri di alcole etilico con un titolo alcolometrico del 96,16%. 2) Nel caso in cui, successivamente all’emissione di un avviso di pagamento – con il quale è stato posto a carico di tale persona giuridica il pagamento di accise supplementari e l’IVA in relazione al quantitativo di alcole etilico mancante –, non impugnato in via amministrativa, sia stato dichiarato con sentenza penale divenuta definitiva che l’unica persona responsabile di aver causato il danno al bilancio dello Stato è l’amministratore di fatto (direttore generale) di tale società, il quale, nel periodo compreso tra il febbraio e il giugno 2013, in base allo stesso disegno criminoso, ha venduto il quantitativo di 21909 litri di alcol a doppia raffinazione proveniente dagli stock della società, di cui era dipendente, per un importo di 219090 lei rumeni (RON), commettendo il reato di appropriazione indebita di cui all’articolo 295, paragrafo (1), del Codul penal (codice penale), e non ha registrato in contabilità i proventi derivanti dalla vendita dell’alcol, causando al bilancio dello Stato un danno pari a RON 915562,74, fatto che integra gli elementi costitutivi del reato di evasione fiscale, di cui all’articolo 9, paragrafo 1, lettera b), e paragrafo 2, della legge n. 241/2005, se costituisca un errore grave e manifesto nell’applicazione del diritto dell’Unione armonizzato in materia di accise e di IVA l’imposizione di tali tasse anche alla persona giuridica mediante l’avviso di pagamento n. F-BN 77 del 4 marzo 2016, avviso non impugnato mediante il procedimento previsto dal [Codice di procedura tributaria]. 3) Se il diritto dell’Unione osti a che, nell’ambito di un contenzioso tributario relativo alle accise e all’IVA, un giudice nazionale applichi il principio dell’autorità di cosa giudicata di una sentenza penale quando l’applicazione di tale principio costituirebbe un ostacolo a che siano prese in considerazione le norme dell’Unione in materia di accise e di IVA, le quali prevedono anche la responsabilità in solido della persona giuridica, norme che non sono state esaminate dai giudici penali nelle sentenze passate in giudicato». Sulle questioni pregiudiziali Sulla prima questione 23 Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 debba essere interpretato nel senso che una persona giuridica che, per essere autorizzata in qualità di depositario fiscale, ha prodotto alcole etilico in sospensione dall’accisa e nei confronti della quale è stato constatato che nei suoi stock mancava un determinato quantitativo di tale alcole, rientra nella nozione di «debitore» di tale accisa ai sensi di tale disposizione. 24 Al fine di rispondere alla prima questione, occorre stabilire se una persona giuridica che intenda diventare depositario autorizzato possa essere riconosciuta, mediante l’applicazione dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118, come debitrice dell’accisa su prodotti sottoposti a un regime di sospensione di tali accise nel caso in cui tali prodotti siano stati sottratti irregolarmente dagli stock che essa gestisce. 25 L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 determina il debitore o i debitori dell’accisa sui prodotti sottoposti a tale accisa al loro svincolo da un regime di sospensione, quando detta accisa è divenuta esigibile. Sono quindi designati come tali debitori il depositario autorizzato, il destinatario registrato o qualsiasi altra persona che svincola tali prodotti da un regime di sospensione dall’accisa o per conto della quale tali prodotti sono svincolati dal regime di sospensione dall’accisa e, in caso di svincolo irregolare dal deposito fiscale, qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo. 26 Nel caso di specie, occorre stabilire se tale disposizione trovi applicazione quando una persona giuridica non è ancora un depositario ufficialmente autorizzato, ma taluni elementi di fatto tendono a dimostrare che, al pari della [OSCURATO:SOCIETA] nel procedimento principale, essa agiva de facto in quanto tale. 27 A questo proposito, si deve ricordare che, ai sensi dell’articolo 4, punto 1, della direttiva 2008/118, il depositario autorizzato è «la persona fisica o giuridica autorizzata dalle autorità competenti di uno Stato membro, nell’esercizio della sua attività, a fabbricare, trasformare, detenere, ricevere o spedire prodotti sottoposti ad accisa in regime di sospensione dall’accisa in un deposito fiscale». 28 Nel caso di specie, dal fascicolo trasmesso alla Corte risulta che la [OSCURATO:SOCIETA] era stata autorizzata ad esercitare attività connesse alla produzione di alcole etilico nell’ambito di un regime di sperimentazioni tecnologiche sotto il controllo dell’autorità doganale rumena, il che implica che i suoi stock contenevano talune quantità di alcole vincolate al regime della sospensione dall’accisa. Una situazione del genere può essere equiparata all’esercizio di un deposito fiscale da parte di un depositario autorizzato, ai sensi dell’articolo 16 della direttiva 2008/118, a condizione che la persona giuridica che esercita l’attività di produzione di alcole in un regime particolare sia stata autorizzata a farlo dalle autorità nazionali competenti e che i prodotti interessati siano soggetti a un regime di sospensione dall’accisa. Alla luce di tali circostanze, si può ritenere che una siffatta persona giuridica si trovi in una situazione comparabile a quella di un depositario autorizzato e deve pertanto rispondere degli obblighi derivanti da tale situazione nei confronti delle autorità tributarie. 29 A tal riguardo, poco importa che tale persona giuridica, come la [OSCURATO:SOCIETA] nel procedimento principale, non sia all’origine dello svincolo irregolare del quantitativo di alcole posto in regime di sospensione dall’accisa, essendo dovuto tale svincolo a una persona dipendente di tale società o che rappresenta quest’ultima, come l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA]. 30 Infatti, la Corte ha già considerato che, se nel corso della circolazione di prodotti soggetti ad accisa era stata commessa o accertata un’irregolarità o un’infrazione che comportava l’obbligo di pagare l’accisa, compreso il caso di frode commessa da un terzo, il depositario autorizzato restava responsabile del pagamento dell’accisa (v., per analogia, sentenza del 24 marzo 2022, TanQuid Polska, C‑711/20 , EU:C:2022:215 , punto 48 e giurisprudenza citata). 31 La Corte si è già pronunciata su un caso che riguardava la disposizione della direttiva 92/12/CEE del Consiglio, del 25 febbraio 1992, relativa al regime generale, alla detenzione, alla circolazione ed ai controlli dei prodotti soggetti ad accisa ( GU 1992, L 76, pag. 1 ), che ha preceduto l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), ii), della direttiva 2008/118. Essa ha dichiarato, in sostanza, che il depositario autorizzato svolgeva un ruolo centrale nella procedura di circolazione dei prodotti soggetti ad accisa e posti in regime di sospensione. In caso di irregolarità o di infrazione nel corso della circolazione di tali prodotti che determinasse l’esigibilità delle accise, il depositario autorizzato doveva, in ogni caso, essere designato come soggetto tenuto al pagamento di dette accise. A tale titolo, la sua responsabilità deve essere considerata di tipo oggettivo e si basa non già sulla sua colpa dimostrata o presunta, bensì sulla sua partecipazione a un’attività economica (v., per analogia, sentenza del 7 settembre 2023, KRI, C‑323/22 , EU:C:2023:641 , punti 55 e 56 nonché giurisprudenza citata). 32 Di conseguenza, si deve considerare che, dal momento che una persona giuridica come la [OSCURATO:SOCIETA] nel procedimento principale si trova in una situazione comparabile a quella di un depositario autorizzato, essa è tenuta al rispetto di obblighi analoghi a quelli gravanti su un siffatto depositario autorizzato, in particolare in caso di svincolo irregolare di prodotti da un regime di sospensione dall’accisa, quale previsto all’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118. 33 Infatti, l’esigibilità dell’accisa deriva direttamente dallo svincolo dei prodotti da un siffatto regime di sospensione, cosicché la persona giuridica che agisce in qualità di depositario autorizzato è tenuta al loro pagamento. 34 Di conseguenza, occorre rispondere alla prima questione dichiarando che l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che una persona giuridica che, per essere autorizzata in qualità di depositario fiscale, ha prodotto alcole etilico in sospensione dall’accisa e nei confronti della quale è stato constatato che nei suoi stock mancava un determinato quantitativo di tale alcole, rientra nella nozione di debitore di detta accisa ai sensi di tale disposizione. Sulle questioni seconda e terza 35 Con le sue questioni seconda e terza, che occorre esaminare congiuntamente, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 debba essere interpretato nel senso che, al fine di determinare il debitore o i debitori dell’accisa divenuta esigibile ai sensi di tali disposizioni, un giudice nazionale è vincolato dal dispositivo di natura civile di una sentenza di un giudice penale, che condanna definitivamente una persona fisica, dipendente o amministratrice di una persona giuridica, in quanto unica responsabile del danno causato al bilancio dello Stato a causa dell’appropriazione indebita di un quantitativo di alcole immagazzinato in regime di sospensione dall’accisa presso tale persona giuridica. 36 Anzitutto, occorre ricordare che l’ipotesi in cui più soggetti sono tenuti al pagamento di un singolo debito connesso all’accisa è espressamente prevista all’articolo 8, paragrafo 2, della direttiva 2008/118, quando detti soggetti rispondono in solido di tale debito. 37 Analogamente, in forza dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118, «in caso di svincolo irregolare [di prodotti sottoposti ad accisa] dal deposito fiscale», qualsiasi persona fisica ritenuta essere un’«altra persona che ha partecipato a tale svincolo» può essere tenuta al pagamento di tale accisa, in qualità di condebitore in solido dell’accisa divenuta esigibile, insieme alla persona giuridica di cui è il rappresentante, in qualità di amministratore o amministratore delegato, o al dipendente. 38 È vero che, a differenza di altre versioni linguistiche, la versione in lingua francese dell’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), della direttiva 2008/118 utilizza la congiunzione coordinativa disgiuntiva «ou» [o] al fine di designare in qualità di debitore «qualsiasi altra persona che ha partecipato a tale svincolo». Tuttavia, il principio del pagamento dell’accisa in solido può essere dedotto sia dall’impianto sistematico di tale direttiva, e in particolare dall’articolo 8, paragrafo 2, di quest’ultima, sia dalla finalità che detta direttiva persegue. 39 A tal riguardo, si deve osservare che la responsabilità del depositario autorizzato è di natura oggettiva e attiene alla sua partecipazione a un’attività economica. Il fatto che una persona diversa da tale depositario, quale l’amministratore delegato della [OSCURATO:SOCIETA] nel caso di specie, abbia potuto agire nel proprio interesse e a danno di detto depositario incide solo sul piano penale, ma non sul piano fiscale (v., in tal senso, sentenza del 17 ottobre 2019, Comida paralela 12, C‑579/18 , EU:C:2019:875 , punto 41 ). 40 Infatti, l’esigibilità dell’accisa deriva direttamente dallo svincolo dei prodotti sottoposti ad accisa dal regime di sospensione dall’accisa e, in tal caso, la persona giuridica che agisce in qualità di depositario autorizzato è tenuta al loro pagamento. 41 Inoltre, alla luce della finalità della direttiva 2008/118, l’interpretazione dell’articolo 8 di quest’ultima, secondo la quale una persona giuridica può essere debitrice in solido dell’accisa con, tra l’altro, altre persone coinvolte in uno svincolo irregolare di prodotti sottoposti ad accisa da un regime di sospensione dall’accisa, è confermata anche dai lavori preparatori di tale direttiva. Il progetto iniziale di quest’ultima limitava l’elenco dei debitori dell’accisa, in caso di introduzione irregolare di prodotti nel territorio di uno Stato membro, alle sole persone che ne avevano garantito il pagamento. Il Consiglio dell’Unione europea ha tuttavia voluto estendere tale elenco a «qualsiasi altra persona che abbia partecipato all’irregolarità», come precisato all’articolo 38, paragrafo 3, della direttiva 2008/118. Il legislatore dell’Unione ha quindi inteso definire in senso ampio le persone che possono essere tenute al pagamento dell’accisa in caso di irregolarità, e ciò al fine di garantire, nella misura del possibile, la riscossione dell’accisa stessa (sentenza del 17 ottobre 2019, Comida paralela 12, C‑579/18 , EU:C:2019:875 , punto 37 ). 42 Inoltre, la circostanza che una sentenza pronunciata da un giudice penale abbia riconosciuto che, sul piano civile, la responsabilità per il danno subìto dal bilancio dello Stato incombeva esclusivamente a una persona fisica rappresentante di una persona giuridica che agisce in qualità di depositario autorizzato non può incidere sulla determinazione del soggetto tenuto al pagamento dell’accisa. Infatti, occorre rilevare che l’autorità di cosa giudicata di una siffatta sentenza non può, in mancanza di identità di oggetto, precludere l’adozione e l’attuazione di un avviso di pagamento dell’accisa conforme al diritto dell’Unione in materia [v., per analogia, sentenza del 16 luglio 2020, UR (Assoggettamento degli avvocati all’IVA), C‑424/19 , EU:C:2020:581 , punto 34 ]. 43 Di conseguenza, occorre rispondere alla seconda e alla terza questione dichiarando che l’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che, al fine di determinare il debitore o i debitori dell’accisa divenuta esigibile ai sensi di tali disposizioni, un giudice nazionale non è vincolato dal dispositivo di natura civile di una sentenza di un giudice penale, che condanna definitivamente una persona fisica, dipendente o amministratrice di una persona giuridica, in quanto unica responsabile del danno causato al bilancio dello Stato a causa dell’appropriazione indebita di un quantitativo di alcole immagazzinato in regime di sospensione dall’accisa presso tale persona giuridica. Sulle spese 44 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni alla Corte non possono dar luogo a rifusione. Per questi motivi, la Corte (Settima Sezione) dichiara: 1) L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i, della direttiva 2008/118/CE del Consiglio, del 16 dicembre 2008, relativa al regime generale delle accise e che abroga la direttiva 92/12/CEE, deve essere interpretato nel senso che: una persona giuridica che, per essere autorizzata in qualità di depositario fiscale, ha prodotto alcole etilico in sospensione dall’accisa e nei confronti della quale è stato constatato che nei suoi stock mancava un determinato quantitativo di tale alcole, rientra nella nozione di debitore di detta accisa ai sensi di tale disposizione. 2) L’articolo 8, paragrafo 1, lettera a), i), e paragrafo 2, della direttiva 2008/118 deve essere interpretato nel senso che: al fine di determinare il debitore o i debitori dell’accisa divenuta esigibile ai sensi di tali disposizioni, un giudice nazionale non è vincolato dal dispositivo di natura civile di una sentenza di un giudice penale, che condanna definitivamente una persona fisica, dipendente o amministratrice di una persona giuridica, in quanto unica responsabile del danno causato al bilancio dello Stato a causa dell’appropriazione indebita di un quantitativo di alcole immagazzinato in regime di sospensione dall’accisa presso tale persona giuridica. Firme ( *1 ) Lingua processuale: il rumeno.
Sentenza Corte di giustizia UE/2025 — Fons Iuris — Fons Iuris