Cassazione n. 21317/2026

VVOCATURA GENERALE DELLO STATO-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] + s.r.l. (già [OSCURATO:PERSONA]) in persona del legalerappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA] in persona del legalerappresentante pro tempore, entrambe rappresentate e difese dall'avvocatoGIOVANNI [OSCURATO:PERSONA]-controricorrenti -sul controricorso incidentale proposto da [OSCURATO:PERSONA]+ S.R.L. inpersona del legale rappresentante pro tempore, e da CONSORZIO ASTREAin persona del legale rappresentante pro tempore, entrambe rappresentatee difese dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]-ricorrenti incidentali-Numero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026controAGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore-intimata-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dellaCAMPANIA n. 7164/2023 depositata il 22/12/2023.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14/05/2026 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA].1. Il presente giudizio trae origine, secondo quanto emerge dagli atti dicausa, dall’impugnazione del silenzio-rifiuto sull’istanza di rimborso IVAchiesto da [OSCURATO:PERSONA] nel 2021, con riferimento all’anno d’imposta2020, derivante dalla contabilizzazione nel 2018 delle fatture emesse dalleconsorziate per le prestazioni rese e non fatturate in relazione ad una seriedi servizi di stenotipia nell’interesse del Ministero della Giustizia, che eranostate pagate in un momento successivo, ossia nel 2018, anno in cui ilConsorzio ha operato il ribaltamento dei ricavi ai consorziati. Il credito IVAoggetto di rimborso scaturisce dunque dall’attività svolta dal Consorzio pergli enti pubblici, con l’emissione di fatture per operazioni attive in regime displit-payment e il conseguente ribaltamento dei costi sulle consorziate. Nelcaso di specie la questione è sorta in relazione alla prestazione di servizisvolta dal Consorzio nel periodo 2015-2017 in favore del Ministero dellaGiustizia, per un valore di circa settantasette milioni di euro, una parte deiquali era stata trattenuta e recuperata solo nel 2018. Proprio dalribaltamento di tali costi verso le consorziate era scaturita la questione delladetraibilità dell’IVA. Difatti, le consorziate avevano fatturato nei confrontidel Consorzio al momento del pagamento nel 2018 e tale modalità difatturazione era stata contestata dall’amministrazione finanziaria, ritenendoche le stesse avrebbero dovuto fatturare non al momento del pagamento,ma in quello dell’esecuzione delle prestazioni, diversamente dal Consorzio,il quale, proprio perché in regime di split-payment, non poteva fatturare inNumero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026via anticipata ai sensi dell’art. 6, comma 5, d.P.R. n. 633 del 1972. Propriol’IVA addebitata dalle consorziate con le suddette fatture ha, per le ragionianticipate, concorso a determinare nel periodo d’imposta 2018 l’eccedenzaa credito oggetto di causa.2. Venendo al contenzioso instaurato a seguito dell’impugnazione delsilenzio-rifiuto la Corte di giustizia tributaria di primo grado di Caserta haaccolto il ricorso proposto dal consorzio contribuente, con la sentenza n.4441/2022, confermata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Calabria (hinc: CGT2), che, con sentenza n. 7164/2023 depositata indata 22/12/2023, ha respinto l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate,disponendo la compensazione delle spese di lite.2.1. In sintesi, la CGT2 ha rilevato che, secondo Cass. 23/05/2022, n.16479, in linea con quanto già evidenziato in relazione a fattispecie similare(Cass. n. 25455/2021), il pagamento delle prestazioni di servizio determinal'esigibilità dell'imposta, ossia l'attitudine attuale dell'imposta ad esserepretesa da parte dell'erario. Sicché, con riguardo alla normativa italiana, lagiurisprudenza unionale ha stabilito che l’art. 6, comma 3, d.P.R. n. 633 del1972, attribuendo rilevanza a fini impositivi, con riferimento alle prestazionidi servizi, al pagamento del relativo corrispettivo, non contrasta con l'art.10 della sesta direttiva. Quest’ultima norma, infatti, pur identificando il fattogeneratore dell'imposta con l'esecuzione della prestazione, consentetuttavia agli Stati membri di stabilire che l'imposta diventi esigibile, pertutte le prestazioni, solo con l'incasso del corrispettivo (CGUE, 26/10/1995,causa C-144/94). Di conseguenza, è il pagamento del corrispettivo asegnare l’estremo limite temporale per l’adempimento dell’obbligo difatturazione.2.1. Quanto appena rilevato – ad avviso della CGT2 – deve essere posto incorrelazione con i seguenti fatti, da ritenere pacifici: 1) il Consorzio haversato l’IVA fatturata dalle consorziate; 2) in assenza di imposta a debitoper effetto dell’applicazione del meccanismo dello split payment, ilNumero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026medesimo Consorzio non ha avuto modo di compensarla “internamente”mediante l’esercizio del diritto di detrazione “imposta da imposta”, con ciònon potendo far altro che chiederla a rimborso all’Erario; 3) di conseguenza,non solo non si è verificata alcuna sottrazione di imponibile/impostaall’Erario ma, al contrario, il riconoscimento del diritto al rimborso oggettodel giudizio postula l’attuazione del principio di neutralità dell’IVA, il qualevieta ogni impedimento alla detrazione dell’IVA addebitata in via di rivalsadai fornitori (ossia, le consorziate). Peraltro, a riprova della pretestuositàdella tesi dell’ufficio, il giudice d’appello ha evidenziato come quest’ultimonon avesse mai mosso alcuna contestazione a carico delle consorziate.2.2. La CGT2 conclude, pertanto, evidenziando che: «quand’anche fosseroravvisabili irregolarità nella condotta dei fornitori, comunque rimarrebbeesistente il credito (per Iva a credito non compensabile con l’Iva a debito)vantato dal Consorzio, mentre il ritardo nei pagamenti da parte della P.A.(Ministero della Giustizia) e la ritardata fatturazione da parte dei consorziatinon possono ripercuotersi in danno del Consorzio, fino a negargli il rimborsodel detto credito per non essere contestato che il Consorzio abbia versatol’Iva fatturata dalle consorziate.»3. Contro la sentenza della CGT2 l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorsoin cassazione con due motivi.4. La cessionaria [OSCURATO:PERSONA] + s.r.l. (già [OSCURATO:PERSONA]) eCONSORZIO ASTREA hanno depositato controricorso, proponendo,contestualmente ricorso incidentale con un motivo.4.1. La controricorrente e ricorrente incidentale ha depositato anchememoria ex art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso principale è stata denunciata laviolazione e falsa applicazione dell’art. 1 e dell’art. 36 d.lgs. n. 546 del 1992e dell’art. 132, comma 1, n. 4, c.p.c, dell’art. 118 disp att. c.p.c., inNumero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026combinato disposto con l’art. 3 d.l. n. 145 del 2013, conv. dalla legge n. 9del 2014 in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c.1.1. Con tale motivo la ricorrente rileva che la sentenza impugnata èapparentemente motivata circa l’accoglimento della tesi del contribuenterelativa all’esistenza dei presupposti costitutivi del credito IVA e alriconoscimento da parte dell’amministrazione, dato che si appiattisce sullededuzioni avversarie. Richiamati i contenuti della sentenza impugnataevidenzia, poi, che la sua motivazione difetta, all’evidenza, di adeguato iterlogico procedimentale, non comprendendosi in base a quali elementi spettial Consorzio il diritto al rimborso dell’IVA, né da quali documenti risulti cheil credito vantato è solo ed unicamente quello riferito all’IVA per leprestazioni rese verso il committente pubblico sulla base delle fattureemesse dalle consorziate in esito al ribaltamento dei ricavi, una voltaottenuto il pagamento effettivo dall’ente pubblico (nella specie Ministerodella Giustizia). La ricorrente ha, quindi, richiamato, a pag. 7 ss. del ricorsoin cassazione, i contenuti dell’atto di appello.1.2. Il motivo è infondato, dal momento che è chiaramente rinvenibilenella sentenza impugnata l’iter seguito dal giudice di seconde cure, il qualeha ritenuto come la fatturazione da parte delle consorziate fossecorrettamente avvenuta al momento del pagamento eseguito nel 2018,dato che quest’ultimo costituisce l’estremo limite temporale per lafatturazione. In sostanza, facendo leva sul fatto che il pagamento delleconsorziate da parte del consorzio (con l’emissione della fatture delle primenei confronti del secondo) è avvenuto nel 2018, quando il consorzio stessoè stato pagato dal Ministero della Giustizia - adottando, con riferimento alversamento dell’IVA il regime di split payment, che impediva la formazionedi IVA a debito da compensare con quella addebitata in rivalsa con leconsorziate - la CGT2 non ha rilevato criticità in ordine all’esistenza delcredito IVA.Numero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/20262. Con il secondo motivo di ricorso è stata denunciata la violazione efalsa applicazione dell’art. 1 d.P.R. n. 443 del 1997 e dell’art. 30 d.P.R. n.633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c.2.1. Con tale motivo la ricorrente rileva che, qualora si volesse ritenereche il «riconoscimento del credito» derivi dal silenzio dell’amministrazionesulla precedente domanda di rimborso, occorre dedurne l’erroneità. Inparticolare, ha richiamato gli artt. 30, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972, 1d.P.R. n. 443 del 1997, 54 bis, commi 1 e 2, lett. b), d.P.R. n. 633 del 1972,evidenziando che dal combinato disposto delle citate norme emerge conchiarezza che il contribuente che vanti un diritto di credito IVA nei confrontidell’Erario può alternativamente portare l’importo a credito in detrazionenell’anno successivo oppure chiedere il rimborso dell’imposta. Ora, per ilprincipio di alternatività tra rimborso e detrazione, il contribuente che abbiaoptato per la richiesta di rimborso dell’imposta non può successivamenteportarlo in detrazione, a meno che non scelga di portarlo in compensazionenell’anno successivo a quello in cui è maturato. Tuttavia, ne deve provaresempre la spettanza, non valendo l’eventuale inerzia dell’amministrazionesulla domanda di rimborso precedente come riconoscimento del creditod’imposta, come sembra ritenere, implicitamente, la CGT2.2.3. Il motivo è fondato.2.4. Occorre preliminarmente rilevare che, diversamente da quantosostenuto dalla controricorrente (pag. 13 del controricorso), il motivo inesame esprime una censura individuabile e specifica.La stessa controricorrente afferma nella memoria ex art. 380-bis.1c.p.c.: «Contrariamente a quanto afferma l’Agenzia, infatti, la CGT: 1) nonha riconosciuto la spettanza del Credito IVA chiesto a rimborso in virtù delsilenzio serbato dall’ufficio sulla domanda formulata dal Consorzio in sededi dichiarazione; 2) ha, di converso, accertato la spettanza del Credito IVAin base alla documentazione versata in atti e alla non contestazione dei fatticostitutivi del medesimo credito da parte dell’ufficio (“L’esistenza del creditoNumero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026in esame non è contestata, perché è stata dimostrata dalla documentazioneprodotta in giudizio ed in precedenza consegnata all’ufficio, che nulla haosservato al riguardo”)».Il fulcro della decisione impugnata sta, invece, nella statuizione che «ilriconoscimento del diritto al rimborso oggetto del giudizio postulal’attuazione del principio di neutralità dell’IVA, il quale vieta ogniimpedimento alla detrazione dell’IVA addebitata in via di rivalsa dai fornitori(ossia, le consorziate)». Il giudice d’appello consolida poi questa statuizioneaggiungendo che: «Peraltro, a riprova della pretestuosità della tesidell’ufficio, si è già documentato che l’Agenzia delle Entrate non ha maimosso alcuna contestazione a carico delle consorziate del Consorzio».L’affermazione esprime la ratio decidendi in esito alle considerazioni che: 1)il Consorzio ha pacificamente versato l’IVA fatturata dalle consorziate; 2) inassenza di imposta a debito per effetto dell’applicazione del meccanismodello split payment, il medesimo Consorzio non ha avuto modo dicompensarla “internamente” mediante l’esercizio del diritto di detrazione“imposta da imposta”, con ciò non potendo far altro che chiederla arimborso all’Erario; 3) di conseguenza, non solo non si è verificata alcunasottrazione di imponibile/imposta all’Erario ma, al contrario, ilriconoscimento del diritto al rimborso oggetto del giudizio postulal’attuazione del principio di neutralità dell’IVA, il quale vieta ogniimpedimento alla detrazione dell’IVA addebitata in via di rivalsa dai fornitori(ossia, le consorziate). Quindi, si assume il “riconoscimento del diritto”,scaturente, nell’impianto della decisione, giustappunto dalla condottadell’Ufficio, che nulla ha osservato al riguardo. Sul punto, si riferisce innarrativa sintetizzando il contenuto della decisione di primo grado, l’Agenziasi è limitata ad eccepire che, dovendo ribaltare le somme ai consorziati, ilConsorzio ha richiesto a questi ultimi di emettere a suo favore nel 2018(alcuni anche nel 2019) fatture con oggetto “Servizi di verbalizzazione attiNumero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026dibattimentali”, i quali però sono stati resi nei confronti del Ministero neglianni 2012-2017.2.5. Al riguardo, l’Agenzia assume, come riportato a pag. 3 del ricorsoin cassazione, che, «data l’obbligatorietà del ribaltamento dei ricavi e deicosti sostenuti dal Consorzio dovuta sul presupposto che tutte le operazioni(rectius, i ricavi) e costi sostenuti dallo stesso non possono che esseredirettamente riferibili alle società consorziate, le fatture dovevano essereemesse dalle consorziate non già al momento dell’incasso, con il successivoribaltamento, da parte del Consorzio, bensì, all’atto di emissione dellefatture attive emesse al Ministero, al quale, in virtù delle previsionicontrattuali, la fatturazione avveniva con cadenza bimestrale, al momentodella esecuzione dei servizi».In effetti, l'art. 10, par. 2 della sesta direttiva (corrispondente all'art. 64della direttiva n. 2006/112) stabilisce che «Le cessioni di beni diverse daquelle di cui all'articolo 5, paragrafo 4, lettera b), e le prestazioni di serviziche comportano successivi versamenti di acconti o pagamenti, siconsiderano effettuate all'atto della scadenza dei periodi cui si riferisconotali acconti o pagamenti»: fatto generatore ed esigibilità si verificano allascadenza del periodo cui si riferiscono i pagamenti (secondo le precisazionidi Corte giust. 29 novembre 2018, causa C-548/17, punto 31, e 3 settembre2015, causa C-463/14, [OSCURATO:PERSONA] 00D, punto50); la giurisprudenza unionale ha precisato che in forza dell’art. 64 delladirettiva iva, il momento dell’insorgenza dell’obbligazione tributaria èdeterminato in funzione della scadenza dei periodi cui si riferiscono ipagamenti successivi (Corte giust. 28 ottobre 2021, causa C-324/20, X-Beteiligungsgesellschaft mbH, punto 38). V’è riscontro, nell’ordinamentointerno, nell’art. 6, comma 3, del d.P.R. n. 633/1972 che reputa effettuatele prestazioni di servizio di carattere periodico o continuativo nel mesesuccessivo a quello in cui sono rese (vedi, in tema, Cass. 28/10/2021, n.30456; Cass. 10/05/2019, n. 12468, punto 7.3.).Numero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/20262.6. Questa Corte, pur ritenendo acclarato che il fatto generatoreconsiste nella effettuazione della prestazione periodica e continuativa, dimodo che l'obbligo di fatturazione non può che insorgere con la predettascadenza periodica (perché fisiologicamente è in tale momento chedovrebbero intervenire contemporaneamente il pagamento dellaprestazione e l'esigibilità dell'imposta), ha, peraltro, precisato che, qualoranon intervenga il pagamento, l'obbligo di fatturazione, sia pure giàesistente, rimane dilazionabile sino all'effettivo pagamento, con laconseguenza che la contestazione dell'omessa fatturazione, in talicondizioni, da parte dell'Agenzia può fondarsi solo sulla deduzione e sullaprova di comportamenti del soggetto obbligato che dimostrino la suavolontà di sottrarsi all'adempimento dell'obbligo di versamento dell'imposta(Cass. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 9062).2.7. Il punto è, tuttavia, che l’Agenzia aveva allegato circostanze idoneea escludere a monte almeno in parte la sussistenza del diritto al rimborso:si legge difatti in ricorso, per un verso, che «non solo le fatture del Consorzioin split payment vengono prodotte solo in parte risultando nei documentidepositati “4) campione di fatture in split payment” ma prima afferma cheil credito d’imposta è relativo al periodo 2015-2017, ma poi nel produrre ildecreto ingiuntivo in forza del quale il Consorzio ha ottenuto l’integralepagamento delle somme ancora dovute dal Ministero della Giustiziaribaltando i ricavi alle consorziate, che hanno di conseguenza emesso lefatture passive con l’applicazione dell’Iva ora richiesta in rimborso, emergeche il credito comprendeva anche alcune fatture rimaste insolute del 2012,del 2013 e del 2014»; per altro verso che lo stesso Consorzio aveva dedotto,con le controdeduzioni in appello, di avere «già conseguito dallo stessoufficio, per i periodi d’imposta 2015-2017, rimborsi IVA per oltre € 13 mln.relativi ad eccedenze scaturenti dall’esecuzione del medesimo contratto diappalto con il Ministero della Giustizia da cui si è generato il credito incontestazione». La contestazione emerge peraltro anche dallo stralcioNumero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026dell’atto di appello riportato in ricorso, in cui si legge anzitutto che «l’onereprobatorio incombe sull’attore e che lo stesso nulla ha provato», nonché che«Tale modalità di contabilizzazione, oltre ad essere irregolare, è anche diostacolo al controllo da parte dell’Agenzia, in quanto non è possibileverificare se tali importi effettivamente non siano stati fatturati al momentodi effettuazione della prestazione, e quindi l’IVA non abbia già concorso allaformazione dei crediti rimborsati per gli anni 2015-2016 e 2017».2.8. Diversamente da quanto sostenuto dal giudice di seconde cure nonpoteva, quindi, avere alcun rilievo il silenzio tenuto dall’amministrazionefinanziaria, come precisato dalle Sezioni Unite di questa Corte, secondo lequali il legislatore prende sì in considerazione l'inerzia, ma assegna ad essail significato di rifiuto tacito, in quanto tale impugnabile: l'art. 21, comma2, primo nucleo normativo, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 ammette ilricorso contro il silenzio rifiuto opposto dall'amministrazione a qualsiasirichiesta di rimborso, comprese quelle rappresentate dall'indicazione indichiarazione del credito d'imposta idonea a manifestare la volontà dirichiedere il rimborso; e il silenzio rifiuto funge, come autorevole dottrinaha sottolineato, da anello di congiunzione tra la procedimentalizzazione deldiritto al rimborso e la sua tutela in sede giudiziale. L'omesso esercizio delpotere di controllo non determina, quindi, alcun effetto accertativo delcredito vantato, che può derivare soltanto dalla positiva verifica dirispondenza alla realtà di quanto dichiarato (Cass., Sez. U, 29/07/2021, n.21766).3. Passando all’esame del ricorso incidentale, con l’unico motivo è statadenunciata la violazione e falsa applicazione degli artt. 15, commi 1 e 2 e36, comma 2, n. 4 d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, comma 1,n. 3) c.p.c. la CGT2 ha illegittimamente confermato l’integralecompensazione delle spese di lite del primo grado di giudizio, senza fornireadeguata motivazione circa la sussistenza delle gravi ed eccezionali ragioniche giustificano la deroga al principio per cui le spese di lite seguono laNumero registro generale 3942/2024Numero sezionale 4178/2026Numero di raccolta generale 21317/2026Data pubblicazione 23/06/2026soccombenza. È conseguentemente illegittima anche la decisione dicompensazione delle spese del grado di appello.3.1. Con tale motivo di ricorso la sentenza impugnata è stata censuratanella parte in cui ha rigettato l’appello incidentale avente per oggetto lastatuizione del giudice di prime cure che disponeva la compensazione dellespese di lite, in violazione dell’art. 15 d.lgs. n. 546 del 1992.3.2. La dimostrata illegittimità della decisione di rigetto dell’appelloincidentale travolge secondo logica la statuizione con cui sono statecompensate le spese del grado di appello, venendo meno l’unicamotivazione addotta dalla CGT a sostegno di tale decisione, ossia l’asserita“reciproca soccombenza” tra le parti.3.3. Il motivo di ricorso incidentale è assorbito dall’accoglimento delsecondo motivo di ricorso principale.4. Alla luce di quanto sin qui evidenziato deve essere accolto il secondomotivo di ricorso principale, mentre il primo motivo deve essere rigettato.Il ricorso incidentale è assorbito.5. La sentenza impugnata deve essere, pertanto, cassata con rinvio allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania che, in diversacomposizione, deciderà anche sulle spese del presente giudizio. P.Q.Mla Corte accoglie il secondo motivo di ricorso principale e rigetta il primomotivo;dichiara assorbito il ricorso incidentale;cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania che, in diversacomposizione, deciderà anche sulle spese del presente giudizio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 14/05/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]