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CassazionesentenzaSezione 5Decisione del 21 settembre 2026

Cassazione n. 25659/2026

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ntata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]),rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-resistente e ricorrente incidentale-avverso la sentenza della Corte di Giustizia tributaria di secondo gradodella Campania n. 1834/2024 depositata il 13/3/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 8/7/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/20261.

Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Commissione tributaria provinciale di Salerno, [OSCURATO:PERSONA],titolare dell’impresa individuale Vento di Levante, impugnava l’avviso diaccertamento n.

TF901M101247/2022 con il quale si contestava per l’anno2015 l’indebita deduzione di costi ai fini delle imposte sui redditi el’applicazione dell’IVA al 22% su operazioni erroneamente ritenute esentiai sensi dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.

In particolare, lapretesa riguardante l’IVA aveva ad oggetto prestazioni di trasportomarittimo di passeggeri, rese dal contribuente in favore della Gruppobattellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA]. e non direttamente degli utenti, con laconseguenza che si trattava, ad avviso dell’Amministrazione, di prestazionidi natura commerciale, in forza di un contratto con la predetta società cheespressamente prevedeva l’applicazione dell’IVA.La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, limitatamente alla pretesaper l’IVA.2.

Il contribuente proponeva appello con il quale riproponeva laquestione dell’invalidità dell’avviso per violazione del contraddittorioendoprocedimentale.L’Amministrazione resisteva all’impugnazione e proponeva appelloincidentale sostenendo la mancanza dei presupposti per l’esenzionedall’IVA.3.

La CGT di secondo grado rigettava l’appello principale, rilevando cheall’esito degli accertamenti era stato consegnato al contribuente ilprocesso verbale di chiusura delle operazioni.

Accoglieva, invece, l’appelloincidentale, osservando che le prestazioni rese nei confronti della S.r.l.[OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA] non potevano rientrare tra quelle esentiai sensi dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972, in considerazionedella mancanza di rapporti diretti con i passeggeri.

Precisava, tuttavia, chel’Amministrazione doveva comunque procedere alla «rideterminazione inNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026minus dell'imposta recuperata a tassazione», in quanto «la relativa baseimponibile deve essere riferita (in coerenza con le esposte premesse) nongià a tutte le prestazioni di trasporto operate dalla società appellante, masolo a quelle poste specificamente in essere in attuazione dellaconvenzione con il [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA]. (il cuicomplessivo valore ammonta, alla luce della documentazione versata inOsservava, infine, che sussistevano i presupposti per l’annullamentodelle sanzioni, in considerazione «della tenuità della pretesa» e della«obiettiva ambiguità del dato normativo e della conseguente incertezzadella interpretazione giurisprudenziale, che ha richiesto l'interventonomofilattico della Corte di cassazione».Compensava le spese di entrambi i gradi di giudizio.4.

Avverso tale sentenza l’Amministrazione ha proposto ricorso percassazione affidato a due motivi.Il contribuente ha resistito all’impugnazione ed ha altresì propostoricorso incidentale affidato ad un motivo.L’Agenzia delle Entrate ha depositato controricorso per resistere alricorso incidentale.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Occorre esaminare prioritariamente, secondo un principio logico,l’appello incidentale, giacché ove lo stesso fosse fondato, risulterebbesuperflua ogni decisione in ordine al primo motivo di ricorso principale.Con l’unico motivo d’appello incidentale il contribuente ha dedotto ilvizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsaapplicazione dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.

Ha osservatoche, contrariamente a quanto ritenuto dal giudice d’appello, occorre fareriferimento solo al profilo oggettivo della prestazione che pertantorientrava nell’ipotesi prevista dall’art. 10, comma 1°, n. 4) d.P.R.Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026633/1972, restando irrilevante che la stessa fosse resa nei confronti dellaS.r.l. [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA]; del resto, in altri casi in cui risultadeterminante il profilo soggettivo (come, ad esempio, nelle ipotesipreviste dai nn. 12 e 20 del medesimo articolo) le norme sull’IVA loindicano espressamente.Ha aggiunto infine che, in ogni caso, «l’aliquota del contratto d’appaltosegue l’aliquota del contratto principale per cui se il [OSCURATO:SOCIETA] BattellieriCosta d’[OSCURATO:SOCIETA] emetteva per l’anno 2015 biglietti in esenzione Iva anche ilricorrente [OSCURATO:PERSONA] godeva della medesima esenzione Iva».1.2 Va innanzi tutto rigettata l’eccezione di inammissibilità del motivosollevata dall’Amministrazione, secondo la quale, con lo stesso sirichiederebbe una nuova valutazione nel merito, inammissibile in sede diricorso per cassazione.

Non sono in discussione, infatti, il contenuto dellaprestazione, né i soggetti tra i quali è intercorso il rapporto; la questioneposta riguarda solo l’applicabilità alla fattispecie delineata dell’art. 10,comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.1.3 Occorre poi precisare che, nel caso di specie, trova applicazione,ratione temporis, l’art. 10, comma 1°, n. 14) nel testo anteriore allemodifiche introdotte con l. 232/2016, secondo il quale sono esenti dall’IVAle «prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante veicolida piazza o altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi di trasportomarittimo, lacuale, fluviale e lagunare.

Si considerano urbani i trasportieffettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distanti tra lorooltre cinquanta chilometri».L’art. 1, commi 33 e ss., l. 232/2016, per le operazioni compiute adecorrere dal 1° gennaio 2017, ha eliminato il riferimento alle prestazionieffettuate con «altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi ditrasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare»; queste ultime, infatti,sono state incluse tra le prestazioni per le quali si applicano le aliquoteNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026agevolate in base alla tabella A parte II bis n. 1 ter e parte III n. 127novies.Va altresì considerato l’art. 36 bis d.l. 50/2022 conv. in l. 91/2022,rubricato «Interpretazione autentica di norme del decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, in materia di servizi di trasportodi persone per finalità turistico-ricreative», secondo il quale «Ledisposizioni dell'articolo 10, primo comma, numero 14), del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e della tabella A,parte II-bis, numero 1-ter), e parte III, numero 127-novies), allegata almedesimo decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, siinterpretano nel senso che esse si applicano anche quando le prestazioniivi richiamate siano effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972.

L'interpretazione di cui al primo periodonon si riferisce alle mere prestazioni di noleggio del mezzo di trasporto».Infine, l’art. 371 della direttiva 2006/112/CE stabilisce che «[OSCURATO:PERSONA] che al 1° gennaio 1978 esentavano le operazioni elencatenell'allegato X, parte B, possono continuare ad esentarle, alle condizioniesistenti alla suddetta data in ciascuno Stato membro interessato»; ilnumero 10 dell’allegato X parte B riguarda il «trasporto di persone e iltrasporto di beni quali bagagli e autovetture al seguito di viaggiatori o leprestazioni di servizi connesse con il trasporto di persone, qualora iltrasporto di tali persone sia esente», ma non contiene una definizione ditrasporto.Tuttavia, tale nozione, secondo la Corte di Giustizia UE «deve essereinterpretata conformemente al senso abituale dei termini in questione»(cfr. sentenza 18 gennaio 2001, nella causa C-83/99, Comm.

C. Spagna,Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026punti da 17 a 20); infatti, «in mancanza, nella sesta direttiva, di unadefinizione dell'attività di «trasporto di persone e dei rispettivi bagagli alseguito», di cui all'allegato H, quinta categoria, occorre interpretare taledisposizione alla luce del contesto in cui essa si situa nell'ambito dellasesta direttiva e non in funzione di considerazioni, come quelle fatte valeredal governo spagnolo, relative a divergenze di applicazione di tale direttivanegli Stati membri.18 Emerge dall'art. 12, n. 3, lett. a), della sesta direttiva chel'applicazione di una o due aliquote ridotte è una possibilità riconosciutaagli Stati membri in deroga al principio secondo cui è da applicarel'aliquota normale.

Inoltre, secondo tale disposizione, le aliquote Ivaridotte possono essere applicate solo alle cessioni di beni ed alleprestazioni di servizi di cui all'allegato H.19 Ora, risulta da una costante giurisprudenza che le disposizioni chehanno carattere di deroga ad un principio devono essere interpretaterestrittivamente (v., in particolare, sentenze 12 febbraio 1998, causa C-92/96, Commissione/Spagna, Racc. pag.

I 505, punto 31, e 7 settembre1999, causa C-216/97, Gregg, Racc. pag.

I-4947, punto 12).20 Discende da quanto precede che la nozione di «trasporto di personee dei rispettivi bagagli al seguito» deve essere interpretataconformemente al senso abituale dei termini in questione».Infine, pur dovendo tenersi conto del principio in forza del quale lenorme che stabiliscono esenzioni all’IVA vanno interpretate in sensorestrittivo, va comunque considerato che le operazioni soggiacentiall’imposizione, e quindi di riflesso anche le esenzioni, che specularmentesottraggono all’imposizione talune (categorie di) operazioni, devonoessere riguardate unicamente nella loro dimensione oggettiva, nonassumendo alcun rilievo «la volontà soggettiva delle parti» (CGUE, 4settembre 2019, causa C-71/18, KPC Herning, punto 26, e ID., 27Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026settembre 2007, causa C-409/04, Teleos, punto 39, dalla primaespressamente richiamata).Tanto premesso, va comunque osservato che la giurisprudenza diquesta corte richiamata dall’Amministrazione per resistere al ricorsoincidentale (Cass. n. 419/2020; Cass. n. 12599/2014) non appare diparticolare aiuto con riferimento alla fattispecie de qua, in quanto riguardaipotesi nelle quali alle prestazioni di trasporto si accompagnavano anchealtre prestazioni di carattere turistico ricreativo, che, invece, nel caso dispecie non ricorrono; né appare significativo il riferimento alla questionedella necessità di apposite autorizzazioni (evidenziata in Cass. n.6966/2021) che riguarda situazioni contingenti (nella specie, esercizio delservizio di trasporto nella laguna di Venezia) che non possono esseregeneralizzate in assenza di accertamenti di fatto in tal senso.1.4 Infatti, quando un’operazione è costituita da una serie di elementie di atti, si devono prendere in considerazione tutte le circostanze nellequali si svolge l'operazione considerata per determinare se tale operazionecomporti, ai fini IVA, due o più prestazioni distinte o un'unica prestazione(v., in tal senso, sentenze del 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C-499/09, C 501/09 e C-502/09, EU:C:2011:135, punto 52 e giurisprudenzaivi citata, nonché del 21 febbraio 2013, Zamberk, C-18/12,EU:C:2013:95, punto 27 e giurisprudenza ivi citata; da ultimo Cortegiustizia UE, Sent., 18 gennaio 2018, causa C-463/16).

La Corte ha altresìdichiarato che, da un lato, dall’articolo 2 della sesta direttiva discende checiascuna operazione dev’essere considerata di regola come autonoma eindipendente e che, dall'altro, l'operazione costituita da un’unicaprestazione sotto il profilo economico non dev’essere artificialmente divisain più parti per non alterare la funzionalità del sistema dell'Iva, sicché si èin presenza di un'unica prestazione quando due o più elementi o attiforniti dal soggetto passivo al cliente sono a tal punto strettamenteconnessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economicaNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C 499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 53 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bastovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 70 egiurisprudenza ivi citata).Inoltre, il giudice unionale ha affermato che vi è un’unica prestazionenel caso in cui uno o più elementi debbono essere considerati costitutividella prestazione principale, mentre altri elementi devono invece essereconsiderati come una o più prestazioni accessorie, cui si applica la stessadisciplina tributaria della prestazione principale: pertanto, una prestazioneè considerata accessoria ad una prestazione principale quando costituisceper la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nellemigliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C 497/09, C-499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 54 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bagtovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 71 egiurisprudenza ivi citata).

Dalla citata giurisprudenza della Corte unionalesi evince, quindi, che, quando si è in presenza di una pluralità diprestazioni, occorre tenere conto della complessiva attività economicasvolta e, in particolare, la specifica finalità perseguita e l'interesseeconomico sottostante, sicché, proprio in relazione alla suddetta finalità,una prestazione è da considerarsi accessoria quando non costituisce il fineultimo perseguito, ma il mezzo per il raggiungimento della effettiva finalitàeconomica perseguita.1.5 Più di recente, anche alla luce della norma di interpretazioneautentica riportata, si è affermato che l’esenzione o la riduzione dellealiquote per i servizi di trasporto marittimo di persone trovano«applicazione anche ove siano effettuate esclusivamente prestazioni ditrasporto con finalità turistico-ricreative, senza la fornitura di ulterioriservizi, in virtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv. dalla l. n. 91Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026del 2022, che, avendo natura di norma di interpretazione autentica, inconformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando il significato giàdiritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva, enunciando una regola digiudizio destinata ad operare in termini generali sia per le controversiependenti che per quelle future, con esclusione dei soli rapporti esauriti»(Cass. n. 35054/2023).Anche la norma di interpretazione autentica riconosce, tuttavia,l’esenzione o le aliquote agevolate alle prestazioni indicate nelle normesopra richiamate «effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972».

Nel caso in cui vengano forniti serviziulteriori rispetto al trasporto, che non siano meramente accessori nelsenso sopra indicato, vanno comunque escluse l’esenzione o leagevolazioni.1.6 Nel caso in esame è pacifico che la prestazione si esaurisce inun’attività di mero trasporto, tuttavia, ad avviso dell’Amministrazione, lacircostanza che la prestazione non viene resa dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] infavore dei passeggeri, bensì della [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA],sarebbe sufficiente ad escludere la riconducibilità della stessa nell’ambitodell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972, nella formulazione rationetemporis applicabile.Tali considerazioni non sono condivisibili.

Va innanzi tutto evidenziatoche l’aspetto preminente è certamente quello oggettivo, come evidenziatoanche dalla giurisprudenza sopra riportata, sicché da tale punto di vistanon è possibile escludere la stessa dall’ambito dell’art. 10, comma 1°, n.14) d.P.R. 633/1972.Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/20261.7 Inoltre, la conclusione non muterebbe ove si volesse concentrarel’attenzione sui rapporti intercorsi tra il [OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:SOCIETA] battelliericosta d’[OSCURATO:SOCIETA] e tra quest’ultima ed i passeggeri.Ed infatti, la stessa Amministrazione nel proprio “controricorso alricorso incidentale” afferma che «A monte di tali prestazioni di servizio erastato stipulato tra le parti, in data 03.03.2014, apposito contratto di“trasporto marittimo di passeggeri”, con cui il trasportatore (RiccoGianpiero) si obbligava ad eseguire per conto del committente (GruppoBattellieri [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA].) il trasporto di passeggeri su richiesta diquest’ultimo.Nel citato contratto di “trasporto marittimo di passeggeri”, privo didata certa, si legge testualmente “… 1) Il trasportatore eseguirà per contodel Committente trasporto di passeggeri su richiesta di quest’ultimo aseconda delle esigenze su vari percorsi e distanze diverse individuati comesegue: Percorso n. 1: [OSCURATO:SOCIETA]/Minori/Maiori e viceversa solo andata -[OSCURATO:SOCIETA]/Conca dei Marini e viceversa solo andata; Percorso n. 2:[OSCURATO:SOCIETA]/Cetara e viceversa solo andata - [OSCURATO:SOCIETA]/Positano e viceversa soloandata - Percorso n. 3: i percorsi n. 2 per viaggi andata e ritorno. 2) Ilcommittente pagherà come [OSCURATO:SOCIETA]/Salerno e viceversa solo andata;Percorso n. 3: i percorsi n. 2 per viaggi andata e ritorno. 2) Il committentepagherà come corrispettivo del percorso effettuato il seguente importo IVAcompresa come da normativa vigente come descritto di seguito: Percorson. 1: euro 3,00 s/a Euro 6 A/r IVA Compresa; Percorso n. 2: euro 5,50S/a o S/r IVA compresa; Percorso n. 3: euro 11,00 A/ IVA compresa. 4)Sono a carico del trasportatore tutte le spese di porto, di agenzia, didogana, diritti vari, pilotaggio (se richiesto), ormeggiatori ed il carburantesu tutti i trasporti marittimi effettuati per conto del committente […]».Orbene, in base alla stessa prospettazione offertadall’Amministrazione, secondo la quale «il trasportatore ([OSCURATO:PERSONA])si obbligava ad eseguire per conto del committente ([OSCURATO:SOCIETA] BattellieriNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026Costa [OSCURATO:SOCIETA].) il trasporto di passeggeri su richiesta diquest’ultimo», deve ritenersi che, ai fini IVA, il rapporto in esame vadaricondotto alla figura del mandato senza rappresentanza.

Devono pertantotrovare applicazione i principi contenuti negli artt. 28 direttiva2006/112/CE (in precedenza, 6, par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma3°, d.P.R. 633/1977, in forza dei quali si realizza una «finzione giuridica didue prestazioni di servizi identiche fornite consecutivamente, per effettodella quale l'operatore che partecipa alla prestazione di servizi, cioè ilmandatario, si ritiene che abbia ricevuto, in un primo tempo, i servizi inquestione dall'operatore per conto del quale agisce, cioè il mandante,prima di fornire, in un secondo tempo, personalmente tali servizi al cliente(in termini, Cass. 18 dicembre 2013, n. 28285; 23 ottobre 2013, n.23899; 23 novembre 2018, n. 30360, laddove la successiva Cass. 29settembre 2020, n. 20591 si riferisce all'ipotesi speculare di mandatovolto a ricevere da società fornitrici prestazioni da erogare a terzibeneficiari).

Dunque, per quel che concerne il rapporto giuridico tramandante e mandatario, «...il loro ruolo rispettivo di prestatore di servizie di pagatore è artificialmente invertito ai fini dell'IVA» (Corte giust. 14luglio 2011, C-464/10, [OSCURATO:PERSONA]Belge S.A., punto 35).5.1.- Sicché se la prestazione di servizi a cui un operatore partecipa èsoggetta all'iva, lo è anche il rapporto giuridico tra tale operatore e quelloper il quale agisce (v., in tal senso, Corte giust. in causa C-274/15, cit.,punto 87)» (Cass. n. 28940/2020; vedi anche Corte Giust. causa C-707/18, [OSCURATO:PERSONA] SRL, punto 37).

Conseguentemente,qualora sia esente – o assoggettata ad aliquota ridotta - una delleprestazioni, lo è anche l’altra.I medesimi principi, del resto, trovano applicazione nei rapporti, permolti aspetti affini a quelli in esame, tra imprese consorziate, consorzio (osocietà consortile) ed ente appaltante, con conseguente unitarietà delregime fiscale della doppia fatturazione e trasferibilità dell’eventualeNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026agevolazione tributaria nell'ambito del meccanismo del cd. ribaltamento,per cui il regime fiscale della fattura emessa nei confronti dell’appaltantenon può che essere il medesimo di quello della fattura emessa dalconsorzio nei confronti dei consorziati o viceversa (a seconda dellemodalità di configurazione del rapporto) per il ribaltamento dei costi (cfr.,ex multis, Cass. n. 18437/2017; Cass. n. 3166/2018; Cass. n.24320/2018; Cass. n. 19786/2020; Cass. 4401/2026).

Per quantoesposto, quindi, alle prestazioni rese dalla S.r.l. nei confronti deipasseggeri ed a quelle rese dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della S.r.l.non applicarsi regimi IVA differenti.1.8 Le considerazioni fin qui svolte trovano una decisiva conferma neld.lgs. 10/2026 – la cui entrata in vigore è fissata per il 1° gennaio 2027 –che, all’art. 169, rubricato «norme di interpretazione autentica e dicoordinamento», alla lett. v), stabilisce che «la disposizione di cuiall’articolo 37, comma 1, lettera q), deve intendersi nel senso chel’esenzione dall’IVA si applica anche se il trasporto è effettuato dal vettorein dipendenza di contratti stipulati con soggetti diversi dal viaggiatore»;l’art. 37, comma 1°, d.lgs. 10/2026 indica le prestazioni esenti da impostae la lett. q) riproduce sostanzialmente il testo attualmente vigente dell’art.10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972 («prestazioni di trasporto urbanodi persone effettuate mediante veicoli da piazza.

Si considerano urbani itrasporti effettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distantitra loro oltre cinquanta chilometri»), mentre le altre prestazioni ditrasporto, soggette all’aliquota del 5% e del 10%, sono previste nellaTabella A, Parte III, n. 3 e Parte IV, n. 112.Va quindi accolto il ricorso incidentale e va riconosciuta l’esenzionedall’IVA delle prestazioni di trasporto rese dal [OSCURATO:PERSONA] nei confronti dellaGruppo battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA].; non è possibile, tuttavia, deciderenel merito la controversia, giacché, in considerazione dell’accoglimento delricorso incidentale e, come si vedrà, del secondo motivo di ricorsoNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026principale, occorre rinviare alla CGT di secondo grado per l’eventualerideterminazione delle sanzioni applicate.2.

L’accoglimento del ricorso incidentale rende superfluo l’esame delprimo motivo di ricorso principale che presuppone che l’IVA fosse dovuta.Infatti, con tale motivo, l’Amministrazione ha denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione degli artt. 36 d.lgs. n.546/1992, 132 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. e 111 Cost..

Ad avviso dellaricorrente, la motivazione sarebbe viziata da manifesta illogicità, in quantola CGT di secondo grado, pur accogliendo l’appello incidentale, avrebbe inmaniera del tutto illogica ridotto la pretesa per l’IVA senza avvedersi che«tutte le operazioni prese in esame dall’avviso di accertamento riguardanoil rapporto con il [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA].» (ha trascritto leparti del PVC dal quale risultava tale circostanza).

È evidente che unavolta esclusa l’applicazione dell’IVA con riguardo alle prestazioni inquestione, il motivo resta assorbito (cd. assorbimento improprio).3.1 Con il secondo motivo di ricorso principale è stato denunciato ilvizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione dell’art. 112c.p.c..

La CGT di secondo grado sarebbe incorsa in ultrapetizione, avendoannullato le sanzioni per l’ambiguità del dato normativo senza chenell’appello (né nel ricorso introduttivo) fosse contenuta alcuna domandain tal senso; il contribuente, infatti, si era limitato a chiedere l’applicazionedell’art. 12, comma 5°, d.lgs. 472/1997 ed a dolersi dell’impossibilità diaccedere al pagamento in misura ridotta quale conseguenza dellaviolazione del contraddittorio.3.2 Il motivo è fondato.Il giudice d’appello al riguardo ha osservato: «Sussistono, inoltre, ipresupposti - non solo in ragione della tenuità della pretesa, masoprattutto nella considerazione della obiettiva ambiguità del datonormativo e della conseguente incertezza della interpretazioneNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026giurisprudenziale, che ha richiesto l'intervento nomofilattico della Corte dicassazione – per l'annullamento delle sanzioni irrogate».Da quanto riportato, emerge che il giudice d’appello ha annullato le«sanzioni irrogate», cioè tutte le sanzioni, senza distinguere tra quelle perl’IVA e quelle eventualmente derivanti dalla contestazione relativa ai costideducibili.L’accoglimento del ricorso principale avrebbe potuto rendere superfluol’esame del presente motivo se la pronuncia del giudice d’appello fossestata limitata alle sanzioni derivanti dalla violazione relativa all’IVA sulleprestazioni di trasporto; tuttavia, con la statuizione in esame vengonoannullate tutte le sanzioni irrogate, dunque anche quelle eventualmentederivanti dall’altra contestazione sull’indebita deduzione dei costi, sicché ilmotivo – che è fondato - deve essere preso in considerazione.Il giudice d’appello è giunto all’annullamento delle sanzioni inconsiderazione della “tenuità della pretesa” e della “obiettiva ambiguitàdel dato normativo”, senza che il contribuente, con l’appello principale,avesse mai formulato alcuna domanda in tal senso, limitandosi solo achiedere l’applicazione dell’art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997 (sulladeterminazione delle sanzioni in caso di pluralità di violazioni della stessaindole commesse in periodi d’imposta diversi) ed a dolersidell’impossibilità di beneficiare della riduzione delle sanzioni qualeconseguenza della violazione del contraddittorio.

Ciò risulta con chiarezza,oltre che dal motivo di appello trascritto nel ricorso principale, anche dalcontroricorso del contribuente che, sostanzialmente, conferma talecircostanza (cfr. pagg. 3-4), ma sostiene, in contrasto con l’espressamotivazione della sentenza d’appello sopra riportata, che, proprio pereffetto di tale norma, «il Giudice di Appello, tenuto conto di tutte lecircostanze specifiche del caso, è pervenuto all’annullamento dellesanzioni irrogate».Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026È tuttavia consolidato l’orientamento secondo il quale le obiettivecondizioni di incertezza – che, ai sensi degli artt. 6, comma 2°, d.lgs.472/1997, 8 d.lgs. 546/1992 e 10, comma 3°, l. 212/2000 (cheriproducono sostanzialmente quanto già stabilito in precedenza dall’art. 39bis d.P.R. 636/1972) escludono l’applicabilità delle sanzioni - non possonoessere rilevate d’ufficio dal giudice, ma devono essere allegate e provatedal contribuente (cfr., ex multis, Cass. n. 18718/2018; Cass. n.17195/2019; in senso contrario, Cass. n. 2604/2024, superata però daCass. n. 2787/2026 e Cass. n. 3466/2026).La CGT, annullando d’ufficio le sanzioni per tali ragioni, è dunqueincorsa nella violazione dell’art. 112 c.p.c..Il motivo deve quindi essere accolto, con rinvio alla CGT di secondogrado della Campania che dovrà verificare se sono state irrogate sanzionianche in relazione alla pretesa per l’indebita deduzione di costi edeventualmente provvedere a rideterminare le sanzioni, in considerazionedell’annullamento della pretesa per l’IVA sulle prestazioni di trasportomarittimo e dell’erroneo annullamento di tutte le sanzioni da parte delgiudice d’appello.4.

In definitiva, vanno accolti l’unico motivo di ricorso incidentale ed ilsecondo motivo di quello principale, mentre va dichiarato assorbito ilprimo motivo di ricorso principale.

La sentenza impugnata va quindicassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla CGT di secondo gradodella Campania, in diversa composizione, che provvederà anche in ordinealle spese del presente giudizio di legittimità.

P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso incidentale ed il secondo motivo di ricorsoprincipale e dichiara assorbito il primo motivo di ricorso principale; cassa lasentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla CGT diNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026secondo grado della Campania, in diversa composizione, cui demanda diprovvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 8/7/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
ntata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] [OSCURATO:DATA_NASCITA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]),rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-resistente e ricorrente incidentale-avverso la sentenza della Corte di Giustizia tributaria di secondo gradodella Campania n. 1834/2024 depositata il 13/3/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 8/7/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/20261. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Commissione tributaria provinciale di Salerno, [OSCURATO:PERSONA],titolare dell’impresa individuale Vento di Levante, impugnava l’avviso diaccertamento n. TF901M101247/2022 con il quale si contestava per l’anno2015 l’indebita deduzione di costi ai fini delle imposte sui redditi el’applicazione dell’IVA al 22% su operazioni erroneamente ritenute esentiai sensi dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972. In particolare, lapretesa riguardante l’IVA aveva ad oggetto prestazioni di trasportomarittimo di passeggeri, rese dal contribuente in favore della Gruppobattellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA]. e non direttamente degli utenti, con laconseguenza che si trattava, ad avviso dell’Amministrazione, di prestazionidi natura commerciale, in forza di un contratto con la predetta società cheespressamente prevedeva l’applicazione dell’IVA.La CTP accoglieva parzialmente il ricorso, limitatamente alla pretesaper l’IVA.2. Il contribuente proponeva appello con il quale riproponeva laquestione dell’invalidità dell’avviso per violazione del contraddittorioendoprocedimentale.L’Amministrazione resisteva all’impugnazione e proponeva appelloincidentale sostenendo la mancanza dei presupposti per l’esenzionedall’IVA.3. La CGT di secondo grado rigettava l’appello principale, rilevando cheall’esito degli accertamenti era stato consegnato al contribuente ilprocesso verbale di chiusura delle operazioni. Accoglieva, invece, l’appelloincidentale, osservando che le prestazioni rese nei confronti della S.r.l.[OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA] non potevano rientrare tra quelle esentiai sensi dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972, in considerazionedella mancanza di rapporti diretti con i passeggeri. Precisava, tuttavia, chel’Amministrazione doveva comunque procedere alla «rideterminazione inNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026minus dell'imposta recuperata a tassazione», in quanto «la relativa baseimponibile deve essere riferita (in coerenza con le esposte premesse) nongià a tutte le prestazioni di trasporto operate dalla società appellante, masolo a quelle poste specificamente in essere in attuazione dellaconvenzione con il [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA]. (il cuicomplessivo valore ammonta, alla luce della documentazione versata inOsservava, infine, che sussistevano i presupposti per l’annullamentodelle sanzioni, in considerazione «della tenuità della pretesa» e della«obiettiva ambiguità del dato normativo e della conseguente incertezzadella interpretazione giurisprudenziale, che ha richiesto l'interventonomofilattico della Corte di cassazione».Compensava le spese di entrambi i gradi di giudizio.4. Avverso tale sentenza l’Amministrazione ha proposto ricorso percassazione affidato a due motivi.Il contribuente ha resistito all’impugnazione ed ha altresì propostoricorso incidentale affidato ad un motivo.L’Agenzia delle Entrate ha depositato controricorso per resistere alricorso incidentale.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Occorre esaminare prioritariamente, secondo un principio logico,l’appello incidentale, giacché ove lo stesso fosse fondato, risulterebbesuperflua ogni decisione in ordine al primo motivo di ricorso principale.Con l’unico motivo d’appello incidentale il contribuente ha dedotto ilvizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsaapplicazione dell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972. Ha osservatoche, contrariamente a quanto ritenuto dal giudice d’appello, occorre fareriferimento solo al profilo oggettivo della prestazione che pertantorientrava nell’ipotesi prevista dall’art. 10, comma 1°, n. 4) d.P.R.Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026633/1972, restando irrilevante che la stessa fosse resa nei confronti dellaS.r.l. [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA]; del resto, in altri casi in cui risultadeterminante il profilo soggettivo (come, ad esempio, nelle ipotesipreviste dai nn. 12 e 20 del medesimo articolo) le norme sull’IVA loindicano espressamente.Ha aggiunto infine che, in ogni caso, «l’aliquota del contratto d’appaltosegue l’aliquota del contratto principale per cui se il [OSCURATO:SOCIETA] BattellieriCosta d’[OSCURATO:SOCIETA] emetteva per l’anno 2015 biglietti in esenzione Iva anche ilricorrente [OSCURATO:PERSONA] godeva della medesima esenzione Iva».1.2 Va innanzi tutto rigettata l’eccezione di inammissibilità del motivosollevata dall’Amministrazione, secondo la quale, con lo stesso sirichiederebbe una nuova valutazione nel merito, inammissibile in sede diricorso per cassazione. Non sono in discussione, infatti, il contenuto dellaprestazione, né i soggetti tra i quali è intercorso il rapporto; la questioneposta riguarda solo l’applicabilità alla fattispecie delineata dell’art. 10,comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972.1.3 Occorre poi precisare che, nel caso di specie, trova applicazione,ratione temporis, l’art. 10, comma 1°, n. 14) nel testo anteriore allemodifiche introdotte con l. 232/2016, secondo il quale sono esenti dall’IVAle «prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante veicolida piazza o altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi di trasportomarittimo, lacuale, fluviale e lagunare. Si considerano urbani i trasportieffettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distanti tra lorooltre cinquanta chilometri».L’art. 1, commi 33 e ss., l. 232/2016, per le operazioni compiute adecorrere dal 1° gennaio 2017, ha eliminato il riferimento alle prestazionieffettuate con «altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi ditrasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare»; queste ultime, infatti,sono state incluse tra le prestazioni per le quali si applicano le aliquoteNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026agevolate in base alla tabella A parte II bis n. 1 ter e parte III n. 127novies.Va altresì considerato l’art. 36 bis d.l. 50/2022 conv. in l. 91/2022,rubricato «Interpretazione autentica di norme del decreto del Presidentedella Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, in materia di servizi di trasportodi persone per finalità turistico-ricreative», secondo il quale «Ledisposizioni dell'articolo 10, primo comma, numero 14), del decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e della tabella A,parte II-bis, numero 1-ter), e parte III, numero 127-novies), allegata almedesimo decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, siinterpretano nel senso che esse si applicano anche quando le prestazioniivi richiamate siano effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972. L'interpretazione di cui al primo periodonon si riferisce alle mere prestazioni di noleggio del mezzo di trasporto».Infine, l’art. 371 della direttiva 2006/112/CE stabilisce che «[OSCURATO:PERSONA] che al 1° gennaio 1978 esentavano le operazioni elencatenell'allegato X, parte B, possono continuare ad esentarle, alle condizioniesistenti alla suddetta data in ciascuno Stato membro interessato»; ilnumero 10 dell’allegato X parte B riguarda il «trasporto di persone e iltrasporto di beni quali bagagli e autovetture al seguito di viaggiatori o leprestazioni di servizi connesse con il trasporto di persone, qualora iltrasporto di tali persone sia esente», ma non contiene una definizione ditrasporto.Tuttavia, tale nozione, secondo la Corte di Giustizia UE «deve essereinterpretata conformemente al senso abituale dei termini in questione»(cfr. sentenza 18 gennaio 2001, nella causa C-83/99, Comm. C. Spagna,Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026punti da 17 a 20); infatti, «in mancanza, nella sesta direttiva, di unadefinizione dell'attività di «trasporto di persone e dei rispettivi bagagli alseguito», di cui all'allegato H, quinta categoria, occorre interpretare taledisposizione alla luce del contesto in cui essa si situa nell'ambito dellasesta direttiva e non in funzione di considerazioni, come quelle fatte valeredal governo spagnolo, relative a divergenze di applicazione di tale direttivanegli Stati membri.18 Emerge dall'art. 12, n. 3, lett. a), della sesta direttiva chel'applicazione di una o due aliquote ridotte è una possibilità riconosciutaagli Stati membri in deroga al principio secondo cui è da applicarel'aliquota normale. Inoltre, secondo tale disposizione, le aliquote Ivaridotte possono essere applicate solo alle cessioni di beni ed alleprestazioni di servizi di cui all'allegato H.19 Ora, risulta da una costante giurisprudenza che le disposizioni chehanno carattere di deroga ad un principio devono essere interpretaterestrittivamente (v., in particolare, sentenze 12 febbraio 1998, causa C-92/96, Commissione/Spagna, Racc. pag. I 505, punto 31, e 7 settembre1999, causa C-216/97, Gregg, Racc. pag. I-4947, punto 12).20 Discende da quanto precede che la nozione di «trasporto di personee dei rispettivi bagagli al seguito» deve essere interpretataconformemente al senso abituale dei termini in questione».Infine, pur dovendo tenersi conto del principio in forza del quale lenorme che stabiliscono esenzioni all’IVA vanno interpretate in sensorestrittivo, va comunque considerato che le operazioni soggiacentiall’imposizione, e quindi di riflesso anche le esenzioni, che specularmentesottraggono all’imposizione talune (categorie di) operazioni, devonoessere riguardate unicamente nella loro dimensione oggettiva, nonassumendo alcun rilievo «la volontà soggettiva delle parti» (CGUE, 4settembre 2019, causa C-71/18, KPC Herning, punto 26, e ID., 27Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026settembre 2007, causa C-409/04, Teleos, punto 39, dalla primaespressamente richiamata).Tanto premesso, va comunque osservato che la giurisprudenza diquesta corte richiamata dall’Amministrazione per resistere al ricorsoincidentale (Cass. n. 419/2020; Cass. n. 12599/2014) non appare diparticolare aiuto con riferimento alla fattispecie de qua, in quanto riguardaipotesi nelle quali alle prestazioni di trasporto si accompagnavano anchealtre prestazioni di carattere turistico ricreativo, che, invece, nel caso dispecie non ricorrono; né appare significativo il riferimento alla questionedella necessità di apposite autorizzazioni (evidenziata in Cass. n.6966/2021) che riguarda situazioni contingenti (nella specie, esercizio delservizio di trasporto nella laguna di Venezia) che non possono esseregeneralizzate in assenza di accertamenti di fatto in tal senso.1.4 Infatti, quando un’operazione è costituita da una serie di elementie di atti, si devono prendere in considerazione tutte le circostanze nellequali si svolge l'operazione considerata per determinare se tale operazionecomporti, ai fini IVA, due o più prestazioni distinte o un'unica prestazione(v., in tal senso, sentenze del 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C-499/09, C 501/09 e C-502/09, EU:C:2011:135, punto 52 e giurisprudenzaivi citata, nonché del 21 febbraio 2013, Zamberk, C-18/12,EU:C:2013:95, punto 27 e giurisprudenza ivi citata; da ultimo Cortegiustizia UE, Sent., 18 gennaio 2018, causa C-463/16). La Corte ha altresìdichiarato che, da un lato, dall’articolo 2 della sesta direttiva discende checiascuna operazione dev’essere considerata di regola come autonoma eindipendente e che, dall'altro, l'operazione costituita da un’unicaprestazione sotto il profilo economico non dev’essere artificialmente divisain più parti per non alterare la funzionalità del sistema dell'Iva, sicché si èin presenza di un'unica prestazione quando due o più elementi o attiforniti dal soggetto passivo al cliente sono a tal punto strettamenteconnessi da formare, oggettivamente, una sola prestazione economicaNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026indissociabile la cui scomposizione avrebbe carattere artificiale (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C-497/09, C 499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 53 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bastovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 70 egiurisprudenza ivi citata).Inoltre, il giudice unionale ha affermato che vi è un’unica prestazionenel caso in cui uno o più elementi debbono essere considerati costitutividella prestazione principale, mentre altri elementi devono invece essereconsiderati come una o più prestazioni accessorie, cui si applica la stessadisciplina tributaria della prestazione principale: pertanto, una prestazioneè considerata accessoria ad una prestazione principale quando costituisceper la clientela non già un fine a sé stante, bensì il mezzo per fruire nellemigliori condizioni del servizio principale offerto dal prestatore (sentenzedel 10 marzo 2011, Bog e a., C 497/09, C-499/09, C-501/09 e C-502/09,EU:C:2011:135, punto 54 e giurisprudenza ivi citata, nonché del 10novembre 2016, Bagtovà, C-432/15, EU:C:2016:855, punto 71 egiurisprudenza ivi citata). Dalla citata giurisprudenza della Corte unionalesi evince, quindi, che, quando si è in presenza di una pluralità diprestazioni, occorre tenere conto della complessiva attività economicasvolta e, in particolare, la specifica finalità perseguita e l'interesseeconomico sottostante, sicché, proprio in relazione alla suddetta finalità,una prestazione è da considerarsi accessoria quando non costituisce il fineultimo perseguito, ma il mezzo per il raggiungimento della effettiva finalitàeconomica perseguita.1.5 Più di recente, anche alla luce della norma di interpretazioneautentica riportata, si è affermato che l’esenzione o la riduzione dellealiquote per i servizi di trasporto marittimo di persone trovano«applicazione anche ove siano effettuate esclusivamente prestazioni ditrasporto con finalità turistico-ricreative, senza la fornitura di ulterioriservizi, in virtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv. dalla l. n. 91Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026del 2022, che, avendo natura di norma di interpretazione autentica, inconformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando il significato giàdiritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva, enunciando una regola digiudizio destinata ad operare in termini generali sia per le controversiependenti che per quelle future, con esclusione dei soli rapporti esauriti»(Cass. n. 35054/2023).Anche la norma di interpretazione autentica riconosce, tuttavia,l’esenzione o le aliquote agevolate alle prestazioni indicate nelle normesopra richiamate «effettuate per finalità turistico-ricreative,indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre chele stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto dipersone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi daquelli accessori ai sensi dell'articolo 12 del citato decreto del Presidentedella Repubblica n. 633 del 1972». Nel caso in cui vengano forniti serviziulteriori rispetto al trasporto, che non siano meramente accessori nelsenso sopra indicato, vanno comunque escluse l’esenzione o leagevolazioni.1.6 Nel caso in esame è pacifico che la prestazione si esaurisce inun’attività di mero trasporto, tuttavia, ad avviso dell’Amministrazione, lacircostanza che la prestazione non viene resa dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] infavore dei passeggeri, bensì della [OSCURATO:SOCIETA] battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA],sarebbe sufficiente ad escludere la riconducibilità della stessa nell’ambitodell’art. 10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972, nella formulazione rationetemporis applicabile.Tali considerazioni non sono condivisibili. Va innanzi tutto evidenziatoche l’aspetto preminente è certamente quello oggettivo, come evidenziatoanche dalla giurisprudenza sopra riportata, sicché da tale punto di vistanon è possibile escludere la stessa dall’ambito dell’art. 10, comma 1°, n.14) d.P.R. 633/1972.Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/20261.7 Inoltre, la conclusione non muterebbe ove si volesse concentrarel’attenzione sui rapporti intercorsi tra il [OSCURATO:PERSONA] e la [OSCURATO:SOCIETA] battelliericosta d’[OSCURATO:SOCIETA] e tra quest’ultima ed i passeggeri.Ed infatti, la stessa Amministrazione nel proprio “controricorso alricorso incidentale” afferma che «A monte di tali prestazioni di servizio erastato stipulato tra le parti, in data 03.03.2014, apposito contratto di“trasporto marittimo di passeggeri”, con cui il trasportatore (RiccoGianpiero) si obbligava ad eseguire per conto del committente (GruppoBattellieri [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA].) il trasporto di passeggeri su richiesta diquest’ultimo.Nel citato contratto di “trasporto marittimo di passeggeri”, privo didata certa, si legge testualmente “… 1) Il trasportatore eseguirà per contodel Committente trasporto di passeggeri su richiesta di quest’ultimo aseconda delle esigenze su vari percorsi e distanze diverse individuati comesegue: Percorso n. 1: [OSCURATO:SOCIETA]/Minori/Maiori e viceversa solo andata -[OSCURATO:SOCIETA]/Conca dei Marini e viceversa solo andata; Percorso n. 2:[OSCURATO:SOCIETA]/Cetara e viceversa solo andata - [OSCURATO:SOCIETA]/Positano e viceversa soloandata - Percorso n. 3: i percorsi n. 2 per viaggi andata e ritorno. 2) Ilcommittente pagherà come [OSCURATO:SOCIETA]/Salerno e viceversa solo andata;Percorso n. 3: i percorsi n. 2 per viaggi andata e ritorno. 2) Il committentepagherà come corrispettivo del percorso effettuato il seguente importo IVAcompresa come da normativa vigente come descritto di seguito: Percorson. 1: euro 3,00 s/a Euro 6 A/r IVA Compresa; Percorso n. 2: euro 5,50S/a o S/r IVA compresa; Percorso n. 3: euro 11,00 A/ IVA compresa. 4)Sono a carico del trasportatore tutte le spese di porto, di agenzia, didogana, diritti vari, pilotaggio (se richiesto), ormeggiatori ed il carburantesu tutti i trasporti marittimi effettuati per conto del committente […]».Orbene, in base alla stessa prospettazione offertadall’Amministrazione, secondo la quale «il trasportatore ([OSCURATO:PERSONA])si obbligava ad eseguire per conto del committente ([OSCURATO:SOCIETA] BattellieriNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026Costa [OSCURATO:SOCIETA].) il trasporto di passeggeri su richiesta diquest’ultimo», deve ritenersi che, ai fini IVA, il rapporto in esame vadaricondotto alla figura del mandato senza rappresentanza. Devono pertantotrovare applicazione i principi contenuti negli artt. 28 direttiva2006/112/CE (in precedenza, 6, par. 4, direttiva 77/388/CEE) e 3, comma3°, d.P.R. 633/1977, in forza dei quali si realizza una «finzione giuridica didue prestazioni di servizi identiche fornite consecutivamente, per effettodella quale l'operatore che partecipa alla prestazione di servizi, cioè ilmandatario, si ritiene che abbia ricevuto, in un primo tempo, i servizi inquestione dall'operatore per conto del quale agisce, cioè il mandante,prima di fornire, in un secondo tempo, personalmente tali servizi al cliente(in termini, Cass. 18 dicembre 2013, n. 28285; 23 ottobre 2013, n.23899; 23 novembre 2018, n. 30360, laddove la successiva Cass. 29settembre 2020, n. 20591 si riferisce all'ipotesi speculare di mandatovolto a ricevere da società fornitrici prestazioni da erogare a terzibeneficiari). Dunque, per quel che concerne il rapporto giuridico tramandante e mandatario, «...il loro ruolo rispettivo di prestatore di servizie di pagatore è artificialmente invertito ai fini dell'IVA» (Corte giust. 14luglio 2011, C-464/10, [OSCURATO:PERSONA]Belge S.A., punto 35).5.1.- Sicché se la prestazione di servizi a cui un operatore partecipa èsoggetta all'iva, lo è anche il rapporto giuridico tra tale operatore e quelloper il quale agisce (v., in tal senso, Corte giust. in causa C-274/15, cit.,punto 87)» (Cass. n. 28940/2020; vedi anche Corte Giust. causa C-707/18, [OSCURATO:PERSONA] SRL, punto 37). Conseguentemente,qualora sia esente – o assoggettata ad aliquota ridotta - una delleprestazioni, lo è anche l’altra.I medesimi principi, del resto, trovano applicazione nei rapporti, permolti aspetti affini a quelli in esame, tra imprese consorziate, consorzio (osocietà consortile) ed ente appaltante, con conseguente unitarietà delregime fiscale della doppia fatturazione e trasferibilità dell’eventualeNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026agevolazione tributaria nell'ambito del meccanismo del cd. ribaltamento,per cui il regime fiscale della fattura emessa nei confronti dell’appaltantenon può che essere il medesimo di quello della fattura emessa dalconsorzio nei confronti dei consorziati o viceversa (a seconda dellemodalità di configurazione del rapporto) per il ribaltamento dei costi (cfr.,ex multis, Cass. n. 18437/2017; Cass. n. 3166/2018; Cass. n.24320/2018; Cass. n. 19786/2020; Cass. 4401/2026). Per quantoesposto, quindi, alle prestazioni rese dalla S.r.l. nei confronti deipasseggeri ed a quelle rese dall’impresa del [OSCURATO:PERSONA] nei confronti della S.r.l.non applicarsi regimi IVA differenti.1.8 Le considerazioni fin qui svolte trovano una decisiva conferma neld.lgs. 10/2026 – la cui entrata in vigore è fissata per il 1° gennaio 2027 –che, all’art. 169, rubricato «norme di interpretazione autentica e dicoordinamento», alla lett. v), stabilisce che «la disposizione di cuiall’articolo 37, comma 1, lettera q), deve intendersi nel senso chel’esenzione dall’IVA si applica anche se il trasporto è effettuato dal vettorein dipendenza di contratti stipulati con soggetti diversi dal viaggiatore»;l’art. 37, comma 1°, d.lgs. 10/2026 indica le prestazioni esenti da impostae la lett. q) riproduce sostanzialmente il testo attualmente vigente dell’art.10, comma 1°, n. 14) d.P.R. 633/1972 («prestazioni di trasporto urbanodi persone effettuate mediante veicoli da piazza. Si considerano urbani itrasporti effettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distantitra loro oltre cinquanta chilometri»), mentre le altre prestazioni ditrasporto, soggette all’aliquota del 5% e del 10%, sono previste nellaTabella A, Parte III, n. 3 e Parte IV, n. 112.Va quindi accolto il ricorso incidentale e va riconosciuta l’esenzionedall’IVA delle prestazioni di trasporto rese dal [OSCURATO:PERSONA] nei confronti dellaGruppo battellieri costa d’[OSCURATO:SOCIETA].; non è possibile, tuttavia, deciderenel merito la controversia, giacché, in considerazione dell’accoglimento delricorso incidentale e, come si vedrà, del secondo motivo di ricorsoNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026principale, occorre rinviare alla CGT di secondo grado per l’eventualerideterminazione delle sanzioni applicate.2. L’accoglimento del ricorso incidentale rende superfluo l’esame delprimo motivo di ricorso principale che presuppone che l’IVA fosse dovuta.Infatti, con tale motivo, l’Amministrazione ha denunciato il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione degli artt. 36 d.lgs. n.546/1992, 132 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. e 111 Cost.. Ad avviso dellaricorrente, la motivazione sarebbe viziata da manifesta illogicità, in quantola CGT di secondo grado, pur accogliendo l’appello incidentale, avrebbe inmaniera del tutto illogica ridotto la pretesa per l’IVA senza avvedersi che«tutte le operazioni prese in esame dall’avviso di accertamento riguardanoil rapporto con il [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:SOCIETA].» (ha trascritto leparti del PVC dal quale risultava tale circostanza). È evidente che unavolta esclusa l’applicazione dell’IVA con riguardo alle prestazioni inquestione, il motivo resta assorbito (cd. assorbimento improprio).3.1 Con il secondo motivo di ricorso principale è stato denunciato ilvizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione dell’art. 112c.p.c.. La CGT di secondo grado sarebbe incorsa in ultrapetizione, avendoannullato le sanzioni per l’ambiguità del dato normativo senza chenell’appello (né nel ricorso introduttivo) fosse contenuta alcuna domandain tal senso; il contribuente, infatti, si era limitato a chiedere l’applicazionedell’art. 12, comma 5°, d.lgs. 472/1997 ed a dolersi dell’impossibilità diaccedere al pagamento in misura ridotta quale conseguenza dellaviolazione del contraddittorio.3.2 Il motivo è fondato.Il giudice d’appello al riguardo ha osservato: «Sussistono, inoltre, ipresupposti - non solo in ragione della tenuità della pretesa, masoprattutto nella considerazione della obiettiva ambiguità del datonormativo e della conseguente incertezza della interpretazioneNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026giurisprudenziale, che ha richiesto l'intervento nomofilattico della Corte dicassazione – per l'annullamento delle sanzioni irrogate».Da quanto riportato, emerge che il giudice d’appello ha annullato le«sanzioni irrogate», cioè tutte le sanzioni, senza distinguere tra quelle perl’IVA e quelle eventualmente derivanti dalla contestazione relativa ai costideducibili.L’accoglimento del ricorso principale avrebbe potuto rendere superfluol’esame del presente motivo se la pronuncia del giudice d’appello fossestata limitata alle sanzioni derivanti dalla violazione relativa all’IVA sulleprestazioni di trasporto; tuttavia, con la statuizione in esame vengonoannullate tutte le sanzioni irrogate, dunque anche quelle eventualmentederivanti dall’altra contestazione sull’indebita deduzione dei costi, sicché ilmotivo – che è fondato - deve essere preso in considerazione.Il giudice d’appello è giunto all’annullamento delle sanzioni inconsiderazione della “tenuità della pretesa” e della “obiettiva ambiguitàdel dato normativo”, senza che il contribuente, con l’appello principale,avesse mai formulato alcuna domanda in tal senso, limitandosi solo achiedere l’applicazione dell’art. 12, comma 5, d.lgs. 472/1997 (sulladeterminazione delle sanzioni in caso di pluralità di violazioni della stessaindole commesse in periodi d’imposta diversi) ed a dolersidell’impossibilità di beneficiare della riduzione delle sanzioni qualeconseguenza della violazione del contraddittorio. Ciò risulta con chiarezza,oltre che dal motivo di appello trascritto nel ricorso principale, anche dalcontroricorso del contribuente che, sostanzialmente, conferma talecircostanza (cfr. pagg. 3-4), ma sostiene, in contrasto con l’espressamotivazione della sentenza d’appello sopra riportata, che, proprio pereffetto di tale norma, «il Giudice di Appello, tenuto conto di tutte lecircostanze specifiche del caso, è pervenuto all’annullamento dellesanzioni irrogate».Numero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026È tuttavia consolidato l’orientamento secondo il quale le obiettivecondizioni di incertezza – che, ai sensi degli artt. 6, comma 2°, d.lgs.472/1997, 8 d.lgs. 546/1992 e 10, comma 3°, l. 212/2000 (cheriproducono sostanzialmente quanto già stabilito in precedenza dall’art. 39bis d.P.R. 636/1972) escludono l’applicabilità delle sanzioni - non possonoessere rilevate d’ufficio dal giudice, ma devono essere allegate e provatedal contribuente (cfr., ex multis, Cass. n. 18718/2018; Cass. n.17195/2019; in senso contrario, Cass. n. 2604/2024, superata però daCass. n. 2787/2026 e Cass. n. 3466/2026).La CGT, annullando d’ufficio le sanzioni per tali ragioni, è dunqueincorsa nella violazione dell’art. 112 c.p.c..Il motivo deve quindi essere accolto, con rinvio alla CGT di secondogrado della Campania che dovrà verificare se sono state irrogate sanzionianche in relazione alla pretesa per l’indebita deduzione di costi edeventualmente provvedere a rideterminare le sanzioni, in considerazionedell’annullamento della pretesa per l’IVA sulle prestazioni di trasportomarittimo e dell’erroneo annullamento di tutte le sanzioni da parte delgiudice d’appello.4. In definitiva, vanno accolti l’unico motivo di ricorso incidentale ed ilsecondo motivo di quello principale, mentre va dichiarato assorbito ilprimo motivo di ricorso principale. La sentenza impugnata va quindicassata in relazione ai motivi accolti, con rinvio alla CGT di secondo gradodella Campania, in diversa composizione, che provvederà anche in ordinealle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso incidentale ed il secondo motivo di ricorsoprincipale e dichiara assorbito il primo motivo di ricorso principale; cassa lasentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla CGT diNumero registro generale 20989/2024Numero sezionale 5410/2026Numero di raccolta generale 25659/2026Data pubblicazione 21/09/2026secondo grado della Campania, in diversa composizione, cui demanda diprovvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 8/7/2026.La PresidenteAngelina-[OSCURATO:PERSONA]