Cassazione n. 19707/2025

ronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.5789/2022 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, r appresentata e difesa ex lege dall'Avvocatura Generale dello Stato -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] -intimata- avverso la Sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Calabria – Sezione Distaccata di [OSCURATO:PERSONA] n. 2729/2021 depositata il 29/07/2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/06/2025dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. In data 9 novembre 2015, l’[OSCURATO:PERSONA] dell’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] di Catanzaro notificava alla società [OSCURATO:SOCIETA]. avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2011. Con tale atto impositivo veniva contestato l’utilizzo di fatture per operazioni ritenute oggettivamente inesistenti, emesse dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. ed attinenti alla realizzazione , nell’anno 2009, di opere relative ad un capannone industriale della [OSCURATO:SOCIETA]. (oggi [OSCURATO:SOCIETA].) sito in [OSCURATO:PERSONA],contabilizzati dalla committente come quote di ammortamento – anche – in relazione all’anno 2011. Venivano anche recuperati a tassazione ammortamenti e spese per personale, in ragione della ritenuta non operatività della [OSCURATO:SOCIETA]. nell’anno di imposta in oggetto. 2. La società contribuenteimpugnaval’avviso di accertamento avanti alla [OSCURATO:PERSONA], cheaccoglieva parzialmente il ricorso, annullando l’avviso di accertamento limitatamente al recupero a tassazione di ammortamenti e spese per personale. 3. Avverso tale decisione proponevano appello entrambe le parti. 4. Con la sentenza indicata in epigrafe, la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva l’appello erariale , ritenendo dimostrata la mancanza di operatività della società [OSCURATO:SOCIETA]. nel corso dell’anno 2011, con conseguente indeducibilità delle componenti negative del reddito. 5. La CTR accoglieva anche l’appello della contribuente, per quanto attenevaal disconoscimento, riten uto illegittimo , de i costi di cui alle fatture emessedalla [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. 6. Avverso tale decisione l’Agenzia delle Entrateha proposto ricorso per cassazione, sorretto da due motivi di impugnazione. La società contribuente è rimasta intimata. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, comma1 n. 4 c.p.c. la « Nullità della sentenza e/o del procedimento ex art. 111 Cost., 1, 2 e 36 Dlgs 546/91, 132 e 274 c.p.c. e 118 disp. att. c.p.c. » 1.1. Deduce la ricorrente che la CTR, nell’accogliere in parte le ragioni della società contribuente, ha ritenuto sufficienti,ai fini della prova dell’effettività dei costi,la documentazione bancaria, le fatture e le scritture contabili. Tuttavia, tale motivazione sarebbe apodittica e apparente, poiché non fornisce alcuna reale confutazione degli elementi presuntivi e indiziari, documentati dall’Amministrazione finanziaria, dai quali si desumeva l’inesistenza oggettiva delle operazioni contestate. La sentenza si limiterebbe infatti ad affermare, in via del tutto generica, che la [OSCURATO:SOCIETA]. avrebbe documentato l’effettuazione dei lavori, senza però considerare né contestare nel merito le risultanze acquisite in sede istruttoria. L’Ufficio sottolinea, inoltre,come non siano stati prodotti in giudizio elementi fondamentali quali il computo metrico o il contratto di appalto, che tuttavia i giudici di appello annoverano tra gli elementi di riscontro delle ragioni della contribuente e, ancora, nella documentazione che risulta prodotta nei gradi di merito non vi sarebbe traccia degli stati di avanzamento lavori certificati dal direttore dei lavori, che la CTR menziona come elemento decisivo a sostegno dell’effettività delle spese sostenute. La ricorrente evidenzia, inoltre , come, a fronte di un impegno economico di tale portata, non risulti stipulato alcun formale contratto tra le parti. In sintesi, l’Amministrazione censura la sentenza impugnata in quanto non offre una valida giustifica zione , ulteriore rispetto alla mera documentazione formale, in merito alla effettività di costi per circa 2.700.000 euro. 2. Con il secondo motivo di ricorso l’Agenzia denuncia, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., la Violazione e falsa applicazione degli artt. 102 e 109 Dpr 917/86, 2697, 2727 e 2729 c.c. con riguardo alla disciplina dei componenti negativi del reddito d’impresa e al regime probatorio relativo alla deducibilità dei costi e all’ammortamento dei beni materiali». 2.1. L’Amministrazione evidenzia che incombe al contribuente l’onere di dimostrare non solo l’esistenza formale dell’operazione, ma anche la sua effettività, attraverso elementi che dimostrino un reale scambio economico, non risultando sufficienti per provare la legittima deduzione dei costi e dell’IVA, la semplice presenza delle fatture, dei bonifici e della regolare registrazione in contabilità. 3. I motivi, da esaminarsi congiuntamente per la stretta connessione, sono fondati. 3.1. Con riferimento all'ipotesi, di cui alla presente controversia, in cui l'amministrazione finanziaria contesti l'inesistenza di operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei relativi costi e di detraibilità della relativa imposta, giova richiamare il consolidato orientamento secondo cui la stessa ha l'onere di provare che l'operazione commerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà mai posta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui quali fonda la contestazione, mentre è onere del contribuente dimostrare la fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibili, non essendo sufficiente, a tal fine, la regolarità formale delle scritture o le evidenze contabili dei pagamenti, strumenti che vengono di solito adoperati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (da ultimo v. Cass. Sez. 5 n. 9723 del 10/04/2024). 3.2. Più in particolare, la dimostrazione a carico dell'amministrazione finanziaria è raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell'art. 39, comma primo, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. art. 54, comma secondo, d.P.R. n. 633/1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi, per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino in modo certo e diretto la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati ovvero la inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione. Infatti, nell'ordinamento tributario, gli elementi indiziari, ove rivestano i caratteri di gravità, precisione e concordanza, danno luogo a presunzioni semplici le quali, proprio a mente degli univoci precetti dettati dalle sopra indicate previsioni normative, sono idonee, di per sé sole considerate, a fondare il convincimento del giudice. 3.3. Assolto in tal guisa l'onere della prova incombente sull'amministrazione finanziaria, grava poi sul contribuente la dimostrazione dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate. Pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimità e fondatezza dell'atto impositivo, è tenuto a valutare,singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi fornitidall'amministrazione finanziaria, estrinsecando in motivazione irisultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravità, precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria offerta dal contribuente, a tanto onerato dall'art. 2697, commasecondo, cod. civ. (Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628). 3.4. In particolare, una volta che l'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzioni semplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura, ovvero in ragionedella regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi dipagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia (tra molte, Cass., 18 ottobre 2021, n. 28628, in motivazione, citata; Cass., 5 luglio2018, n. 17619). 3.5. Nel caso di specie l’Amministrazione, sin dal PVC in data 29/07/2015 (richiamato, nei passaggi salienti, nel ricorso dell’Agenzia, nonché nelle relative controdeduzioni spese nel giudizio di merito, parimenti richiamate in ricorso) ha addotto elementi indiziari dai quali emergeva : che in data 20 dicembre 2008, la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. aveva emesso fattura a saldo, attestando l'avvenuto completamento dei lavori del capannone in questione; che l'avvenuto completamento del capannone industriale, comprensivo di un ampliamento, era stato attestato anche nella perizia redatta dall'ing. Lippelli in data 10 giugno 2009; che risultava pertanto inspiegabile la successiva contabilizzazione di ulteriori tre fatture, datate 31.8.2009 e 31.12.2009, aventi ad oggetto generici lavori di realizzazione del capannoneindustriale per il valore di oltre 2.700.000 euro, atteso che lo stesso era già stato realizzato (compreso l'ampliamento) per come attestato dal perito e che gli stessi lavori erano già stati fatturati; che a nulla rilevava la circostanza dell’ottenimento di permessi di costruire in variante a gennaio e giugno 2009, atteso che la contribuente benpotrebbe aver eseguito i lavori primadell'ottenimento dei relativi permessi (come di fatto verificato dal perito), regolarizzandosolo successivamente la propria posizione nei confronti del Comune di [OSCURATO:PERSONA]; che, inoltre, dalle risultanze di numerosi sopralluoghi della Guardia di Finanza eseguiti a far data dal 27.11.2012, e corredati da rilievi fotografici, era emerso lo stato di totale abbandono dell o stabilimento produttivo della CAVS.r.l. (poi [OSCURATO:SOCIETA].). 3.6. La CTRha tuttavia valorizzato, ai fini del ritenuto assolvimento dell’onere di prova contraria da parte della società contribuente, elementi inidonei, in quanto attestanti la mera regolarità formale della operazione, e segnatamente ipagamenti effettuati con bonifico bancario, la regolare registrazione delle operazioni nei registri obbligatori ai fini fiscali e civilistici, i permessi in variante autorizzati dal Comune di [OSCURATO:PERSONA] , nonché altra documentazione comunque interna alla società. 3.7. La CTR ha quindi, compendiato le proprie argomentazioni affermando che «gli elementi probatori sopra evidenziati, in assenza, tra l'altro, di qualsivoglia contestazione da parte dell'Ufficio, consentono di ritenere la reale effettuazione dei predetti lavori e la legittima deduzione dei relativi costi», così omettendo qualsivoglia valutazione comparata con gli elementi indiziari addotti dall’Amministrazione. 4. Il ricorso va conseguentemente accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria –Sezione Distaccata di [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaCalabria – Sezione Di