Cassazione n. 09182/2026

o e difeso dall'Avvocatura Generale Dello Stato .-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio n.6571/2018 depositata il 01/10/2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 11/02/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 2395/2020Numero sezionale 1390/2026Numero di raccolta generale 9182/2026Data pubblicazione 11/04/2026La vicenda trae origine da un controllo di coerenza esterna svolto nel 2014dalla Guardia di Finanza nei confronti della ditta individuale MA.RI [OSCURATO:PERSONA], a seguito di verifiche effettuate sulla ditta D’AgostiniGiancarlo, ritenuta emittente di fatture per operazioni soggettivamenteinesistenti negli anni d’imposta 2006-2009.In data 7 maggio 2014 veniva notificato il processo verbale diconstatazione, nel quale la Guardia di Finanza qualificava comesoggettivamente inesistenti le fatture emesse dal D’Agostini, conriconoscimento dei costi ma disconoscimento della detraibilità IVA perl’importo di € 5.400 (anno 2007). Seguiva l’emissione dell’avviso diaccertamento n. TK501R304773/2014 del 14 ottobre 2014.Il contribuente impugnava l’atto davanti alla Commissione TributariaProvinciale di Roma, deducendo la decadenza dell’azione accertatrice permancata operatività del raddoppio dei termini; la carente motivazionedell’avviso, fondato in modo pedissequo sul p.v.c.; la propria estraneitàalla frode, con piena buona fede e assenza di elementi idonei a fardubitare dell’effettività delle prestazioni.La CTP di Roma, con sentenza n. 28824/24/2016, accoglieva il ricorso,ritenendo provata l’effettività delle prestazioni e l’assenza diconsapevolezza del contribuente circa l’illecito del fornitore.L’Agenzia delle Entrate proponeva appello, deducendo la correttaoperatività del raddoppio dei termini; la soggettiva inesistenza delleoperazioni;– l’insufficienza delle prove sulla buona fede del [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:PERSONA] del Lazio, con sentenza n.6571/11/18, depositata il 1° ottobre 2018, rigettava l’appello dell’Ufficio,confermando integralmente la decisione di primo grado, concompensazione delle spese. La CTR rilevava che il contribuente avevadimostrato sia l’effettività delle operazioni sia la totale inconsapevolezzadell’illecito perpetrato dal fornitore.Numero registro generale 2395/2020Numero sezionale 1390/2026Numero di raccolta generale 9182/2026Data pubblicazione 11/04/2026Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate proponeva ricorso percassazione, articolato in un unico motivo. Il contribuente resisteva concontroricorso.RAGIONI DELLA DECISIONECon l’unico motivo di ricorso per cassazione, l’Agenzia delle Entratededuce la violazione e falsa applicazione dell’art. 54, comma 1, del D.P.R.633/1972, degli artt. 168, lett. a), 178, lett. a), 220, n. 1, e 226, n. 5,della Direttiva 2006/112/CE, nonché degli artt. 2727, 2729, comma 1, e2697, comma 2, c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.,lamentando che la CTR Lazio avrebbe erroneamente ritenuto superate lepresunzioni semplici poste dall’Ufficio a fondamento dell’avviso, sulla“mala fede” del contribuente, in ragione della documentazione prodottadal [OSCURATO:PERSONA]. Secondo la ricorrente, la CTR avrebbe dunque violato icriteri sul riparto dell’onere della prova e le norme che regolano il dirittoalla detrazione dell’IVA in presenza di operazioni soggettivamenteinesistenti.Il motivo è fondato.È principio consolidato che, quando l’Amministrazione finanziaria contestil’emissione o l’utilizzo di fatture per operazioni soggettivamenteinesistenti, incombe su di essa l’onere di provare, anche mediantepresunzioni semplici, che il contribuente sapeva o avrebbe dovuto sapere,usando l’ordinaria diligenza alla luce della propria qualificazioneprofessionale, che l’operazione si inseriva in una frode IVA. Assolto taleonere, grava sul contribuente dimostrare di avere adottato la massimadiligenza esigibile da un operatore accorto al fine di non essere coinvoltonella frode (Cass. nn. 2922/2022; 15369/2020; 5873/2019; 9851/2018).Ne discende che la buona fede non si presume in via automatica dallaregolarità formale delle fatture o dalla tracciabilità dei pagamenti, maNumero registro generale 2395/2020Numero sezionale 1390/2026Numero di raccolta generale 9182/2026Data pubblicazione 11/04/2026richiede la dimostrazione di verifiche concretamente esigibili,proporzionate alle circostanze del caso.L’onere dell’Amministrazione si incentra su due circostanze costitutive:l’alterità soggettiva dell’operazione, ossia il fatto che il soggetto formalesia diverso da quello reale; la consapevolezza o conoscibilità dell’illecito daparte del cessionario.Secondo la giurisprudenza, tale prova può essere raggiunta anchemediante indizi, senza necessità di dimostrazioni analitiche su ognidettaglio dell’operazione; è sufficiente che gli indizi siano gravi, precisi econcordanti e attengano anche solo ad alcuni episodi o fatture rilevanti(Cass. 9851/2018).È altresì principio fermo che la mera regolarità formale delle scritturecontabili, la correttezza dei pagamenti o l’assenza di vantaggio economiconon rilevano ai fini dell’esclusione della soggettiva inesistenza, trattandosidi elementi facilmente simulabili, né idonei a escludere la conoscenzadell’illecito (Cass. n. 9851/2018).In tema di frodi IVA “carosello”, qualora l’operazione sia di tipotriangolare, caratterizzata da un’interposizione fittizia, l’onere probatoriodell’Amministrazione sulla consapevolezza del cessionario è assoltomediante la sola dimostrazione che il soggetto interposto sia privo dimezzi e struttura adeguata; in tal caso spetta al contribuente provare lapropria buona fede (Cass. nn. 10120/2017; 27629/2018).L’operazione è soggettivamente inesistente sia quando l’emittente non siasoggetto passivo, sia quando la fattura attesti operazioni compiute dasoggetto diverso dal reale cedente; in tali casi, la detraibilità dell’IVA èesclusa per difetto stesso del presupposto dell’art. 19 d.P.R. 633/1972(Cass. nn. 23987/2009; 5719/2007). L’IVA versata a soggetto nonlegittimato è “fuori conto”, cioè estranea al meccanismo compensativo deltributo (Cass. nn. 24426/2013; 6229/2013; 15369/2020).Numero registro generale 2395/2020Numero sezionale 1390/2026Numero di raccolta generale 9182/2026Data pubblicazione 11/04/2026La Corte di giustizia ha chiarito che il diritto alla detrazione può esserenegato solo se è adeguatamente dimostrato, con elementi oggettivi, che ilcontribuente sapesse o avrebbe dovuto sapere di partecipare a una frode,non potendosi introdurre forme di responsabilità oggettiva (CGUE, 1dicembre 2022, C-512/21; Kittel; Mahagében; Ferimet).Nella sentenza oggetto di ricorso, la Commissione regionale non ha fattocorretta applicazione dei principi sopra richiamati.La CTR ha esaminato gli elementi indiziari addotti dall’Ufficio in modoparziale, frammentario e atomistico, omettendo qualsiasi valutazionecomplessiva degli stessi. In particolare, ha isolato ciascun indice dalrestante quadro fattuale, reputandolo singolarmente non decisivo, senzamisurarne la forza dimostrativa nella loro convergenza, così eludendo laregola metodologica propria della prova presuntiva. Non ha consideratoche, nella prova presuntiva, ogni elemento può rafforzare l’altro in unrapporto di convergenza del molteplice, anche se singolarmente sfornito didecisività.È principio fermo che «il procedimento presuntivo richiede la previa analisidi tutti gli indizi e la successiva valutazione complessiva della loroconcordanza; non è ammissibile un’analisi atomistica» (Cass. nn.9054/2022; 14151/2022; 27419/2019).La CTR non ha proceduto a una valutazione globale e coordinata deglielementi dedotti in giudizio dall’Ufficio.La CTR ha ritenuto irrilevanti gli elementi posti dall’Ufficio a dimostrazionedella natura di “cartiera” del fornitore (assenza di mezzi, personale,iscrizioni, acquisti coerenti, movimentazioni economiche incompatibili),poiché riguardanti la sola sfera del cedente. Così argomentando, tuttavia,ha confuso il piano dell’alterità soggettiva del fornitore con quello –distinto ma connesso – della conoscibilità della frode, poiché proprio leanomalie strutturali ed operative dell’interposto, quando percepibilisecondo l’ordinaria diligenza, sono suscettibili di costituire “segnali diNumero registro generale 2395/2020Numero sezionale 1390/2026Numero di raccolta generale 9182/2026Data pubblicazione 11/04/2026allarme” idonei a fondare la presunzione che il cessionario fosse (odovesse essere) consapevole dell’illecito meccanismo.Tale impostazione è erronea. Gli elementi inerenti la struttura el’operatività del soggetto interposto sono proprio quelli che lagiurisprudenza considera idonei a fondare la presunzione di conoscibilitàdella frode da parte del cessionario, specie quando i rapporti sono diretti eimmediati (Cass. 9851/2018; Cass. 10120/2017; Cass. 27629/2018). Inaltri termini, la prova indiziaria non richiede che l’Ufficio dimostri unaccordo fraudolento tra cedente e cessionario, ma che evidenzi circostanzeobiettive tali da rendere non plausibile, secondo l’ordinaria esperienza,l’ignoranza dell’operatore; ed è rispetto a tali circostanze che deve essereapprezzata, in concreto, l’adeguatezza delle cautele adottate dalcontribuente.Il giudice di merito è incorso in errore di sussunzione, poiché ha negato lagravità, precisione e concordanza degli indizi senza verificarne la possibileintegrazione reciproca, né la loro idoneità a fondare una presunzionesemplice secondo criteri di normalità. La verifica richiesta dall’art. 2729cod. civ. impone, infatti, dapprima l’esame analitico dei singoli indici e,quindi, una sintesi valutativa complessiva, volta a stabilire se la pluralitàdegli elementi converga verso l’unica conclusione ragionevolmentesostenibile; passaggi che la CTR ha omesso, sostituendo al ragionamentopresuntivo un giudizio frammentato e privo di effettiva comparazione. Ciòintegra violazione dell’art. 2729 cod. civ., censurabile ai sensi dell’art. 360,n. 3, c.p.c. (Cass. nn. 29635/2018; 18611/2021).La CTR ha omesso di esaminare parte del materiale indiziario e ha esclusola valenza di altri elementi con motivazione apparente, mancando di unpercorso logico che tenga conto dell’intero quadro probatorio, in violazionedei canoni di cui agli artt. 2697, 2727 e 2729 cod. civ. e dellagiurisprudenza unitaria sul tema (Cass. nn. 21223/2018; 9952/2017;12884/2016). In particolare, là dove si limita a qualificare gli indizi comeNumero registro generale 2395/2020Numero sezionale 1390/2026Numero di raccolta generale 9182/2026Data pubblicazione 11/04/2026non fossero percepibili o non imponessero ulteriori verifiche, né chiariscequali elementi positivi, specifici e convergenti depongano per l’adozione,da parte del contribuente, della diligenza massima esigibile; conconseguente deficit argomentativo rispetto al punto decisivo dellaconoscibilità della frode.La sentenza impugnata è incorsa in violazione dei criteri legali del ripartodell’onere probatorio e della struttura della prova presuntiva, nonché deiprincipi nazionali ed europei in tema di frodi IVA. Ha valutato comeirrilevanti, senza curarsi di apprezzarne in modo globale l’incidenza, glielementi tipici della soggettiva inesistenza, quindi, ha abdicato ad unvaglio completo e accurato del quadro presuntivo; inoltre, non haverificato la conoscibilità dell’illecito secondo i criteri dell’ordinariadiligenza.Va, inoltre, rilevato che la circostanza, valorizzata dalla CTR, secondo cuil’Ufficio avrebbe riconosciuto i costi effettivamente sostenuti dalcontribuente, è del tutto irrilevante ai fini che qui interessano. Comecostantemente affermato da questa Corte, nelle operazionisoggettivamente inesistenti la questione non attiene alla materialità dellaprestazione, né alla deducibilità dei relativi costi ai fini delle impostedirette, bensì all’indebita detrazione dell’IVA versata a un soggettofittiziamente interposto. L’alterità del cedente — e non la mancanzadell’esecuzione dei lavori — determina infatti l’estraneità dell’imposta almeccanismo compensativo di cui all’art. 19 del d.P.R. 633/1972, rendendol’IVA corrisposta “fuori conto” e, dunque, non detraibile, a prescinderedalla realtà del costo sostenuto (Cass., nn. 23987/2009; 6229/2013;15369/2020). Ne consegue che l’avvenuto riconoscimento dei costi daparte dell’Amministrazione finanziaria — richiamato dalla CTR comeelemento a supporto della buona fede del contribuente — non puòspiegare alcuna incidenza né sul giudizio di effettività delle operazioni, né,Numero registro generale 2395/2020Numero sezionale 1390/2026Numero di raccolta generale 9182/2026Data pubblicazione 11/04/2026soprattutto, sulla verifica della consapevolezza o conoscibilità della frode,che costituisce il fulcro dell’onere probatorio in tema di operazionisoggettivamente inesistenti. [OSCURATO:PERSONA] regionale ha dunqueprivo di attitudine dimostrativa rispetto ai presupposti della detrazionedell’imposta, incorrendo in errore di sussunzione.Il ricorso va pertanto accolto; la sentenza va cassata con rinvio alla Cortedi giustizia tributaria di II grado del Lazio, che procederà a un nuovoesame alla luce dei principi sopra esposti, provvedendo, inoltre, allaregolazione delle spese processuali. In sede di rinvio, il giudice del meritodovrà dunque procedere a una valutazione unitaria e complessiva degliindizi allegati dall’Ufficio, verificandone la gravità, precisione econcordanza, e accertare – secondo il parametro dell’ordinaria diligenzaqualificata – se il contribuente sapesse o avrebbe dovuto saperedell’interposizione fittizia, nonché se abbia dimostrato l’adozione dellamassima diligenza esigibile per evitare il coinvolgimento nella frode. P.Q.MAccoglie il ricorso. Cassa la sentenza d’appello. Rinvia la causa per unnuovo esame e per la regolazione delle spese processuali alla Corte digiustizia tributaria di II grado del Lazio.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 11/02/2026.La PresidenteTania Hmeljak