Cassazione n. 27366/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 2 030 /20 1 6 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’avvocatura generale dello Stato con domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi n. 12 (PEC: [OSCURATO:EMAIL]); –ricorrente – Contro [OSCURATO:SOCIETA]. in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]Onofri (PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) - controricorrente – avversola sentenza della [OSCURATO:PERSONA] de l Lazio n. 3360/10/2015depositata in data 1 1 / 0 6 /20 15 , non notificata; Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Oggetto: finanziamenti soci–presunzione di ricavinondichiarati Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 Rilevatoche: - la società [OSCURATO:SOCIETA]. ricorreva contro l’avviso di accertamento notificatole per IRES, IRAP e IVA 200 7 con il quale erano individuati ricavi non dichiarati per euro 825.000,00 in quanto contabilmente occultati da parte dei soci che avevano simulato unaserie di loro finanziamenti alla società; - l a C TP accoglieva il ricorso; - appellava l' U fficio ; - c on la pronuncia oggetto della sentenza gravata , la CTR ha rigettato l’impugnazione dell’[OSCURATO:PERSONA] ritenendol’atto impugnato non fondato su elementi certi ma solo sumarcati profili di sospetto rilevabili nel comportamento dei soci enelle circostanze riferite ai loro versamenti a favore della società , rimastiperò senza adeguati riscontri ; - r icorre a questa Corte l' A genzia delle entrate con atto affidato a tre motivi di ricorso; resiste con proprio controricorso la società contribuente; Consideratoche: - i l p rimo motivo di ricorso deduce la nullità della sentenza per violazionedell'art. 132 c. 2 n. 4 c.p.c. e dell’art. 36 del d. Lgs. n. 546del 1992 in relazione all’art. 360 c. 1 n. 4 c.p.c. per avere per averela CTR reso una motivazione caratterizzata da espressioni dubitativee incerte, quindi affetta da nullità; - il motivo è in fondato; - invero, la pronuncia impugnata, pur non brillando per chiarezza di esposizione nel suo mettere a confronto e valutare con nitore l e contrapposte tesi e gli elementi dedotti dalle parti, rende una motivazionesuperiore al c.d. “minimo costituzionale” (Cass. SS. UU.sent. n. 8053/2014) poiché in conclusione afferma che “per quanto osservato sopra, deve prendersi atto l’accertamento dell’Ufficio non risulta basato su elementi certi, ma soltanto su marcati profili di sospetto …. che non è stato, però, possibile riscontrareadeguatamente” (pag. 8 penultimo periodo); Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 - ebbene, tale espressione manifesta con adeguat a limpidezza da unlato la con vinzione formatasi in capo al giudice dell’appello (e l’iterlogico giuridico seguito) che ha ritenuto inidonei gli elementi presuntivi dedotti a dar prova della pretesa di maggiori tributi; dall’altro, contestualmente, rende evidente l’errore di diritto commesso, che è oggetto di censura da parte dell’Agenzia dell’Entratein sede di formulazione del secondo motivo; - detto mezzo di impugnazione si incentra sulla violazione e falsa applicazionedell’art. 39 c. 1 lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973, nonché deg li artt. 2697, 2727, 2729 c.c. in relazione all’art. 360 c.1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR, una volta accertata la sussistenza deielementi precisi, gravi e concordanti in grado di far presumere lanatura simulata dei versamenti operati dai soci – quindi l a loro reale natura di utili della società precedentemente sottratti a imposizione– mancato di far gravare l’onere di provare il contrario incapo alla [OSCURATO:SOCIETA]. ; - il motivo è fondato; - invero, la legittimità di un finanziamento soci, opponibile al Fisco, richiede la regolarità formale delle delibere assembleari e delle scritture contabili, in tempi coerenti con l'andamento finanziario del periodo : diversamente l'erogazione finanziaria deve ritenersi re-immissione in azienda di utili oc culti (Cass. Civ., 17 giugno 2021,n. 17322); - depone in tale senso anche il disposto dell’art. 2467 c.c., rubricato “finanziamenti dei soci” in forza del quale “il rimborso dei finanziamenti dei soci a favore della società è postergato rispetto alla soddisfazione degli altri creditori e, se avvenuto nell'anno precedente la dichiarazione di fallimento dellasocietà, deve essere restituito. Ai fini del precedente comma s'intendono finanziamenti dei soci afavore della societ à quelli, in qualsiasi forma effettuati, che sono stati concessi in un momento in cui, anche in considerazione del tipo di attivit à esercitata dalla societ à , risulta un eccessivo squilibrio dell'indebitamento rispetto al patrimonio Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 netto oppure inuna situazione finanziaria della società nella quale sarebbe statoragionevole un conferimento”; - da ciò anche , ritiene il Collegio, si evinc e come la giustificazione, sul piano del buon governo della società, dei finanziamenti a favore della stessanon possa fondarsi unicamente sulla deduzione della loro necessità e opportunità ma debba fondarsi quantomeno sulla individuazione di elementi, anche indiziari, non solo dedotti ma anche provati dal contribuente , atti a dimostrare la ragionevolezza del finanziamento a fronte delle necessità dell’ente societario e quindi la sua convenienza quale utile alternativa al ricorso al credito bancario; - in questo caso, il giudice del gravame non ha proceduto alla valutazione degli elementi , parimenti indiziari , prospettati dall'Amministrazione finanziaria (riportati in ricorso nel rispetto del principio di specificità e localizzazione dei motivi di ricorso a pag. 9 e seguenti) e ha quindi erroneamente escluso la loro idoneitàa costituire elementi gravi, precisi e concordanti, secondo quantoconsentito dall'art. 39, comma primo, lett. d), cit. ; - a fronte invero di tali elementi, costituenti prova presuntiva fatta valere dall' A mministrazione finanziaria, la CTR avrebbe invece dovuto esaminare , ove fornit i , gli elementi dedotti dalla società quale p rova contraria , anche indiziaria, consistent i sia nella ragionevolezza, come sopra illustrato, dell’operazione di finanziamento a fronte delle esigenze della società , sia nella presunzionedi possesso delle disponibilità finanziarie a suo tempo debitamenteesistenti e regolarmente assoggettate ove dovuto a imposizionein capo ai soci finanziatori; - era infatti onere della società provare anche la effettiva provenienza del denaro oggetto dei finanziamenti dei s oci, in particolare dando prova che gli stessi avessero la disponibilità finanziaria sufficiente per eseguire i finanziamenti, producendo idoneadocumentazione al fine di contrastare la valenza presuntiva Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 degli elementi , parimenti indiziari ma di segno opp osto offerti dall’Agenziadelle Entrate ; - il terzo motivo deduce la violazione e falsa applicazione dell’art.2697c.c. e dell’art. 109 TUIR in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR erroneamente ritenuto fornita da parte della società la prova della deducibilità dei costi per un totale di euro 5.000,00 sulla base della mera produzione delle fatture ad essiriferiti, senza alcuna prova ulteriore non essendo state dette fatture contornate dalla produzione di ulteriore documentazione ad esse riferite quali la scrittura privata relativa al rapporto giuridico fondante la loro emissione e gli assegni emessi in pagamentodelle stesse; - il motivo è fondato; - i nvero può infatti ben verificarsi che un costo, della cui esistenza soggettiva e oggettiva non dubiti l'Ufficio, sia ritenuto dall'[OSCURATO:PERSONA] a semplicemente non provato quanto all'inerenza, o non del tutto provato nel suo intero ammontareriguardo a tal profilo che ne consenta la deducibilità, o ancora non provato quanto sempre all'inerenza in quanto i documenti che lo attestano non sono ritenu ti adeguati (basti pensare alla documentazione di costi con documentazione extracontabile, diversa dalle fatture, che generalmente può non ritenersi sufficiente a dar prova di quanto dedotto); venendo al casodi specie, ben può essere - ed è oggetto di acc ertamento e valutazionedi fatto del giudice del merito - che a fronte di mere apposizionicontabili derivanti dalla ricezione di fatture di per sé non sospette né tantomeno inattendibili, a fronte degli approfondimenti istruttori dell'Ufficio non siano st ati forniti documentiatti a confermare che quei costi apposti in contabilità fosseroinerenti; - le scritture contabili , infatti, così come le fatture, informano solo quantoagli importi e ai soggetti che hanno ceduto i beni e prestato Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 i servizi ivi descri tti , senza nulla di per sé dire o provare quanto all’inerenza; - alla deduzione dei costi ai fini dell'imposizione reddituale andavanopertanto applicati dalla CTR i consolidati principi indicati da questo Giudice della Legittimità (Cass. Sez. 5, s entenza n. 18904 del 17/07/2018 e Cass. Sez. 5, ordinanza n. 25612 del 22/09/2021) rilevanti anche ai fini iva, in forza dei quali ai fini della detrazione di un costo e come dell'iva relativa, la prova dell'inerenza del medesimo quale atto d'impresa, ossia dell'esistenzae natura della spesa, dei relativi fatti giustificativi e della sua concreta destinazione alla produzione quali fatti costitutivi su cui va articolato il giudizio di inerenza, incombe sul contribuentein quanto soggetto gravato dell'onere di dimostrare l'imponibilematurato; - conclusivamente, in accoglimento del secondo e del terzo motivo ricorso,rigettato il primo motivo, la sentenza impugnata è cassata conrinvio al giudice dell'appello per nuovo esame del merito della controversianel risp etto dei principi sopra illustrati ; p.q.m. accogliei