Cassazione n. 18442/2026

Stato ([OSCURATO:EMAIL]), con domicilio eletto in Roma, viaDei Portoghesi, n. 12;– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/2026LOSITO MAURIZIO, già titolare della ditta individuale PNEUMA-TICI 70023 di [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]), ed elettiva-mente domiciliato in Roma, alla via Po n. 9, presso lo studio dell’Avv.roma.org);– controricorrente e ricorrente incidentale –avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Puglia, n. 693/2/2025 depositata in data 25/02/2025 e chenon risulta notificataudita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 27 marzo2026 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Puglia n. 693/2/2025, previa declaratoria della parzialecessazione della materia del contendere, veniva parzialmente accoltol’appello di [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di titolare della ditta indivi-duale PNEUMATICI 70023 di [OSCURATO:PERSONA], svolgente attività dicommercio al dettaglio di pneumatici via internet, avverso sentenzadella Corte di giustizia tributaria di primo grado di Bari n. 1950/1/2023che aveva rigettato il ricorso del contribuente avverso l’avviso di ac-certamento per II.DD. e IVA relativo all’annualità 2016.2. Si legge nella sentenza impugnata che l’accertamento venivaemesso dall’Agenzia delle Entrate a seguito di PVC della Guardia di Fi-nanza nei confronti del contribuente con cui veniva accertato un mag-gior reddito d’impresa con la conseguente determinazione, a carico diNumero registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/2026Losito, della maggiore imposta da corrispondere, ai fini IRPEF, IRAP edIVA, e l’irrogazione delle relative sanzioni in considerazione del fattoche il contribuente, sulla merce venduta, aveva emesso le fatture d’ac-quisto in reverse charge, omettendo di applicare l’IVA all’acquirentefinale.3. Il giudice di prime cure, con riferimento alla ripresa IVAtutt’ora controversa, stabiliva che le vendite effettuate non venivanoassoggettate ad IVA, malgrado il consumatore finale fosse residente inItalia e confermava l’avviso. Il giudice d’appello dichiarava cessata lamateria del contendere limitatamente ai maggiori ricavi originaria-mente accertati nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] con il verbale di accer-tamento n. TVF011100196/2020 emesso dalla Agenzia delle entrateper l’anno d’imposta 2016 e, per il resto, accoglieva l’appello dichia-rando la nullità dell’impugnato avviso di accertamento nel capo in cuiaveva stabilito l’assoggettabilità ad IVA degli incassi effettuati dal con-tribuente nonché la nullità delle relative sanzioni. La motivazione af-fermava che, nella fattispecie in esame, al momento in cui era avve-nuto il pagamento da parte degli acquirenti a Losito, pagamento se-guito da quello effettuato dal contribuente medesimo al fornitore tede-sco, i pneumatici si trovavano ancora nel territorio della Germania.Pertanto, sulla base dell’art. 7 bis, 1° comma, del d.P.R. n. 633/1972,il giudice riteneva che tali contratti non fossero assoggettabili ad IVAin quanto al momento in cui si erano perfezionati con il pagamento daparte del contribuente al fornitore tedesco, i pneumatici non erano statiancora spediti in Italia.[OSCURATO:PERSONA] registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/20264. Avverso la sentenza d’appello l’Agenzia delle Entrate ha pro-posto ricorso principale per cassazione, affidato ad un motivo, cui re-plica il contribuente con controricorso e ricorso incidentale per un mo-tivo.Il sostituto Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA] ha depositato requi-sitoria scritta concludendo nel senso dell’accoglimento del ricorso prin-cipale con assorbimento dell’incidentale.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso principale l’Agenzia delle entratecensura la sentenza ai sensi dell’art. 360, comma primo, n. 3, cod.proc. civ., per violazione degli artt. 7-bis, 17, commi 2 e 3, 21 e 22 deld.P.R. n. 633 del 1972, in combinato disposto con l’art. 40 del decreto-legge n. 331 del 1993. Secondo la ricorrente il giudice del gravame nonavrebbe considerato la complessità dell’operazione, consistentenell’acquisto intracomunitario dal fornitore UE e nella successiva e con-testuale cessione nazionale mediante spedizione diretta all’acquirentefinale.1.1. Va dato atto che il controricorrente ha eccepito l’inammissibi-lità del ricorso principale per novità della censura in quanto, a suo dire,per la prima volta in sede di ricorso per Cassazione l’Agenzia delle en-trate avrebbe fatto riferimento alla disposizione di cui all’art. 40, d.L.n. 331/1993. L’eccezione non può trovare ingresso, in quanto il fattoalla base della controversia e della pretesa dell’amministrazione finan-ziaria è stato fin dall’inizio l’applicabilità dell’IVA alle operazioni conte-state, né è mutata la causa petendi per effetto della specificazione delladisciplina con richiamo della suddetta norma il profilo la territorialitàNumero registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/2026delle operazioni infacomunitarie ai fini IVA, fermo restando che la sus-sunzione della fattispecie nella corretta disposizione di legge è comun-que rimessa al giudice, trattandosi di un profilo inerente alla regola didiritto da applicare al caso concreto.2. Ciò premesso, il motivo è fondato.Innanzitutto, va rammentato che consumatori finali sono i clientinon registrati ai fini IVA e che, ai fini della distinzione tra cessione dibeni e prestazione di servizi, per la giurisprudenza della Corte di Giu-stizia UE, è necessario avere riguardo al contenuto della prestazione ealla prevalenza, per il destinatario, delle fasi, degli interventi e dellelavorazioni nelle quali si articolano la prestazione principale e le pre-stazioni accessorie (v., ad es. CGUE 11 febbraio 2010, C-88/09,[OSCURATO:PERSONA] e giurisprudenza ivi citata). Nel caso di specie, l’og-getto dell’operazione economica è una cessione di beni, pneumaticiprovenienti da un unico fornitore stabilito in Germania a Losito e, ai finidelle contestazioni sopra descritte, la sua ditta individuale, titolare dipartita IVA, non è qualificabile come consumatore finale: è un rivendi-tore, svolgente attività di commercio al dettaglio di beni via internet,avviene da uno Stato infra-comunitario verso l’Italia, nel caso di speciela Repubblica federale tedesca, è necessario distinguere se l’acquirenteè un privato, caso in cui deve di regola pagare l'IVA tedesca inclusa nelprezzo, a meno che il venditore superi una determinata quota di ven-dite in Italia, nel qual caso applica l'IVA italiana. Se, invece, acquirenteè un imprenditore commerciale italiano, allora l'acquisto è solitamentein regime di reverse charge e l’IVA non è applicata nello Stato UE diprovenienza del bene. Per effetto del regime dell’inversione contabile,[OSCURATO:PERSONA] registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/2026l'acquirente italiano integra la fattura con l'IVA nazionale, che va as-solta in Italia e, incorporata nel prezzo del bene, attinge il consumatorefinale.3. Più complesso è il caso in cui l’operazione coinvolga, come nelcaso di specie, a) un fornitore UE, b) il rivenditore italiano professionalec) e l’acquirente cliente finale italiano, e tale sequenza (operazione acatena) sia stata unitariamente concepita e materialmente realizzatacliente finale attraverso un unico spostamento e il completamentodell’operazione complessiva avvenga con un minimo scarto temporaleper effetto dell’utilizzo dell’e-commerce transfrontaliero. Si realizzacosì una cessione per la quale l’IVA è dovuta in uno Stato membro, mail cedente o prestatore è stabilito in un altro Stato membro (cfr. consi-derando n.2 della Direttiva (UE) n. 2020/284 che modifica la direttiva2006/112/CE (cd. rifusione IVA). La crescita del commercio elettronicoè incoraggiata, e facilita la vendita transfrontaliera di beni e servizi aiconsumatori finali negli Stati membri ma, in tale contesto, è importanteil contrasto al fenomeno delle frodi IVA, affinché la competitività delprezzo finale di acquisto del bene per il cliente finale, nel caso di specieil pneumatico importato, non si realizzi attraverso l’evasione dell’impo-sta armonizzata. Sul piano interpretativo, con riferimento all’acquistodi beni tramite piattaforma di commercio elettronico, questa Corte hagià stabilito che, ai fini dell’applicazione dell’imposta sul valore ag-giunto prevista nell’art. 2, comma 2, n. 3, d.P.R. n. 633/1972 il pas-saggio dei beni dal committente al commissionario non è escluso dallacircostanza che quest’ultimo proceda alla rivendita dei beni su un sitodi vendita on-line, negoziando in proprio la cessione e il prezzo dei beni(v. Cass. n.23084/2024).[OSCURATO:PERSONA] registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/20264. E’ entro la cornice normativa sopra ricostruita che va inquadratoil richiamo all’art. 7 bis (“territorialità - cessione di beni”) del d.P.R. n.633/1972, il cui primo comma afferma che le cessioni di beni, diverseda quelle di cui ai commi 2 e 3 - ossia ipotesi derogatorie di cessione abordo di navi o treni o cessioni di gas che non si configurano nel casoin esame - si considerano effettuate nel territorio dello Stato se hannoper oggetto beni immobili ovvero beni mobili nazionali, comunitari ovincolati al regime della temporanea importazione, esistenti nel terri-torio dello stesso ovvero beni mobili spediti da altro Stato membro in-stallati, montati o assiemati nel territorio dello Stato dal fornitore o persuo conto. Nella fattispecie, è incontestato che Losito ha “aperto” unnegozio on-line sul sito Internet di commercio elettronico eBay e, tra-mite la pubblicazione di un apposito catalogo, ha proposto la venditapneumatici di varie tipologie e marche che, contestualmente all’ordinedel cliente privato, ha acquistato, sempre on-line, presso un unico for-nitore tedesco, la Delticom.Poiché gli pneumatici sono giunti in Italia in quanto il fornitore te-desco ha consegna la merce direttamente al cliente finale, il rivenditoreprofessionale ha sostenuto di aver effettuato un acquisto infracomuni-tario con IVA in reverse charge, e ha considerato conclusa la venditaal privato italiano allorquando la merce si trovava ancora in Germaniae, in ragione di ciò, ha classificato l’operazione fuori campo IVA ex art.7 bis d.P.R. 633/1972. Successivamente, non ha integrato l’imposta eha eseguito le cessioni in favore dei privati italiani senza applicazionedell’imposta, in violazione degli artt. 21 e 22 del medesimo decreto.Così facendo, dal momento che il prezzo finale degli pneumatici non haricompreso l’IVA, l’imposta armonizzata sull’operazione economica nonè stata pagata da alcuno e ciò ha, tra l’altro, alterato anche i meccani-[OSCURATO:PERSONA] registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/2026smi di concorrenza tra rivenditori di pneumatici, danneggiando i riven-ditori nazionali che, esponendo l’IVA, hanno richiesto un prezzo finaledi acquisto maggiore al privato per un pneumatico di analoga tipologiae marca.5. Orbene, tenuto presente che il bene al momento della cessioneal privato da parte del rivenditore professionale italiano non si è trovatomaterialmente in Italia, a seconda delle modalità concrete di esecu-zione dell’operazione l’imposta dev’essere comunque assolta, o nelpaese comunitario in cui il bene si trovava al momento della vendita,oppure in Italia. In particolare, nella fattispecie Losito non allega néprova che, quale rivenditore professionale italiano, si sia identificatodirettamente in Germania, né che ha provveduto a nominare un rap-presentante fiscale in quello Stato membro, munendosi di Partita IVAtedesca, al fine di poter far pagare l’IVA al cliente privato italiano cheha acquista lo pneumatico presente in Germania (cfr., mutatis mutan-dis, Corte di Giustizia UE 6 aprile 2006, C-245/04, EMAG; CGUE 16dicembre 2010, C-430/09, [OSCURATO:PERSONA]; CGUE 27 dicembre2012, C-587/10, VSTR).6. E allora, sulla base del ricostruito quadro di diritto e di fatto, ilgiudice non si avvede che l’operazione dev’essere complessivamentevalutata nel momento in cui è unitariamente concepita. L’acquisto deglipneumatici da parte del consumatore finale italiano attraverso il com-mercio on-line è avvenuto contestualmente all’approvvigionamento daparte del rivenditore italiano presso il fornitore tedesco, come emergedalla contestazione di assenza di un magazzino degli pneumatici, at-traverso un’unitaria operazione economica, tale concepita sin dall’inizioda parte del rivenditore italiano e con un unico trasferimento del beneNumero registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/2026dal fornitore al cliente finale. Il contribuente ha sistematicamente ri-chiesto l’approvvigionamento presso un unico fornitore tedesco al mo-mento della ricezione degli ordinativi su Ebay degli pneumatici da partedei clienti finali italiani e ha anche ordinato al fornitore UE la consegnadei beni direttamente ai clienti in Italia, realizzando così una comples-siva operazione economica ai fini IVA.7. Nel ragionamento del giudice del gravame, invece, vi sarebberostate due distinte operazioni da considerare separatamente ai fini fi-scali: la prima, fra cliente finale e rivenditore nazionale, non assogget-tabile al IVA in quanto, al momento dell’acquisto, i beni non si trova-vano in Italia; la seconda, tra rivenditore nazionale e fornitore infra-comunitario, assoggettata alla disciplina del reverse charge. Questaimpostazione separa atomisticamente la fase in cui il rivenditore nazio-nale vende on-line al cliente consumatore i beni, di cui ancora non hala proprietà, e, un istante dopo, lo acquista sempre tramite commercioelettronico dal fornitore UE, al quale dà disposizioni di concludere lacessione a catena spedendo il bene direttamente al proprio cliente fi-nale italiano.8. Si tratta di una operazione complessiva che va trattata unitaria-mente ai sensi dell’art. 40, primo comma, d.L. n. 331/1993, nel testoratione temporis vigente, secondo cui gli acquisti intracomunitari sonoeffettuati nel territorio dello Stato se hanno per oggetto beni, originaridi altro Stato membro o ivi immessi in libera pratica ai sensi degli artt.8e 10 del trattato istitutivo della CEE, spediti o trasportati dal territoriodi altro Stato membro nel territorio dello Stato. Rileva, perciò, da unlato il fatto che le operazioni economica abbiano per oggetto beni ori-ginari di altro Stato membro o ivi immessi in libera pratica, spediti otrasportati dal territorio di altro Stato membro nel territorio dello StatoNumero registro generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/2026italiano e, dall’altro, che l’acquirente sia soggetto passivo IVA in Italia,salvo che questi dia evidenza del fatto che i beni non sono stati speditio trasportati in Italia e provi che l’acquisto è stato assoggettato adimposta nello Stato UE dal quale quei beni sono stati effettivamentetrasportati.Inconferente in effetti, quindi è il richiamo operato dal giudicedell’appello all’art. 7-bis del d.P.R. 633/1972, poiché l’operazione “amonte” è stata assoggettata a reverse charge e quindi a iva.9. La soluzione proposta è razionale se si pensa che l'IVA, in quantoimposta al consumo, dev’essere in linea di principio pagata nello Statomembro in cui avviene il consumo finale (cfr. CGUE 22 aprile 2010, C-536/08 e C-539/08 X e fiscale eenheid Facet-[OSCURATO:PERSONA], punti 30 e31), e la ricostruzione è coerente con la pacifica applicazione del re-gime del reverse charge da parte del fornitore tedesco, in conseguenzadel quale l'obbligo di assolvere l'IVA è stato trasferito dal cedente alrivenditore italiano il quale, invece di pagare l'IVA al fornitore, ricevutala fattura senza IVA, avrebbe dovuto registrarla integrando l'imposta,rendendo così l'operazione neutra.Il giudice del rinvio, nel rivalutare i fatti, si atterrà all’interpreta-zione in diritto che precede.10. Dall’accoglimento del ricorso principale discende l’assorbimentodel ricorso incidentale, il cui unico motivo deduce la violazione degliartt. 15 del d. Lgs. n. 546/1992 e 92 cod. proc. civ., in relazione all'art.360 cod. proc. civ., comma 1, n. 3), con riferimento al capo della sen-tenza che ha compensato le spese di lite, questione che sarà riesami-[OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] generale 8161/2025Numero sezionale 2915/2026Numero di raccolta generale 18442/2026Data pubblicazione 08/06/202611. La sentenza impugnata è conclusivamente cassata con rinvioalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Puglia, in diversacomposizione, per ulteriore esame del profilo, di quelli rimasti assorbitie per il regolamento delle spese di lite P.Q.Maccoglie il ricorso principale, assorbito il ricorso incidentale, cassala sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di se-condo grado della Puglia, in diversa composizione, per ulteriore esamedel profilo, di quelli rimasti assorbiti e per il regolamento delle speseprocessuali.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 27 marzo 2026.Il PresidenteRoberto Succio