Cassazione n. 27405/2023

a seguente ORDINANZA sul ricorso proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura speciale stesa a margine del ricorso, dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], che hanno indicato recapito PEC, ed elettivamente domiciliata presso lo studio dei difensori, alla via della Scrofa n. 57 in Roma; -ricorrente - contro Agenzia delle Entrate, in persona del Direttore, legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa, ex lege , dall’Avvocatura Generale dello Stato, e domiciliata presso i suoi uffici, alla via dei Portoghesi n. 12 in Roma; -controricorrente - avverso la sentenza n. 2572, pronunciata dalla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio il [OSCURATO:DATA_NASCITA], e pubblicata il 9.5.2017; ascoltata la relazione svolta dal [OSCURATO:PERSONA]; la Corte osserva: Fatti di causa Oggetto: [OSCURATO:PERSONA] - Crediti ceduti pro soluto - Art. 101 Tuir - Oneri probatori. 1. [OSCURATO:PERSONA], grande contribuente attiva nella gestione telematica del gioco legale, proponeva istanza di rimborso dell’Ires che riteneva di avere versato in eccesso in relazione all’anno 2010, per un ammontare di complessivi Euro 4.062.689,00. L’Ufficio riconosceva il diritto alla restituzione solo nella misura di Euro 477.077,15, valutando per il resto non deducibile la invocata “perdita conseguente alla cessione a terzi di una ulteriore serie di crediti non provati” (sent. CTR, p. 1). 2. La società impugnava il rimborso nella parte in cui gli importi erano stati drasticamente ridotti dall’Agenzia delle Entrate, proponendo ricorso innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma, che lo rigettava. 3. La società spiegava appello avverso la pronuncia sfavorevole adottata dalla CTP, innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio. La CTR rigettava il gravame. 4. [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione, avverso la pronuncia sfavorevole conseguita nel secondo grado del giudizio, affidandosi a due strumenti di impugnazione. Resiste mediante controricorso l’Amministrazione finanziaria. Motivi della decisione 1. Con il suo primo motivo di ricorso, proposto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la società contesta la violazione dell’art. 115 cod. proc. civ., e dell’art. 101, comma 5, del Dpr n. 917 del 1986 (Tuir), per avere la CTR erroneamente confermato il diniego del rimborso Ires, “senza esaminare nel merito la documentazione prodotta in allegato dalla società … al fine di dimostrare la sussistenza degli elementi ‘certi e precisi’ per la deducibilità della perdita su crediti” (ric., p. 6). 2. Mediante il secondo strumento d’impugnazione, introdotto ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la contribuente censura la nullità della sentenza adottata dal giudice dell’appello, in conseguenza della violazione dell’art. 115 cod. proc. civ., per avere il giudice del gravame ritenuto non dimostrati gli elementi certi e precisi richiesti per la deducibilità della perdita su crediti, senza però esaminare la documentazione prodotta in allegato dalla società. 3. Con i suoi motivi di ricorso la contribuente critica, in relazione ai profili della nullità della sentenza adottata dalla CTR, e comunque della violazione di legge, la decisone assunta dal giudice dell’appello per aver respinto il ricorso senza aver esaminato nel merito la documentazione prodotta in relazione a ciascuna delle operazioni di cessione del credito. I due motivi di ricorso presentano elementi di connessione, e possono essere trattati congiuntamente, per ragioni di sintesi e chiarezza espositiva. 3.1. Sembra opportuno chiarire che la [OSCURATO:PERSONA] non aveva esposto la perdita su crediti per cui è causa, pretese vantate nei confronti dei soggetti incaricati della raccolta delle giocate e ceduti pro soluto, nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno 2010. Successivamente, però, ne ha domandato il rimborso. Nella prospettazione della contribuente, proprio al fine di raccogliere gli elementi certi e precisi di cui all’art. 101, comma 5, del Dpr n. 917 del 1986 (Tuir) la società ha conferito mandato alla società specializzata [OSCURATO:PERSONA] di svolgere una verifica analitica dei crediti ceduti, ed ha, quindi , domandato il rimborso in relazione a tutti quelli ritenuti irrecuperabili. L’Agenzia delle Entrate ha prima proceduto ad effettuare i suoi accertamenti, conclusi con proprio [OSCURATO:PERSONA] di Costatazione, e quindi si è pronunciata, accogliendo l’istanza di rimborso in modesta misura. 4. Tanto premesso, la [OSCURATO:PERSONA] contesta al giudice dell’appello di avere respinto la sua domanda di rimborso senza esaminare la dettagliata documentazione prodotta in allegato in relazione a ciascun credito ceduto, esaminando “soltanto le 7 posizioni creditorie come riportate nel testo dell’appello a titolo esemplificativo” (ric., p. 7). Inoltre, l’argomento della CTR secondo cui i dati raccolti dalla Finservice appaiono non utilizzabili perché conseguiti ad ampia distanza temporale dalla già avvenuta cessione dei crediti sarebbe infondato, perché la valutazione di non recuperabilità sarebbe stata effettuata dalla società specializzata con riferimento all’epoca della cessione. 5. L’Agenzia delle Entrate replica, confermando le difese proposte nei gradi di merito del giudizio, che non è stata dimostrata dalla contribuente la sussistenza dei requisiti di deducibilità ai sensi dell’art. 101, comma 5, del Tuir; che risultano insufficienti i dati sulla insolvibilità dei debitori ceduti, raccolti da società privata “su incarico della contribuente peraltro conferito molto tempo dopo l’intervenuta cessione dei crediti” (controric., p. IV); inoltre la contribuente, incomprensibilmente, non ha attivato meccanismi preventivi di tutela per la sofferenza patrimoniale. 6. A sua volta la CTR, dopo aver ricostruito con adeguata ampiezza lo svolgimento del processo, richiamando quindi ripetutamente la decisione assunta dal giudice di primo grado che dichiara di condividere, ha rilevato che la società ha contestato in sede di appello, con il secondo motivo di ricorso, che “la deducibilità discendeva automaticamente dalla minusvalenza generata dalla cessione di crediti pro soluto … e per altro verso, la certezza e la determinabilità oggettiva ex art. 101 Dpr 917/1986 di tali perdite erano da considerarsi in re ipsa, quale conseguenza diretta della cessione dei crediti, senza necessità di ulteriore prova” (sent. CTR, p. 4). La CTR contrasta efficacemente questi argomenti, che peraltro non sono stati riprodotti nei medesimi termini dalla società nel ricorso per cassazione. 6.1. Quindi la CTR non si esime dal rilevare che gli esiti delle indagini svolte dalla società verificatrice Finservice non possono assicurare la prova rigorosa richiesta alla società (ai sensi dell’art. 101 del Tuir), “perché in parte inammissibili (laddove la Gademet si è limitata a fare un mero e generico richiamo per relationem ai singoli rapporti elaborati dalla società privata Finservice – pag. 34 dell’atto di appello) ed in parte destituite di fondamento (ibidem, pp. 34/37, per i sette crediti più cospicui, estratti a campione ed esaminati a titolo esemplificativo) in quanto le valutazioni eseguite dalla [OSCURATO:PERSONA] (a distanza di un anno dalla cessione pro solutodei crediti alla controllante [OSCURATO:SOCIETA].) non sono dirimenti ed appaiono inidonee nel merito – perché non rese nell’attualità – sotto il profilo dell’andebeatur e dell’efficacia probatoria, al fine di consentire al Collegio la possibilità di verificare la presenza obiettiva di elementi ‘certi e precisi’ prescritti dalla normativa fiscale, per permettere la deduzione delle perdite ed il rimborso dell’imposta dell’Ires … Ma vi è di più: come affermato dalla CTP i dati offerti dalla Finservice (che era pur sempre un soggetto privato, non in grado di attestare alcunché, ma solo di redigere una relazione di parte, a disposizione del committente) sulla pretesa insolvibilità (a vario titolo) dei debitori ceduti si rivelavano da un lato insufficienti e frutto di una lettura unilaterale (in assenza di validi riscontri documentali o istituzionali), e, per altro verso, non coincidenti cronologicamente, come già detto, con la data di cessione dei crediti (la verifica di Finservice risultando eseguita a distanza di un anno, con evidente perdita di attualità e di affidabilità dell’indagine medesima)” (sent. CTR, p. 7 s.). 6.2. Evidenzia, inoltre , il giudice dell’appello la singolarità di una stima dell’esigibilità dei crediti commissionata non nella fase propedeutica delle trattative di cessione, bensì quando la cessione pro soluto era già intervenuta, e la C . T . R . dichiara di condividere sul puntola valutazione della C.T . P . , che osserva non essere stata oggetto di gravame, secondo cui “non risultano indicati i motivi (economici, finanziari o aziendali) che hanno a suo tempo indotto la società a procedere alle cessioni di specie (peraltro in favoredi una società controllante, la soc. [OSCURATO:SOCIETA].) facendo,quindi, sorgere il fondato sospetto che l’operazione sia stata motivata unicamente della volontà di avvalersi poi del richiesto rimborso” (sent. CTR, p. 8). 6.3. Ancora, non manca la CTR, confermando anche in tal senso la decisione di primo grado, di rilevare la inspiegabilità della mancata attivazione da parte della società, nei confronti dei gestori inadempienti, di tempestivi rimedi preventivi, “quali la clausola risolutiva espressa, l’interruzione del collegamento telematico ecc. – specificamente previsti dal rapporto … comportamento colpevolmente inerte”, che “ha generato ed alimentato a dismisura le sofferenze finanziarie dei gestori stessi … l’eventuale riconoscimento del rimborso Ires … avrebbe quindi come risultato … di fare indebitamente trasmigrare e pesare sulle casse erariali costi ingenerati colpevolmente dalla stessa contribuente e che bene si sarebbero potuti evitare” (sent. CTR, p. 9). 7. La valutazione espressa dalla CTR, di cui è apparso sufficiente ricordare solo alcuni passaggi, risulta pertanto ampia ed esaustiva. La contribuente lamenta che la stessa non ha proceduto alla valutazione analitica di ognuna delle posizioni creditorie esaminate dalla Finservice, ma il giudice dell’appello ha chiarito le ragioni. In primo luogo viene in evidenza il difetto di contestazione da parte della società, che non ha neppure riportato sinteticamente i dati acquisiti in relazione alla gran parte dei crediti. Con riferimento ai crediti di maggiore importo, di cui propone una sintesi dei dati offerti, si tratta comunque di elementi raccolti da un soggetto privato ed a distanza di tempo, e già per questo non pienamente attendibili. Merita di essere rilevato, in proposito, come la società sostenga che l’indagine alla Finservice “è stata commissionata … in occasione/concomitanza della cessione pro soluto dei crediti stessi e soltanto formalizzata … in un momento successivo, ad esito della complessa analisi delle molteplici casistiche debitorie rilevanti” (ric., p. 11), ma la contribuente non ha cura di allegare come avrebbe provato tale circostanza, che rimane allo stato di mera affermazione. 7.1. Ancora, rilevano i giudici del merito, ad ulteriore fondamento dell’inutilità di un’indagine analitica in relazione a ciascuna posizione creditoria ceduta, peraltro alla società controllante, l’inattendibilità delle indagini svolte dalla Finservice, in quanto insufficienti e frutto di una lettura unilaterale, in assenza di validi riscontri documentali o istituzionali, e la ricorrente neppure replica a questo significativo rilievo, tanto meno indica quali riscontri documentali (o istituzionali) sia stata in grado di fornire. Non replica, la ricorrente, neppure agli argomenti dei giudici di merito secondo cui risulta inspiegabile la mancata attivazione di tempestivi rimedi preventivi nei confronti dei gestori inadempienti da parte della società, condotta che ha generato ed alimentato a dismisura le sofferenze finanziarie dei gestori stessi 8. In definitiva la contribuente propone una critica della decisione impugnata soltanto parziale e, comunque,infondata. Il ricorso deve,pertanto, essere respinto. 9. Le spese di lite seguono l’ordinario criterio della soccombenza, e sono liquidate in dispositivo in considerazione della natura delle questioni affrontate e del valore della controversia. 9.1. Risultano integrati anche i presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, del c.d. doppio contributo. la Corte di Cassazione, P.Q.M. rigetta il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] , in persona del legale rappresentante pro tempore, che condanna al pagamento delle spese processuali in favore della controricorrente, e le liquida in complessivi Euro 16.000,00, oltre spese prenotate a debito. Ai sensi del d.P.R. 30 maggio 2002, n. 115, art. 13, comma 1 quater, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versam