Cassazione n. 29254/2023

seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 20941/2019R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro - tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege, –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]. COOP. [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante pro- tempore,non costituita, - intimata - avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana n. 141/2019, depositata il 29 gennaio 2019; udita la relazione svolta udita la relazione svolta nella pubblica udienza del 15 giugno 2023 ex art. 23, comma 8 - [OSCURATO:PERSONA] – [OSCURATO:PERSONA] 2010-2011-2012- 2013. R.G. N.20941/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] bis, d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, convertito dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176, dal Consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA]; dato atto che il Pubblico Ministero, in persona del sost. proc. gen. dott. [OSCURATO:PERSONA], ha concluso chiedendo l’accoglimento del ricorso; [OSCURATO:PERSONA] 1. Lasocietà coop. sportiva dilettantistica [OSCURATO:PERSONA], in data 30 dicembre 2014, presentava all’Agenzia delle Entrate –[OSCURATO:PERSONA] di Firenze 2, ai sensi dell’art. 38 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, istanza di rimborso con la quale chiedeva la restituzione dell’[OSCURATO:PERSONA] versata per gli anni d’imposta 2010-2011-2012-2013 per complessivi € 15.224,23, sulla base dell’applicabilità dell’art. 10 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446 (istituzione dell’imposta regionale sulle attività produttive), relativo agli enti non commerciali, anziché dell’art. 5 del medesimo d.lgs. n. 446/1997, relativo alle società di capitali. 2. Formatosi il silenzio-rifiuto sull’istanza in questione, la soc. [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Firenze la quale , con sentenza n. 165/2017, depositata il 13 febbraio 2017, lo rigettava, compensando le spese di lite. 3. Interposto gravame dalla contribuent e , nonché appello incidentale da parte dell’Ufficio, la Commissione tributaria regionale della Toscana, con sentenza n. 141/ 2019 , pronunciata in data 19 novembre 2018 e depositata in segreteria il 29 gennaio 2019, accoglieva l’appello incidentale, dichiarando tardiva l’istanza di rimborso con riferimento all’[OSCURATO:PERSONA] per l’anno 2010; accoglieva altresì parzialmente l’appello principale, riconoscendo il rimborso R.G. N.20941/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] dell’[OSCURATO:PERSONA] di € 3.687,26 per l’anno 2011, di € 7.406,62 per l’anno 2012 e di €1.444.47 per l’anno 2013, con compensazione integrale delle spese di lite. 4. Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, sulla base di un unico motivo. Non si è costituita in giudizio la [OSCURATO:PERSONA] soc. coop. sportiva dilettantistica, rimasta intimata. 5. Per la discussione del ricorso è stata fissata l’udienza pubblica del 15giugno 2023. Non avendo nessuno degli interessati fatto richiesta di discussione orale, il ricorso è stato quindi trattato in camera di consiglio, senza l'intervento del Procuratore Generale e della parte ricorrente, in base alla disciplina dettata dall’art. 23, comma 8-bis, del d.l. 28 ottobre 2020, n. 137, conv. dalla legge 18 dicembre 2020, n. 176. In prossimità della camera di consiglio, il Pubblico Ministero ha depositato conclusioni scritte, chiedendo l’accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agenzia delle Entrate deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 5 e 10 del d.lgs. n. 446/1997, nonché dell’art. 90, comma 1, della legge 27 dicembre 2002, n. 289 e dell’art 73, comma 1, lett. a), del d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (testo unico delle imposte sui redditi), in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Sostiene, in particolare, l’Ufficio che il rinvio operato, dal citato art. 90, comma 1, della legge n. 289/2002 alle «altre disposizioni tributarie riguardanti le associazioni sportive dilettantistiche» non possa ricomprendere l’art. 10 del d.lgs. R.G. N.20941/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] n. 446/1997, in quanto questo non riguarda peculiarmente le associazioni sportive dilettantistiche, ma tutti gli enti non commerciali in genere. 2. Il motivo è fondato. L’art. 90, comma 1, della legge n. 289/2002 dispone che «Le disposizioni della legge 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, e le altre disposizioni tributarie riguardanti le associazioni sportive dilettantistiche si applicano anche alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali senza fine di lucro». La norma suddetta, pertanto, rende applicabile alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali senza fine di lucro (come la società contribuente) non solo la legge n. 398/1991, ma anche le altre disposizioni disciplinanti il regime fiscale delle associazioni sportive dilettantistiche. Nella fattispecie in esame, tuttavia, non opera la legge n. 398/1991, in quanto disciplinante il regime forfettario a cui detta società non poteva optare, in virtù del superamento del limite annuo degli introiti di € 250. 000,00 vigente ratione temporis(circostanza pacifica). Le altre disposizioni tributarie espressamente richi am a te dall’art. 90, comma 1, della legge n. 289/2002 per le associazioni (e società) dilettantistiche restano, quindi, l’art. 148, comma 3, d.P.R. n. 917/1986, secondo cui «Per le associazioni politiche, sindacali e di categoria, religiose, assistenziali, culturali, sportivedilettantistiche, di promozione sociale e di formazione extra-scolastica della persona, nonché per le strutture periferiche di natura privatistica necessarie agli enti pubblici non economici per attuare la funzione di preposto a servizi di pubblico interesse, non si considerano R.G. N.20941/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] commerciali le attivitàsvolte in diretta attuazione degli scopi istituzionali, effettuate verso pagamento di corrispettivi specifici nei confronti degli iscritti, associati o partecipanti, di altre associazioni che svolgono lamedesima attività e che per legge, regolamento, atto costitutivo o statuto fanno parte di un'unica organizzazione locale o nazionale, dei rispettivi associati o partecipanti e dei tesserati dalle rispettive organizzazioni nazionali, nonché le cessioni anche a terzi di proprie pubblicazionicedute prevalentemente agli associati», e l’art. 149 dello stesso d.P.R. n. 917/1986, disciplinante le condizioni per la perdita della qualifica di ente non commerciale, che non si applicano, per espressa previsione della norma, alle associazioni sportive dilettantistiche. Ne consegue, pertanto, che l’inciso «…e le altre disposizioni tributarie riguardate la associazioni sportive dilettantistiche…» indicato nel citato art. 90, comma 1, l. n. 289/2002 si riferisce solo ed esclusivamente alle norme fiscali peculiarmente disciplinanti il regime fiscale di tali associazioni sportive dilettantistiche, e non anche di tutti gli enti non commerciali. L’art. 90, comma 1, cit., dunque, non rinvia all’art. 10 del d.lgs. n. 446/1997, che regolamenta in generale il calcolo della base imponibile dell’[OSCURATO:PERSONA] di tutti gli enti non commerciali, senza indicare un particolare regime giuridico per le associazioni sportive dilettantistiche. Tale norma, pertanto, si applica solo alle associazioni sportive dilettantistiche che rientrano nel novero degli enti non commerciali ex art. 3, comma 1, lett. e),d.lgs. n. 446/1997, ma giammai alle società sportive dilettantistiche costituite sotto forma di società di capitali che soggiacciono, invece, alle R.G. N.20941/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] disposizioni tributarie previste per gli enti commerciali e società di capitali, tra cui l’art. 5 d.lgs. n. 446/1997. In conclusione, pertanto, in base all’art. 90, comma 1, legge n. 289/2002, si può così ricostruire il regime fiscale applicabile alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali senza scopo di lucro: a) si applica il regime fiscale degli enti commerciali di cui all’art. 73, comma 1, lett. a), d.P.R. n. 917/1986 in tutti i casi in cui non è previsto un peculiare regime fiscale per le associazioni sportive dilettantistiche, come gli artt. 148 e 149 dello stesso d.P.R. n. 917/1986, a cui rinvia l’art. 90, comma 1, legge n. 289/2002, che rende applicabili anche alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali le norme tributarie peculiari delle associazioni sportive dilettantistiche; b) si applica, se vi è l’opzione ed i requisiti oggettivi, il regime fiscale di cui alla legge n. 398/1991; c) non si applicano le norme regolatrici del regime fiscale previsto per gli enti non commerciali in generale, come l’art. 10 d.lgs. n. 446/1997. 3. Il ricorso in esame deve quindi essere accolto, con l’affermazione del seguente principio di diritto: «L’art. 90, comma 1, della legge n. 289/2002, nel richiamare le disposizioni della legge 16 dicembre 1991, n. 398, e successive modificazioni, e le altre disposizioni tributarie riguardanti le associazioni sportive dilettantistiche, non richiama anche l’art. 10 del d.lgs. 15 dicembre 1997, n. 446, in materia di [OSCURATO:PERSONA], il quale riguarda tutti gli enti non commerciali, senza indicare un particolare regime giuridico per le associazioni sportive dilettantistiche. Quest’ultima norma, pertanto, si applica solo alle associazioni sportive dilettantistiche che rientrano nel novero degli enti non R.G. N.20941/2019 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] commerciali in base all’art. 3, comma 1, lett. e),del d.lgs. n. 446/1997, ma giammai alle società sportive dilettantistiche costituite in società di capitali, che soggiacciono alle disposizioni tributarie previste per gli enti commerciali e società di capitali tra cui l’art. 5 del suddetto d.lgs. n. 446/1997». La sentenza impugnata deve quindi essere cassata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto del ricorso originario proposto in primo grado dalla società contribuente. 4. Le spese di giudizio seguono la soccombenza della [OSCURATO:PERSONA] soc. coop. sportiva dilettantistica, secondo la liquidazioni di cui al dispositivo. P. Q. M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigetta il ricorso originario proposto in primo grado dalla [OSCURATO:PERSONA] soc. coop. sportiva dilettantistica. Condanna la [OSCURATO:PERSONA] soc. coop. sportiva dilettantistica alla rifusione, in favore dell’Agenzia delle Entrate, delle spese del presente grado di giudiz