Cassazione n. 36878/2022

iere ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. 8009/2015proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in liquidazione, nella persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentat a e difes a dall'Avv. [OSCURATO:PERSONA] ed elettivamente domiciliato in Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 7, presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA], giusta procura a margine del ricorso per cassazione. - ricorrente- contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. - controricorrente- avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale d ella TOSCANAn. 1785/08/2014, depositata in data 24 settembre2014, non notificata; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 28 settembre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] d ella Toscana , con la sentenza impugnata, ha rigettato l'appello proposto da lla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in liquidazione,avverso la sentenza di primo grado, cheaveva confermato l'avviso di accertamento con il quale era stato richiesto l'importo di euro 48.165,00, per l'anno 2005, corrispondente allo scostamento dei ricavi dichiarati da quelli derivanti dallo studio di settore presentato dalla ricorrente a seguito di invito al contraddittorio fatto dall'Ufficio, ai fini dell'eventuale definizione dell'accertamento con adesione. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale , condividendo le considerazioni svolte dai giudici di primo grado, ha ritenuto pacifico che la società contribuente, dopo avere aderito all'invito al contraddittorio, non era stata in grado di contrastare efficacemente i risultati dell'accertamento dell'Ufficio, che correttamente aveva rilevato l'incongruenza fra ricavi standard e ricavi dichiarati, consentendo così al contribuente di partecipare alla fase di formazione dell'atto mediante un contraddittorio preventivo, così da potere adeguare il risultato alla concreta realtà economica della società sottoposta a controllo; era risultato corrispondente alla realtà che l'Ufficio, dopo il contraddittorio, avesse dato atto delle eccezioni sollevate dalla controparte esponendo, con dovizia di elementi, le ragioni per le quali le stesse erano state disattese e che tali considerazioni, fondate su elementi oggettivi, imponevano la conferma della sentenza impugnata che appariva adeguatamente motivata avendo preso in esame tutti gli elementi indicati dal contribuente. 3.La società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in liquidazione, a v verso la superiore sentenza, haproposto ricorso per cassazione, con atto affidato a tre motivi. 4.L'Amministrazione intimata resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo mezzo deduce la nullità del procedimento e della sentenza per violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., poiché la società ricorrente aveva impugnato l'ordinanza n. 59/5/2012, depositata in data 2 aprile 2012, con la quale la Commissione tributaria aveva corretto il dispositivo della sentenza n. 116/5/11 del 13 dicembre 2001, nel senso che dove si leggeva «accoglie», d oveva intendersi «rigetta» e, per l'effetto, dichiarare nulla, inefficace e comunque priva di effetti la suddetta correzione, ma la Commissione tributaria regionale aveva del tutto omesso di prendere in esame e di decidere in ordine alla suddetta eccezione. 1.1Il motivo è infondato. 1.2E' sufficiente richiamare l'insegnamento di questa Corte in virtù del quale,in tema di procedimento di correzione di errori materiali, l'art.288 cod. proc. civ., nel disporre che le sentenze possono essere impugnate relativamente alle parti corrette nel termine ordinario decorrente dal giorno in cui è stata notificata l'ordinanza di correzione, appresta uno specifico mezzo di impugnazione, che esclude l'impugnabilità per altra via del provvedimento a lume del disposto dell'art. 177, terzo comma, n. 3, cod. proc. civ., a tenore del quale non sono modificabili né revocabili le ordinanze per le quali la legge prevede uno speciale mezzo di reclamo; pertanto, il principio di assoluta inimpugnabilità di tale ordinanza, neppure col ricorso straordinario per cassazione ex art. 111 Cost., vale anche per il provvedimento comunque reso sull'istanza di correzione di una sentenza all'esito del procedimento regolato dall'art. 288 cod. proc. civ., che è sempre privo di natura decisoria, costituendo mera determinazione di natura amministrativa non incidente sui diritti sostanziali e processuali delle parti, in quanto funzionale all'eventuale eliminazione di errori di redazione del documento cartaceo che non può in alcun modo toccare il contenuto concettuale della decisione; per questa ragione resta impugnabile, con lo specifico mezzo di volta in volta previsto, solo la sentenza corretta, proprio al fine di verificare se, mercé il surrettizio ricorso al procedimento in esame, sia stato in realtà violato il giudicato ormai formatosi nel caso in cui la correzione sia stata utilizzata per incidere, inammissibilmente, su errori di giudizio (cfr. Cass., 27 giugno 2013, n. 16205; Cass.,27 febbraio 2019, n. 5733). 1.3 Al contempo il mancato esame, da parte del giudice, di una questione puramente processuale non può dar luogo ad omissione di pronuncia, configurandosi quest'ultima nella sola ipotesi di mancato esame di domande o eccezioni di merito (cfr. Cass., 10 novembre 2015, n. 22952 ) e parimenti n on è configurabile il vizio di omesso esame di una questione (connessa ad una prospettata tesi difensiva) o di un'eccezione di nullità (ritualmente sollevata o sollevabile d'ufficio), quando debba ritenersi che tali questioni od eccezioni siano state esaminate e decise implicitamente (cfr. Cass. , 28 marzo 2014, n. 7406). In particolare, questa Corte ha affermato che «ad integrare gli estremi del vizio di omessa pronuncia non basta la mancanza di un'espressa statuizione del giudice, ma è necessario che sia stato completamente omesso il provvedimento che si palesa indispensabile alla soluzione del caso concreto: ciò non si verifica quando la decisione adottata comporti la reiezione della pretesa fatta valere dalla parte, anche se manchi in proposito una specifica argomentazione, dovendo ravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzata col capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibile con l'impostazione logico-giuridica della pronuncia»(Cass., 4 ottobre 2011, n. 20311; Cass., 10 maggio 2007, n. 10696; Cass., 26 novembre 2013, n. 26397; Cass., 18 giugno 2018, n. 15936). 1.4 Così, nel la vicenda in esame, la Commissione territoriale ha ritenuto che la Commissione di primo grado avevarigettato il ricorso depositato dalla società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in data 18 febbraio 2011, in quanto la società contribuente non aveva fornito alcun elemento idoneo ad accogliere il ricorso presentato (cfr. pag. 1 della sentenza impugnata), così implicitamente decidendo sulla infondatezza della domanda proposta dalla società appellante avente ad oggetto l'ordinanza di correzione di errore materiale, che, peraltro, secondo quanto affermato dalla stessa società ricorrente, ha semplicemente adeguato il dispositivo alla motivazione(espressa nei sensi richiamati dalla sentenza impugnata)sostituendo alla parola «accoglie», la parola «rigetta». 2.Il secondo mezzo deduce la nullità della sentenza e del procedimento per violazione e falsa applicazione dell'art. 111, sesto comma, Cost., degli articoli 36 e 61 del decreto legislativo n. 546/1992 e dell'art. 132 cod. proc. civ., ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., stante l'assenza di qualsivoglia specifica e concreta motivazione circa il rigetto dell'impugnazione della società contribuente fondato sulle argomentazioni riguardanti il contraddittorio con il contribuente , l'assenza di irregolarità nella gestione del magazzino, le rimanenze di magazzino, il reddito dei soci, le incongruenze rilevate dall'Ufficio quale riscontro dell'attendibilità dei risultati dello studio di settore privedei requisiti di gravità, precisione e concordanza (anomalie dei dati, incongruenza nel tempo della redditività dell'impresa, scarsa redditività di impresa e messa in liquidazione della società); mancanza di motivazione dell'accertamento e violazione dell'art. 7 della legge n.212/2000 e dell'art. 42 del d.P.R. n. 600/1973 (cfr. da pagine 10 a 25 del ricorso per cassazione). 2.1Il motivo è infondato. 2.2 Secondo il consolidato insegnamento della giurisprudenza di questa Corte, infatti, la mancanza di motivazione, quale causa di nullità della sentenza, va apprezzata, tanto nei casi di sua radicale carenza, quanto nelle evenienze in cui la stessa si dipani in forme del tutto inidonee a rivelare la ratio decidendi posta a fondamento dell'atto, poiché intessuta di argomentazioni fra loro logicamente inconciliabili, perplesse od obiettivamente incomprensibili. In ogni caso, si richiede che tali vizi emergano dal testo del provvedimento, restando esclusa la rilevanza di un'eventuale verifica condotta sulla sufficienza della motivazione medesima rispetto ai contenuti delle risultanze probatorie (Cass., 18 settembre 2009, n. 20112). 2.3 Nel caso in esame, la motivazione dettata dalla Commissione territoriale a fondamento della decisione impugnata è esistente ed anche articolata in modo tale da permettere di ricostruirne e comprenderne agevolmente il percorso logico, elaborato nel pieno rispetto dei canoni di correttezza giuridica e di congruità logica, come tale del tutto idoneo a sottrarsi alle censure in questa sede illustrate dalla società ricorrente. In particolare, la Commissione tributaria regionale, ha ritenuto pienamente condivisibili le motivazioni svolte dai giudici di primo grado, che avevano ritenuto, valorizzando anche elementi emersi dal contraddittorio tra le parti e i documenti contabili, che l'accertamento condotto dall'Ufficio era legittimo, poiché aveva tenuto conto degli studi di settore che configuravano un sistema di presunzioni semplici la cui gravità e precisione non era determinata ex lege, ma nasceva dal contraddittorio che nel caso in oggetto era stato attivato, mentre la società contribuente non aveva provato compiutamente i fatti impeditivi della pretesa fiscale; i giudici di secondo grado, poi, seppure con motivazione concisa, hanno ribadito che la società contribuente, dopo avere aderito all'invito al contraddittorio, non era stata in grado di contrastare efficacemente i risultati dell'accertamento dell'Ufficio, che correttamente aveva rilevato l'incongruenza fra ricavi standard e ricavi dichiarati, ed hanno precisato che l'Ufficio, dopo il contraddittorio, aveva dato atto delle eccezioni sollevate dalla controparte esponendo, con dovizia di elementi, le ragioni per le quali le stesse erano state disattese e che tali considerazioni, fondate su elementi oggettivi, imponevano la conferma della sentenza impugnata che appariva adeguatamente motivata avendo preso in esame tutti gli elementi indicati dal contribuente (cfr. pag. 2 e 3 della sentenza impugnata). Risulta, pertanto , evidente che la decisione impugnata assolve in misura adeguata al requisito di contenuto richiesto dalledisposizioni di legge di cui il ricorso lamenta la violazionee falsa applicazione, attesa l'esposizione delle ragioni di fatto e di diritto della decisione, sufficiente ad evidenziare il percorso argomentativo della pronuncia giudiziale , funzionale alla sua comprensione e alla sua verifica in sede di impugnazione 3.Il terzo mezzo deduce la nullità del procedimento e della sentenza per violazione dell'art. 112 cod. proc. civ., ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., avendo la società ricorrente formulato in primo grado e reiterato in appello una specifica eccezione relativa alla inapplicabilità, in via subordinata, delle sanzioni, in quanto la sanzione postulava la sicura attribuzione al soggetto della violazione e la connotazione psicologica della condotta, ma la Commissione tributaria regionale aveva del tutto omesso di prendere in esame e di decidere anche in ordine alla suddetta eccezione. 3.1Il motivo è infondato. 3.2In proposito, va richiamato il principio affermato da questa Corte, in tema di I.V.A., ma applicabile anche al caso in esame, che «l'indebita fruizione, da parte del cessionario di beni mobili, del regime del "margine" previsto dagli art. 36 e 37 del d.l. n. 41 del 1995, conv., con modif., dalla l. n. 85 del 1995, per avere il cedente operato nell'ambito della propria attività d'impresa e aver dunque avuto la possibilità di detrarre l'IVAassolta sugli acquisti, comporta l'applicazione, nei confronti del cessionario, anche dellesanzioni amministrative, salvo che egli non dimostri la propria buona fede, che può ravvisarsi ove lo stesso non fosse consapevole che il proprio acquisto si iscriveva nel contesto di un'evasionedell'imposta, pur avendo utilizzato la necessaria diligenza per verificare le caratteristiche degli acquisti» (Cass., 30 ottobre 2018, n. 27547). Più in particolare, questa Corte, nella motivazione dell'ordinanza richiamata, ha specificato che il contribuente - cessionario deve dimostrare la propria buona fede, intesa come comprensiva sia dell'assenza di consapevolezza che il suo acquisto si iscriveva nel contesto di un'evasione dell'IVA, sia dell'uso della necessaria diligenza, ossia di aver adottato tutte le misure ragionevolmente esigibili da parte di un operatore accorto al fine di assicurarsi che una tale evenienza dovesse escludersi. 3.3 Ciò posto, nel caso in esame, dal momento che la Commissione tributaria regionale ha accertato la condotta di evasione posta in essere dalla società contribuente, a tale accertamento seguiva la comminatoria della sanzione, in quanto la sanzione è accessoria al recupero dell'imposta; l’accertamento della volontà di sottrarsi all’obbligo fiscale del pagamento dell’imposta, ovvero l’accertamento del dolo, costituiva il presupposto, logico edi fatto, della applicazione della sanzione, un presupposto che la Commissione tributaria regionale aveva già accertato, senza che la società contribuente avesse fornito la prova della propria buona fede intesa nel senso sopra diffusamente specificato.5. In conclusione, il ricorso va rigettato e la società ricorrente va condannata al pagamento delle spese processuali, sostenute dall a controricorrente e liquidate come in dispositivo, nonchéal pagamento dell'ulteriore importo, previsto per legge e pure indicato in dispositivo. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna l a società ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro 4.000,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comm a 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17, della legge n. 228 del 2 012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versame