Cassazione n. 12897/2026

ontroAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore protempore;-intimata-Numero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaSicilia, sezione staccata di Messina, n. 2124/2018, depositata il 23maggio 2018udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27 marzo2026 dal Consigliere Gianluca Grasso1. – In data 4 dicembre 2006, l’Agenzia delle entrate - Direzioneprovinciale di Messina notificava all’istante l’avviso di accertamento dicui sopra si è fatto cenno, con il quale pretendeva di rettificare ladichiarazione dei redditi Unico 2000, presentata per l’anno 1999,accertando ai fini IRPEF il reddito imponibile di lire 62.925.0, in luogodi quello dichiarato di lire 4.671.000, cui corrispondeva la maggioreimposta IRPEF di euro 8.296,36, la maggiore addizionale regionaleIRPEF di euro 151,84 e la maggiore addizionale comunale IRPEF dieuro 60,94, ai fini dei contributi previdenziali la base imponibile di lire62.925.000, cui corrispondeva il maggior contributo di euro 3.434,44,ai fini IRAP il valore della produzione netta di lire 257.743.000, inluogo di quello dichiarato di lire 174.175.000, cui corrispondeva lamaggiore imposta IRAP di euro 1.834,45 e, ai fini IVA, il volumed’affari di lire 489.998.000, cui corrispondeva la maggiore impostaIVA di euro 2.943,80. Inoltre, con lo stesso avviso, l’ufficiocomunicava di avere irrogato, ai sensi degli artt. 3, 7, 12 e 17 deld.lgs. n. 472 del 1997, la sanzione amministrativa pecuniaria unica dieuro 12.444,54.La pretesa impositiva derivava da una verifica eseguita dafunzionari appartenenti alla stessa Agenzia delle entrate di Messina edal relativo processo verbale di constatazione redatto in data 29novembre 2002, dalla quale era emerso che l’istante, esercenteNumero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026l’attività di bar-caffè e pasticceria, nell’anno 1999, aveva omesso diregistrare e di dichiarare ricavi per un imponibile di lire 79.818.000ed aveva indebitamente dedotto costi per complessive lire 3.750.000.L’Ufficio, però, rilevato che l’istante aveva inserito nella dichiarazionedei redditi tra le variazioni in aumento corrispettivi non annotati peradeguamento agli studi di settore la somma di lire 25.314.000,deduceva tale importo dai maggiori ricavi accertati, recuperando atassazione solo la somma di lire 54.504.000.Il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissionetributaria provinciale di Messina.L’Ufficio si costituiva in giudizio difendendo la legittimità delproprio operato.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Messina, con sentenzan. 659/09/2008, rigettava il ricorso.2. – Avverso tale sentenza proponeva appello il contribuente.L’Ufficio si costituiva in giudizio.Con sentenza n. 2124/2018, depositata il 23 maggio 2018, laCommissione tributaria regionale della Sicilia, sezione staccata diMessina, ha rigettato l’appello.3. – Il contribuente ha proposto ricorso alla Corte di cassazioneaffidato a sei motivi.L’Agenzia delle entrate non ha svolto attività difensiva in questasede di Legittimità.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso si prospetta la violazionedell’art. 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c. LaNumero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026sentenza oggetto di impugnazione sarebbe viziata perché nonavrebbe esaminato tutte le eccezioni che erano state presentatetempestivamente dalla parte sia nel ricorso introduttivo di primogrado sia nell’atto di appello. Le eccezioni trascurate riguardavano: lanullità dell’avviso di accertamento per mancanza di motivazione; lanullità della verifica fiscale e dell’avviso di accertamento correlato, inquanto non sarebbe stata consegnata copia dell’ordine di servizio checonferiva l’incarico ai verbalizzanti; l’illegittimità dell’avviso diaccertamento per mancato riconoscimento di ulteriori costi inrelazione ai maggiori ricavi accertati; l’illegittimità e infondatezza delrecupero a tassazione di specifiche spese e ammortamenti;l’illegittimità e l’erroneità delle sanzioni applicate.1.1. – Il motivo è in parte infondato e in parte inammissibile.In tema di contenzioso tributario, qualora il giudice, nonostantel'eccezione di nullità dell'avviso di accertamento, sia passatoall'esame del rapporto sostanziale, si deve ritenere che abbia ritenutotale eccezione implicitamente infondata, atteso che il giudiziotributario, ancorché avente ad oggetto l'accertamento del rapportosostanziale, è formalmente costruito come giudizio di impugnazionedell'atto impositivo, il quale costituisce il "veicolo di accesso" algiudizio di merito, a cui si perviene solo per il tramite di taleimpugnazione, con la conseguenza che quando ricorrono vizi formalidell'atto, tali da condurre alla sua invalidazione, il giudice devearrestarsi alla relativa pronuncia, rimanendo in tal guisa pienamentee correttamente esercitata la giurisdizione attribuitagli (Cass. n.14562/2025; Cass. n. 2943/1998).Riguardo ai profili dedotti, concernenti la nullità dell’avviso diaccertamento, vi è una decisione implicita, essendosi la Commissionetributaria regionale pronunciata nel merito dell’impugnazione,ritenendo infondate le contestazioni. Difettano di specificità le ulterioriNumero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026questioni (riguardanti il mancato riconoscimento di ulteriori costi inrelazione ai presunti maggiori ricavi accertati, l’infondatezza delrecupero a tassazione di specifiche spese e ammortamenti,l’illegittimità e l’erroneità delle sanzioni applicate), avendo lapronuncia confermato la ricostruzione del reddito operata sul pianoinduttivo, a rettifica della dichiarazione dei redditi presentata dalcontribuente.2. – Con il secondo motivo di ricorso si prospetta la violazione efalsa applicazione dell’art. 2697 c.c. e degli artt. 115 e 116 c.p.c., inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. In questa parte si contestala decisione dei giudici di secondo grado laddove hanno affermato chenon sussistesse in capo all’Ufficio l’obbligo di depositare i processiverbali giornalieri richiamati nel processo verbale di constatazione,ritenendo sufficiente una sintesi riepilogativa del procedimentoinduttivo di ricostruzione dei ricavi. La parte ricorrente sostieneinvece che, per dimostrare la fondatezza della pretesa tributaria,l’Agenzia delle entrate avrebbe dovuto produrre in giudizio tutti iprocessi verbali giornalieri allegati al processo verbale diconstatazione, poiché solo così sarebbe stato possibile verificare lacorrettezza delle operazioni di ricostruzione dei ricavi.2.1. – Il motivo è inammissibile.In tema di ricorso per cassazione, la violazione dell'art. 2697 c.c.si configura soltanto nell'ipotesi in cui il giudice abbia attribuitol'onere della prova ad una parte diversa da quella su cui esso avrebbedovuto gravare secondo le regole di scomposizione delle fattispeciebasate sulla differenza tra fatti costitutivi ed eccezioni, mentre, perdedurre la violazione dell'art. 115 c.p.c., occorre denunziare che ilgiudice, contraddicendo espressamente o implicitamente la regolaposta da tale disposizione, abbia posto a fondamento della decisioneprove non introdotte dalle parti, ma disposte di sua iniziativa fuori deiNumero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026poteri officiosi riconosciutigli, non anche che il medesimo, nel valutarele prove proposte dalle parti, abbia attribuito maggior forza diconvincimento ad alcune piuttosto che ad altre, essendo tale attivitàconsentita dall'art. 116 c.p.c. (Cass. n. 26739/2024; Cass. n.26769/2018).Stante i limiti del sindacato di legittimità sotto i profili richiamatinel motivo di censura, le deduzioni proposte risultano palesementeinammissibili, non essendovi stata alcuna violazione dell'onere dellaprova né l’utilizzo di prove non introdotte dalle parti. In realtà, sirichiede una rivalutazione del merito, non consentita in sede dilegittimità, a fronte peraltro di una “doppia conforme”.3. – Con il terzo motivo di ricorso si prospetta la violazione efalsa applicazione dell’art. 2697 c.c., degli artt. 115 e 116 c.p.c. edell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 5 c.p.c. In questo punto si eccepisce che la sentenzaimpugnata sia illegittima e errata perché il collegio di secondo gradoavrebbe affermato in modo apodittico che non vi fosse obbligo perl’Ufficio di allegare i processi verbali richiamati, ritenendo sufficientela sintesi riepilogativa del procedimento induttivo, senza peròesplicitare le ragioni di fatto e di diritto alla base di taleconvincimento. Si evidenzia che la motivazione delle sentenze,richiesta dall’art. 36 citato, deve consentire di comprendere ilpercorso logico-giuridico seguito dal giudice e di sottoporre ladecisione a controllo di legittimità. Secondo il ricorrente, la sentenzaimpugnata sarebbe carente di una motivazione adeguata, non avendopreso in considerazione la maggior parte delle eccezioni sollevate e idocumenti prodotti, né spiegato in modo chiaro perché la sintesicontenuta nel processo verbale di constatazione fosse sufficiente afondare la pretesa dell’amministrazione.3.1. – Il motivo è infondato.Numero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.,disposta dall'art. 54 del d.L. n. 83 del 2012, conv., con modif., dallaL. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso percassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza dellamotivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto ilsindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla solaverifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost. (Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 17196/2020),che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile traaffermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali(Cass. n. 7090/2022).Nel caso di specie non vi è alcuna motivazione carente, lesiva del«minimo costituzionale», avendo la pronuncia spiegato le ragioni perle quali ha ritenuto infondata l'impugnazione riguardo allaricostruzione del reddito effettuata in via induttiva dall'Agenzia delleentrate.4. – Con il quarto motivo di ricorso si prospetta la violazione efalsa applicazione dell’art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, dell’art. 55del d.P.R. n. 633 del 1972 e dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c. Qui si lamenta che, anchein relazione al merito della controversia, la sentenza impugnatasarebbe viziata perché il collegio di secondo grado si sarebbe limitatoa riportare in modo superficiale quanto affermato dai verbalizzanti nelprocesso verbale di constatazione, senza spiegare per quali motivi lepercentuali di ricarico individuate fossero da considerarsi ponderate ecorrettamente calcolate secondo la metodologia prevista dallacircolare n. 185/2000. Si sostiene che la ricostruzione delle operazioniNumero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026di verifica esposta nella sentenza non permetterebbe di ottenere unapercentuale di ricarico media ponderata, in quanto non terrebbeconto delle quantità e delle qualità dei prodotti commercializzati nédelle materie prime impiegate, elementi indispensabili secondo lanormativa di riferimento.4.1. – Il motivo è fondato.In tema di accertamento del reddito di impresa, ove la contabilitàsia complessivamente inattendibile, è legittimo il ricorso al metodoanalitico-induttivo, ex art. 39 del d.P.R. n. 600 del 1973, sulla base dielementi che consentano di accertare, in via presuntiva, maggioriricavi, che possono essere determinati calcolando la media aritmeticao quella ponderata dei ricarichi sulle vendite (Cass. n. 18695/2018).In particolare, l'applicazione di una percentuale di ricarico medioponderato, si effettua: a) applicando detta percentuale sul costo delvenduto quale accertato nei confronti dell'impresa; b) sommandol'importo così ottenuto (margine di guadagno) al predetto costo delvenduto accertato; c) detraendo dall'importo così ottenuto (ricaviaccertati) i ricavi dichiarati dall'impresa o comunque accertati sullabase della sua contabilità (Cass. n. 19213/2017).La sentenza impugnata non affronta questo profilo, limitandosi ariferire di un raffronto «tra i prezzi di acquisto delle singole tipologiedi beni discendenti dai dati ricavati dalle fatture di acquisto e quelliinvece praticati in occasione della commercializzazione degli stessi»(pag. 3). Da tale affermazione non si comprende quale sia stata lapreventiva ripartizione in tipologie dei beni e i criteri seguiti. Néemerge il percorso logico indicato, dalla Giurisprudenza di questaCorte, per determinare, una volta calcolata la percentuale di ricarico, imaggiori ricavi.5. – L’accoglimento del quarto motivo di ricorso determinal’assorbimento del quinto motivo (con cui si prospetta la violazione eNumero registro generale 10427/2020Numero sezionale 2895/2026Numero di raccolta generale 12897/2026Data pubblicazione 06/05/2026falsa applicazione degli artt. 2727 e 2729 c.c., dell’art. 39 del d.p.r.n. 600 del 1973 e degli artt. 54 e 55 del d.p.r. n. 633 del 1972, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. perché la sentenzaavrebbe considerato legittima e fondata la ricostruzione dei maggioriricavi sulla base di una catena di presunzioni derivate da altrepresunzioni, in violazione del divieto di praesumptum de praesumpto)e del sesto motivo (con cui si prospetta la violazione e falsaapplicazione degli artt. 91 e 92 c.p.c. e dell’art. 24 della costituzione,in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. sul pagamento dellespese processuali).6. – Il ricorso va dunque accolto nei limiti di cui al quarto motivo.La sentenza impugnata dev'essere perciò cassata nei termini dicui in motivazione e, per l'effetto, va disposto il rinvio alla corte digiustizia tributaria competente, in diversa composizione, anche per laliquidazione delle spese processuali del giudizio di Legittimità. P.Q.Maccoglie il quarto motivo di ricorso; dichiara assorbiti il quinto eil sesto; rigetta i restanti motivi; cassa la sentenza impugnatalimitatamente al profilo di cui al motivo oggetto di accoglimento erinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia,sezione staccata di Messina, in diversa composizione, anche per lespese di lite del giudizio di Legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria del 27 marzo 2026.Il PresidenteRoberto Succio