Cassazione n. 26410/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 7225 /20 17 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in persona del suo legale rappresentante protempore rappresentat a e difes a in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (PEC: [OSCURATO:EMAIL]) e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA](PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) –ricorrente – Contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilioeletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12, presso l’Avvocat ura Generaledello Stato ; -resistente – avverso la sentenza della Commissione Tributaria di secondo grado di Trenton. 116 / 0 1 / 1 6 depositata in data 24 / 11 /201 6 , non notificata; Oggetto:iva – reverse charge – appalto / vendita Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA]dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: - l a società Martinelli ceramiche s.r.l. i mpugnava l'avviso di accertamentorelativo al periodo d'imposta 2008 redatto a seguito diPVC con il quale era contestata l'errata applicazione del regime ivadell'inversione contabile (c.d. “reverse charge”) sia su fatture diacquisto che su fatture di vendita , oltre alla errata applicazione dell'aliquota iva agevolata in luogo di quella ordinaria e alla mancatacontabilizzazione di ricavi; - l a CTP di primo grado di Trento accoglieva il ricorso limitatamente alrilievo di omessa contabilizzazione dei ricavi e dichiarava la non applicabilitàdelle sanzioni e rigettava nel resto; - p roponeva appello la società contribuente; resisteva l'Amministrazione fi nanziaria , propone ndo anche appello incidentale; - con la pronuncia gravata il giudice di secondo grado ha accolto l'appelloincidentale dell' U fficio e rigettato l'appello principale del la societàcontribuente; - ricorre a questa Corte [OSCURATO:PERSONA] s.r .l. c on sette motivi di impugnazione; l'Amministrazione finanziaria ha unicamentedepositato atto di costituzione in vista della pubblica udienza. Consideratoche: - il primo motivo di ricorso censura la sentenza gravata per violazionedell'art. 112 c.p.c. p er omessa pronuncia, in relazione all’art. 360 c. 1 n. 4 c.p.c. , p er avere il giudice dell'appello completamente omesso di pronunciarsi sull’impugnazione principale propost a dalla società , esprimendosi in motivazione unicamente sull ’ap pell o incidentale dell' A genzia oggetto di accoglimento; - il motivo è in fondato; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 - l a C TR , in realtà , ha dato conto dei motivi di appello della società contribuente, che diffusamente riassume nella prima parte della pronuncia impugnata , dimostrando di averli esami nati e implicitamente ritenuti infondati, tanto che essa ha concluso rigettandoin dispositivo l’appello principale e accogliendo l’appello incidentale; - ritiene la giurisprudenza di questa Corte ( tra le pi ù recenti Cass. Sez.5, Ordinanza n. 2153 del 30/01/2020 ) che non ricorre il vizio di omessa pronuncia quando la motivazione accolga una tesi incompatibile con quella prospettata, implicandone il rigetto, dovendosiconsiderare adeguata la motivazione, qui aggredita con il motivo proposto, che fornisce una spiegazione logica ed adeguatadella decisione adottata, evidenziando le prove ritenute idoneee sufficienti a suffragarla, ovvero la carenza di esse, senza chesia necessaria l'analitica confutazione delle tesi non accolte o la particolare disamina degli elementi di giudizio non ritenuti significativi; - ne l concreto, la pronuncia qui oggetto di ricorso , sia pur implicita nei term ini sopra detti , in ordine all e ragioni dell’appellante principale,è stata effettivamente resa sul punto, anche facendosi riferimento per relationem alla sentenza di primo grado, confermandola,e alle stesse conclusioni d ell’Ufficio; - il secondo motivo si duole della violazione ex art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c.dell’art. 17 c. 6 del d.P.R. n. 633 del 1972 per non avere la CTR accolto l’appello del contribuente nella parte in cui h a riconosciuto come legittimi i rilievi dell’Uff icio in materia di iva connessiall’applicazione del c.d. “reverse charge”; - il motivo è inammissibile; - parte contribuente sostiene in sintesi che difetterebbe il danno per l’Erarioin quanto l’iva è stata assolta, anche tramite integrazione delle fatture ( quelle ricevute); tale circostanza , però, è tutt’altro che incontestata, non emerge ndo affatto dalla sentenza impugnata; inoltre, non risulta neppure chiaro se l’iva che si Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 assumeversata, se versata, sia stata corrisposta in applicazione dell’aliquota ord inaria in allora del 20% e non già in forza dell’aliquota agevolata pari al 4%. Il cuore della contestazione riguarda, in ogni caso , la qualificazione del contratto data dal giudice di merito ( ritenuto in forza di accertamento in fatto consistentein un co ntratto di appalto e non di fornitura di materiali conposa in opera), con conseguente applicazione del regime del reverse charge , e pertanto va dichiarato inammissibile, poiché diretto a rivedere l’accertamento fattuale – non contestabile di frontea questa Corte - di cui si è detto; - lo stesso motivo, invero, adombra proprio nella sua formulazione il proprio essere censura di merito, quando denuncia l’infondatezza delle conclusioni della sentenza di appello che “meritano di essere rivisitate, in diritto e in fatto, come segue.” (pag.28 del ricorso per cassazione); - questa Corte con giurispruden za del tutto costante nel tempo ritiene (Cass. Sez. 5 , Sentenza n. 13587 del 04/06/2010; Cass. Sez.L, Sentenza n. 25728 del 15/11/2013; in argomento anche Cass.Sez. 3 , Sentenza n. 28319 del 28/11/2017; in ultimo la più recente Cass. Sez. 1 , Ordinanza n. 9461 del 09/04/2021 ) che nell'ipotesi in cui con il ricorso per cassazione sia contestata laqualificazione giuridica a suo tempo attribuita dal giudice dimerito al contratto intercorso tra le parti, le relative censure, per essere esaminabili, non possono risolversi nella mera contrapposizione tra l'interpretazione del ricorrente e quella accolta nella sentenza impugnata , ma debbono essere proposte sottoil profilo della mancata osservanza dei criteri ermeneutici di cui agli artt. 1362 c. c . e s eguenti o dell'insufficienza o contraddittorietàdella motivazione, e, in ossequio al principio di autosufficienza del ricorso, debbono essere accompagnate dalla trascrizionedelle clausole individuative dell'effettiva volontà delle parti (la cui ricerca, che integra un accertamento di fatto, è preliminarealla qualificazione del contratto), al fine di consentire, Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 in sede di legittimità, la verifica dell'erronea applicazione della disciplinanormativa; - ritenere quindi che alcune clausole del contratto possano giustificare una diversa qualificazione del contratto in esame senza,però, precisare in base alla violazione di quale profilo degli artt. 1362 c.c. e seguenti fosse censurabile siffatta interpretazione,rende inammissibile la censura; - il terzo motivo deduce, ex art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 6 del d. Lgs. n. 472 del 1997; si ritiene illegittima la sentenza per non avere comunque ritenuto applicabile il regime sanzionatoriopiù favorevole pre visto dall’art. 6 del d. Lgs. n. 472 del1997, come modificato dal d. Lgs. n. 148 del 2015; - tale motivo è invece fondato; - come si evince dalla se ntenza impugnata e dagli atti di causa, la questionerelativa alla applicazione alla fattispecie in esame della disciplinadi cui al d. Lgs. n. 158 del 2015 era stata effettivamente postadi fronte alla CTR, che ha del tutto mancato di accertare la sussistenzadei requisiti di legge per l’applicazione della norm a t iv a sopravvenutanel 2015 in materia di irregolarità IVA ; - questa Corte ritiene , con giurisprudenza consolidata , ( tra molte si rimandaa Cass. Sez. 5, Sentenza n. 8716 del 30/03/2021) che in temadi sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie, la sopravvenuta revisione del sistema sanzionatorio tributario, introdottadal d.lgs. n. 158 del 2015 e vigente dal 1° gennaio 2016 a norma dell'art. 32 del medesimo d. L gs., è applicabile retroattivamentein forza del principio del "favor rei", a condizion e che il processo sia ancora in corso e che perciò non sia ancora definitivala parte sanzionatoria del provvedimento impugnato; - conseguentemente, poich é il processo di fronte ad essa era in corso e non era quindi definitiva la parte sanzionatoria dell’att o contestato, la CTR avrebbe dovuto far applicazione della disposizione del 2015 alla fattispecie concreta, rideterminando Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 come da essa previsto il carico sanzionatorio gravante sul contribuente; - l a violazione degli obblighi di auto fatturazione, infatti, era regolata,fino al 31 dicembre 2007, dalla disposizione generale di cuiall’art. 6, c. 1, d. L gs. n. 471 del 2007, per la quale « c hi viola gli obblighi inerenti alla documentazione e alla registrazione di operazioniimponibili ai fini dell'imposta sul valore aggiunto ovvero all'individuazionedi prodotti determinati è punito con la sanzione amministrativa compresa fra il cento e il duecento per cento dell'imposta relativa all'imponibile non correttamente documentatoo registrato nel cor so dell'esercizio.» L'art. 1, c . 155, dellaL. n. 244 del 2007, peraltro, ha introdotto, con vigenza dal 1°gennaio 2008, il c . 9 - bis all'art. 6 del d. L gs. n. 471 del 1997, che, nella sua formulazione originaria, irrogava la medesima sanzione al cessionar io o committente, nonché al cedente o prestatore,che «non assolve l'imposta relativa agli acquisti di beni o servizi mediante il meccanismo dell'inversione contabile», e introduceva una sanzione meno gravosa (pari al 3%) ove l’impostafosse stata assolta ancorché irregolarmente ; - l a materia è stata poi oggetto di un articolato intervento da parte dellegislatore con il d. L gs. n. 158 del 2015 – qui in rilievo quale iussuperveniens invocato in appello e applicabile per il principio del favor rei - per cui l a disciplina in questione risulta oggi strutturata su una ipotesi di carattere generale (art. 6, c . 9 bis, oggettodi riformulazione e con un trattamento sanzionatorio più mite)e su alcuni regimi speciali (in particolare, i c . 9 bis.1, 9 bis.2 e 9 bis.3), con una sempre più chiara traslazione sul piano sanzionatorio della reazione dell’ordinamento all’illiceità della condotta e con il contestuale riconoscimento della possibilità di detrazionedell’imposta. Giova sottolineare che tale assetto appare inlinea con le pronunce della Corte di Giustizia che ha ritenuto il regimedi “autoliquidazione” (istituito già con l’art. 21, par. 1, lett. d), dir. n. 77/388/CEE) idoneo ad assicurare la neutralità Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 7 dell’imposizione, senza perdita del diritto di detrazione, sempreché gli obblighi sostanziali siano soddisfatti , e ciò anche se taluni obblighi formali sono stati invece omessi dai soggetti passivi ( così CGUE, sentenza 11 dicembre 2014, in C - 590/13, IdexxLaboratoires Italia, sentenza 17 luglio 2014, in C - 272/13 , Equoland; da ultimo, sentenza 18 marzo 2021, in C - 895/19, DyrektorKrajowej [OSCURATO:PERSONA]), restando però salva la possibilità per il legislatore nazionale di «corredare gli obblighi formalidei soggetti passivi di sanzioni tali da incoraggiare q uesti ultimi a rispettare detti obblighi al fine di assicurare il corretto funzionamento del sistema dell’IVA», ferma la necessaria osservanzadi criteri di proporzionalità (C GUE , sentenza 26 aprile 2017,in C - 564/15, [OSCURATO:PERSONA], par. 59 e ss.; sentenza 2 luglio 2020,in C - 835/18, [OSCURATO:SOCIETA]) ; - l ’intervento normativo, inoltre, ha regolato con autonomia la posizionedel cessionario/committente (oggetto del comma 9 bis cit.)rispetto a quella del cedente/prestatore (oggetto del novellato comma 2 della norma), in precedenza regolato dal medesimo comma 9 bis. L’art. 6, comma 9 bis, d. L gs. n. 471 del 1997, attualmente vigente, prevede: «È punito con la sanzione amministrativacompresa fra 500 euro e 20.000 euro il cessionario oil committente che, nell'e sercizio di imprese, arti o professioni, omettedi porre in essere gli adempimenti connessi all'inversione contabiledi cui agli articoli 17, 34, comma 6, secondo periodo, e 74, settimo e ottavo comma, del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e agli articoli 46, comma 1, e 47, comma 1, del decreto - legge 30 agosto 1993, n. 331, convertito,con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427. Se l'operazione non risulta dalla contabilità tenuta ai sensi degli articoli 13 e segue nti del decreto del Presidente della Repubblica 29settembre 1973, n. 600, la sanzione amministrativa è elevata a una misura compresa tra il cinque e il dieci per cento dell'imponibile, con un minimo di 1.000 euro. Resta ferma Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 8 l'applicazione delle sanzioni previste dall'articolo 5, comma 4, e dalcomma 6 con riferimento all'imposta che non avrebbe potuto esseredetratta dal cessionario o dal committente. Le disposizioni dicui ai periodi precedenti si applicano anche nel caso in cui, non avendo adempiuto il cedente o prestatore agli obblighi di fatturazione entro quattro mesi dalla data di effettuazione dell'operazione o avendo emesso una fattura irregolare, il cessionario o committente non informi l'Ufficio competente nei suoiconfronti entro il trentesimo giorno successivo, provvedendo entrolo stesso periodo all'emissione di fattura ai sensi dell'articolo 21del predetto decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972,o alla sua regolarizzazione, e all'assolvimento dell'imposta medianteinversione contabile» ; - i primi tre periodi del comma 9 bis disciplinano fattispecie che, pur distinte ed autonome, rivelano l’attenzione e la consapevolezza dellegislatore per le conseguenze della violazione degli obblighi di autofatturazione ponendosi, in un cert o qual modo, in un rapporto di progressione. Il primo periodo, infatti, sanzion a il fatto, oggettivo, di cui «omette di porre in essere gli adempimenti connessi all’inversione contabile». Qui, dunque, viene in rilievo l’inadempimento degli obblighi – tutti quelli previsti attesa l’unitarietà del procedimento – stabiliti per l’esatta e corretta esecuzione dell’inversione contabile. La finalità, ben visibile, è quella di consentire all’Amministrazione finanziaria di poter esercitare le attività di controllo connesse alla puntuale osservanza della procedura di inversione contabile. La nat ura formaledella violazione – non essendo prevista, né richiesta una effettivalesione sull’imposta e/o sulla determinazione della base imponibile – è comprovata dalla irrogazione di una sanzione in misurafissa (da 500 a 20.000 euro) ; - i l secondo periodo considera la medesima condotta prevista dal primoperiodo, caratterizzata, tuttavia, da un evento, peculiare, di dannoin quanto relativo non all’Iva ma al reddito complessivo del Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 9 soggetto, significativamente individuato dalla norma con la locuzione «se l’ operazione non risulta dalla contabilità tenuta ai sensidell’art. 13 e seguenti del d.P.R. n. 600 del 1973» (ossia ai fini delle imposte sui redditi). Occorre considerare, difatti, che l’assolvimento dell’Iva con la procedura di inversione contabile esclude, in linea generale, che vi sia un omesso versamento dell’imposta poiché, strutturalmente, viene attuata una sorta di “compensazione immediata”. Infatti, chi effettua la cessione di benio la prestazione di servizi non espone l’Iva in fattura e non è debitore verso l’erario, mentre chi riceve la fattura emessa in regime di c.d. “ reverse charge ” , è tenuto ad integrarla con l’Iva dovutae a provvedere alla relativa annotazione nel registro delle vendite.Come già detto, poi, per consentire il sorgere e l’es ercizio deldiritto di detrazione la norma prevede, quale modalità tecnica (integrativa rispetto alla condizione generale di cui all’art. 19, primocomma, d.P.R. n. 633 del 1972), l’annotazione della stessa operazione nel registro degli acquisti, così da r iequilibrare il sistema in coerenza con i principi di neutralità. In questa evenienza, dunque, la violazione degli obblighi relativi all’inversione contabile, ancorché non sia stata fonte di una sottrazione/perdita in materia di Iva, ha inciso sulla determinazionedella base imponibile reddituale – ed è, dunque, ipotesi più grave e di natura sostanziale - poiché l’operazione, inosservante degli obblighi connessi al “ reverse charge ” , resta occultata,ossia neppure risulta dalla contabilità tenuta ai fini del le impostesui redditi, quale, ad es., il libro giornale o il registro degli acquisti. Il terzo periodo, infine, individua l’ipotesi in cui la violazionedegli obblighi ha inciso sulla detrazione Iva perché qui viene in rilievo «l’imposta che non avrebbe p otuto essere detratta». La previsione, peraltro, concretizza una ipotesi di violazionesostanziale (con danno riferito alla medesima imposta) inconcorso («resta ferma») con le precedenti ; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 10 - i nfatti, oltre ad essere sanzionata la violazione degli obblighi i n temadi “ reverse charge ” (in forza del primo o del secondo periodo del comma 9 bis a seconda dei casi), il terzo periodo ribadisce, conun rinvio all’art. 5, comma 4, e al successivo comma 6, che si applica anche la sanzione per l’indebita detrazione Iva che, in questi casi, sia stata in concreto effettuata (ad esempio, in caso di errata determinazione del pro - rata). Dunque, la ratio della normativa è quella di prevenire la violazione della procedura di inversione contabile, sì da evitare un evidente preg iudizio all’eserciziodelle attività di controllo anche quando l’inosservanza degliadempimenti non abbia in concreto inciso sui versamenti – e sulla regolarità e tempestività degli stessi - e sulla determinazione dell’imponibile. E, del resto, come sopra evidenziato,la lesione del bene giuridico in questione va valutata non ex post , o in concreto, ma in astratto, ex ante , alla stregua della fattispecie normativa, irrilevante che, di fatto, l’Amministrazione possa aver ugualmente esperito i propri controlli. Tale conclusione, inoltre, trova riscontro anche nella previsione di una procedura di regolarizzazione in caso di fatturazione omessa od irregolare (prevista dal comma 8, richiamatodal comma 9 bis nel testo previgente e, attualmente, oggettodi specifica disciplina nello stesso art. 6, comma 9 bis), la cui effettività è strettamente correlata alla possibilità per l’Amministrazione finanziaria di un immediato controllo delle operazioni. La presenza di eventi di danno – sul reddito complessivo o s ull’Iva – determina un trattamento sanzionatorio piùgrave, ma la loro mancanza è ininfluente ai fini dell’effettività esussistenza, in ogni caso, della violazione ; - in conclusione, alla luce anche delle sopra illustrate considerazioni, poichénel concreto le sanzioni andavano in questo caso irrogate e nondimeno esse andavano e vanno ora irrogate , le stesse debbono ovviamente quantificarsi nella corretta misura ex lege prevista, a ciò provvederà quindi il giudice del rinvio; Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 11 conseguentementeil motivo è fon dato in parte qua , e va pertanto accolto,cassandosi con rinvio sul punto la sentenza impugnata ; - il quarto motivo censura la pronuncia gravata per violazione del nl.39 della parte II della tabella allegata al d.P.R. n. 633 del 1972, inrelazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per non avere la CTR accolto l’appellonella parte in cui, per alcune operazioni indicate nell’atto impugnato, ha escluso l’applicabilità dell’aliquota agevolata del 4%in luogo dell’aliquota ordinaria in allora del 20%; - i l mo tivo è inammissibile , per ragioni analoghe a quelle illustrate insede di scrutinio del secondo motivo ; - il giudice di secondo grado , in sintesi, ha qui accertato che non si trattadi contratto di appalto ma di fornitura di piastrelle con posa in opera ; per tanto, il motivo è inammissibile, perché si scontra con l’accertamento in fatto della Commissione Tributaria regionale,che ha in tal modo qualificato il rapporto contrattuale; accertamentonon più rivedibile in questa sede di Legittimità; - il quinto motivo censura la pronuncia gravata per violazione dell’art.39 c.1 lett. d) del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 54 del d.P.R. n. 633 del 1972 nonché degli artt. 115 e 116 c.p.c. in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR errato nel ritenerelegittimo l’atto impugnato, sebbene emesso in contrasto con quelle che sono le regole per l’esercizio del potere di accertamentocontenute nelle surrichiamate disposizioni, anche in connessione alle prove contrarie addotte dalla contribuente , fondandola p rova – erroneamente – su elementi indiziari privi dei requisitidi gravità, precisione e concordanza ; - i l motivo è infondato ; - invero, l’elemento indiziario indicato (mancata coincidenza tra ordini di acquisto e fatture di vendita) risulta in sé idoneo a supportarela verif ica in quanto elemento rilevante e munito dei requisitidi gravità, precisione e concordanza; - a tale conclusione si giunge nell’applicazione della giurisprudenza diquesta Corte di Legittimità (tra molte, si veda in ultimo Cass. Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 12 Sez.2, Or dinanza n. 9054 del 21/03/2022 ) secondo la quale il giudice è tenuto, ai sensi dell'art. 2729 c.c., ad ammettere solopresunzioni "gravi, precise e concordanti"; - il requisito della "precisione" è riferito al fatto noto, che deve essere determinato nella realtà storica, quello della "gravità" al gradodi probabilità della sussistenza del fatto ignoto desumibile daquello noto, mentre quello della "concordanza", richiamato solo in caso di pluralità di elementi presuntivi, richiede che il fatto ignoto sia – di regola – desunto da una pluralità di indizigravi, precisi e univocamente conv ergenti nella dimostrazione della sua sussistenza, e ad articolare il procedimento logico nei due momenti della previa analisi di tutti gli elementi indiziari, onde scartare quelli irrilevanti, e nella successiva valutazione complessiva di quelli così isol ati, onde verificarese siano concordanti e se la loro combinazione consenta una valida prova presuntiva (c.d. convergenza del molteplice), non raggiungibile, invece, attraverso un'analisi atomistica degli stessi; - nel caso che ci occupa, ritiene il Collegi o che le discordanze in parola,consistenti e ripetute, non s ia no affatto mere “congetture accertative” come si sostiene in ricorso, ma elementi indiziari adeguatie sostenere la prova della pretesa tributaria, sia pure non costituentiprova diretta; eleme nti a fronte dei quali sorge l’obbligo peril contribuente di dar prova del contrario; - i noltre , il motivo, in una sua seconda articolazione (sostanzialmente iterativa delle contestazioni poste a base del ricorso di primo grado, trascritte in ricorso per cassazione alle pagg.da 41 a 45 dell’atto) , è diretto a contesta re la valutazione operata della Commissione, con ciò esondando sotto questo profiloautonomo nella censura, non ammessa di fronte a questa Corte,del meritus causae ; - i l sesto motivo deduce la violazione e/o falsa applicazione degli artt.6 del d. Lgs. n. 472 del 1997 e dell’art. 8 del d. Lgs. n. 546 Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 13 del 1992 in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la pronunciadi appello erroneamente ritenuto legittima l’irrogazione delle sanzioni escludendo l’esimente di cui agli articoli ridetti, avendo riguardo alle obiettive condizioni di incertezza sull’applicazionedella fattispe cie concreta della normativa iva qui indiscussione; - il motivo è infondato; - deve invero escludersi che l a qualificazione del contratto in rilievo comecontratto di appalto o come contratto di fornitura di materiali con posa in opera costitui sca profilo di tale incertezza, per il giudice,da permettere l’esclusione delle sanzioni; - questa Corte ha chiarito (in argomento Cass. Sez.5, Ordinanza n. 10313 del 12/04/2019 ) che in tema disanzioni per violazioni delle norme tributarie, la "incertezzanormativa oggettiva tributaria" è caratterizzata dall'impossibilità d'individuare in modo univoco, al termine di un procedimento interpretativo metodicamente corretto, la norma giuridicanel cui ambito il caso di specie è sussumibile, situazione chepuò essere desunta dal giudice mediante la rilevazione di una seriedi "fatti indice"; - orbene, la semplice questione interpretativa che qui si poneva riguardava la interpretazione, alla luce dei criteri di cui all’art.1362 e seguenti c.c., del contenuto del c ontratto dedotto; operazioneche non risulta essersi rivelata di particolare difficoltà, alpunto da creare la richiesta incertezza; - ancora, va rilevato come questa Corte (Cass. Sez.5, Ordinanza n. 3108 del 01/02/2019) ritenga sussistente incertezza normativa oggettiva, causa di esenzione del contribuentedalla responsabilità amministrativa tributar ia ai sensi dell'art.10 della l. n. 212 del 2000 e dell'art. 8 del d.lgs. n. 546 del 1992, quando è ravvisabile una condizione di inevitabile incertezza su contenuto, oggetto e destinatari della norma tributaria,riferita, non già ad un generico contribue nte, né a quei Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 14 contribuenti che, per loro perizia professionale, siano capaci di interpretazione normativa qualificata e neppure all'Ufficio finanziario,ma al giudice, unico soggetto dell'ordinamento a cui è attribuito il potere - dovere di accertare la rag ionevolezza di una determinatainterpretazione; - sotto tale profilo, non risulta in sentenza che ciò sia avvenuto; - in ogni caso , poi, l’accertamento operato del giudice di merito ha sciolto ogni nodo, qualificando come in sentenza il contratto de quo senza che risulti in capo al giudice del merito stesso la sussistenzadi condizioni di incertezza interpretativa; - il settimo motivo censura la pronuncia di appello per violazione, exart. 360 c. 1 n. 3 c.p.c., dell’art. 5 del d. Lgs. n. 472 del 1997 peravere la CTR erroneamente escluso, in punto di applicabilità dellesanzioni, l’esimente dell’assenza di colpevolezza; - a nche tale moti vo è infondato; - giurisprudenza costante di questa Corte ritiene (Cass. Sez.5, Ordinanza n. 12901 del 15/05/2019) che in tema disanzioni amministrative per violazioni tributarie, ai fini dell'esclusione di responsabilità per difetto dell'elemento soggettivo,grava sul contribuente ai sensi dell'art. 5 del d. L gs. n. 472 del 1997 la prova dell'assenz a assoluta di colpa, con conseguenteesclusione della rilevabilità d'ufficio, occorrendo a tal finela dimostrazione di versare in stato di ignoranza incolpevole, nonsuperabile con l'uso dell'ordinaria diligenza; - n el presente caso, non si evince dalla se ntenza impugnata la sussistenza di alcun elemento in tal