Cassazione n. 10261/2024

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.23250/2016 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che larappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] -intimato- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. del [OSCURATO:PERSONA] GIULIAn. 101/ 02/ 2016 depositata i l 14/03/2016 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/02/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA] - esercente attività professionale paramedica indipendente - era attinto dagli avvisi di accertamento nn. TI9010701183/2012 per l’a.i. 2008 e TI9010701195/2012 per l’a.i. 2009 mediante i quali l’Agenzia delle entrate – ad esito di verifica fiscale della GdF esitata nei PPVVCC del 22 gennaio 2010 e del 5 luglio 2010 – accertava la presentazione ultratardiva della dichiarazione per il 2008 e l'omessa presentazione della dichiarazione per il 2009 e, per quanto nella presente sede ancora interessa, recuperava a tassazione, quale maggior reddito imponibile, operazioni bancarie attive e passive effettuate su plurimi rapporti di conto in essere presso la [OSCURATO:PERSONA] di Vicenza. Il contribuente proponeva ricorso innanzi alla CTP di Udine, che, con sentenza n. 393/2014, dichiarata cessata la materia del contendere in riferimento ad una ripresa in tema di IVA che non viene più in linea di conto, quanto al resto, lo rigettava, ritenendo il mancato assolvimento, da parte del contribuente, dell'onere probatorio sul medesimo gravante. Pendenti i termini per l’appello, interveniva la sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, sicché l’Ufficio (cfr. p. 3 ric.), con provvedimento di autotutela, rideterminava la pretesa, “esclu[dendo] tutte le movimentazioni afferenti ai prelevamenti e conferma[ndo] il recupero di imponibile relativo ai (soli) versamenti non giustificati”. Proponeva appello il contribuente, nella resistenza dell’Agenzia, la quale, relativamente alle sole operazioni attive, insisteva per la fondatezza della pretesa (cfr. p. 4 ric. e p. 4 sent. imp., ove leggesi: “[L’Ufficio] nel merito ribadiva la legittimità delle conclusioni cui era giunto, fondate su una solida base probatoria documentale. Peraltro ricordava la sentenza 228/2014 della Corte costituzionale in ordine alla rilevanza dei prelievi effettuati da un libero professionista. Dichiarava pertanto di aver rinunciato a tale pretesa, peraltro limitata alla sola annualità 2008”). La CTR, con la sentenza impugnata, accoglieva l’appello sulla base della seguente motivazione: [OSCURATO:PERSONA] si è già occupata della stessa verifica con riguardo alle annualità precedenti, e cioè dal 2005 al 2007, ed ha già avuto modo di esprimersi con la sentenza del 22 dicembre 2014, con la quale sono stati annullati gli avvisi di accertamento. Ora, per coerenza di giudizio ma anche perché l'Ufficio non ha prodotto ulteriori argomenti a sostegno della propria pretesa, questa Commissione non può che riformulare il giudizio già espresso. Nel precedente processo infatti aveva rilevato come ‘alla semplice lettura dello svolgimento del processo appare evidente che la pretesa erariale inizialmente avanzata ha dovuto subire in corso di causa, sia per rinuncia ad alcune pretese da parte dell'Ufficio sia a seguito della nota sentenza 228/2014 della Corte costituzionale, un drastico ridimensionamento. Anzi, appare quasi indecifrabile il debito residuo: importo che l'Ufficio non ha minimamente ritenuto di dover indicare nel nuovo ammontare. Vero è però che l'intero accertamento, avendo avuto riguardo all'attività svolta da un libero professionista esercente attività sanitaria, ed avendo utilizzato un metodo di indagine quale quello previsto dall'art. 32, comma 1, del DPR 600/73 vi dichiarato incostituzionale proprio nella parte in cui ammetteva che il metodo forse usato anche per gli accertamenti nei confronti di liberi professionisti, anziché esclusivamente in quelli svolti a carico di imprenditori, ma rimane a questo punto non più sostenibile”. Argomenti tutti che si possono pacificamente riproporre anche con riguardo alle annualità ora in discussione. Va pertanto accolto l'appello del contribuente con la conseguente riforma della sentenza di primo grado e l'annullamento integrale degli avvisi di accertamento impugnati. Propone ricorso per cassazione l'Agenzia con un motivo; il contribuente resta intimato. Considerato che: Con l'unico motivo di ricorso si denuncia violazione e/o falsa applicazione dell’art. 32, comma 1, DPR n. 600 del 1973, come novellato da Corte cost. n. 228 del 2014, in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. L’Agenzia aveva rideterminato in autotutela la pretesa, circoscrivendola ai soli versamenti. La CTR “ha ritenuto l'illegittimità della pretesa fiscale anche con riferimento alle presunzioni relative ai versamenti, non toccate dalla dichiarazione di incostituzionalità”. Il motivo è fondato e merita accoglimento. Corte cost. n. 228 del 2014 – cfr. la relativa massima n. 38120 –ha statuito quanto segue: È costituzionalmente illegittimo, per violazione degli artt.3 e 53 Cost., l'art. 32, comma 1, n. 2), secondo periodo, del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 (Disposizioni comuni in materia di accertamento delle imposte sui redditi), come modificato dall'art. 1, comma 402, lett.a), n. 1), della legge 30 dicembre 2004, n. 311, limitatamente alle parole «o compensi». La norma -oltre a disporre che i dati ed elementi trasmessi su richiesta, rilevati direttamente ovvero nei controlli relativi alle imposte sulla produzione o consumo, sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti previsti dagli artt. 38, 39, 40 e 41 del medesimo d.P.R. n. 600 del 1973, salvo che il contribuente dimostri che ne ha tenuto conto nella determinazione dei redditi o che essi non hanno rilevanza a tal fine - prevede che i prelevamenti o gli importi riscossi nell'ambito delle predette operazioni sono posti come ricavi o compensi a base delle rettifiche e degli accertamenti (e sono quindi assoggettabili a tassazione), se il contribuente non ne indica i soggetti beneficiari e sempreché non risultino dalle scritture contabili. L'ambito operativo di tale presunzione, originariamente limitato unicamente agli imprenditori, è stato poi esteso ai lavoratori autonomi dall'art. 1 della legge n. 311 del 2004 (inserendo anche i «compensi»). Proprio tale ultima estensione è lesiva del principio di ragionevolezza nonché della capacità contributiva, essendo arbitrario ipotizzare che i prelievi ingiustificati da conti correnti bancari effettuati da un lavoratore autonomo siano destinati ad un investimento nell'ambito della propria attività professionale e che questo a sua volta sia produttivo di un reddito. Infatti la figure del lavoratore autonomo, pur essendo per molti versi affine a quella dell'imprenditore sia nel diritto interno sia nel diritto comunitario, presenta specificità tali da far ritenere arbitraria l'omogeneità di trattamento. In particolare, l'attività svolta dai lavoratori autonomi si caratterizza per la preminenza dell'apporto del lavoro proprio e la marginalità dell'apparato organizzativo, che è quasi del tutto assente nei casi in cui è più accentuata la natura intellettuale dell'attività svolta, come per le professioni liberali. Inoltre, la non ragionevolezza della presunzione è avvalorata dal fatto che gli eventuali prelevamenti vengono ad inserirsi in un sistema di contabilità semplificata di cui generalmente e legittimamente si avvale la categoria. Infine, la norma non può trovare giustificazione nell'esigenza di combattere l'evasione fiscale rilevante nel settore in quanto essa trova una risposta nella recente produzione normativa sulla tracciabilità dei movimenti finanziari che oltre ad essere uno strumento di lotta al riciclaggio di capitali di provenienza illecita, persegue il dichiarato fine di contrastare l'evasione o l'elusione fiscale attraverso la limitazione dei pagamenti effettuati in contanti che si possono prestare ad operazioni "in nero". (Restano assorbiti gli ulteriori profili di censura) La dichiarazione di illegittimità costituzionale ha bensì investito i prelevamenti, ma non i versamenti. Nella giurisprudenza di questa Suprema Corte (cfr. ad es. Sez. 5, n. 29572 del 16/11/2018, Rv. 651421-01), è consolidato l’avviso a termini del quale la presunzione legale (relativa) della disponibilità di maggior reddito, desumibile dalle risultanze dei conti bancari giusta l'art. 32, comma 1, n. 2, del d.P.R. n. 600 del 1973, non è riferibile ai soli titolari di reddito di impresa o da lavoro autonomo, ma si estende alla generalità dei contribuenti, come si ricava dal successivo art. 38, riguardante l'accertamento del reddito complessivo delle persone fisiche, che rinvia allo stesso art. 32, comma 1, n. 2; tuttavia, all'esito della sentenza della Corte costituzionale n. 228 del 2014, le operazioni bancarie di prelevamento hanno valore presuntivo nei confronti dei soli titolari di reddito di impresa, mentre quelle di versamento nei confronti di tutti i contribuenti, i quali possono contrastarne l'efficacia dimostrando che le stesse sono già incluse nel reddito soggetto ad imposta o sono irrilevanti. Ora, tornando al caso di specie, espressamente ridotta in autotutela dall’Agenzia la pretesa ai soli versamenti, la CTR illegittimamente ha esteso la portata della dichiarazione di illegittimità costituzionale anche ad essi, per i quali, tuttavia, seguita a vigere la presunzione dell’art. 32, comma 1, DPR n. 600 del 1973. Un tanto impone la cassazione della sentenza impugnata con rinvio per nuovo esame, in ordine al merito della causa, e per le spese, anche con riferimento al presente grado di giudizio. P.Q.M. In acco