Cassazione n. 09906/2026

, domiciliata in Roma alla [OSCURATO:PERSONA] n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale èrappresentata e difesa ope legis;– ricorrente –[OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] del foro di Roma, giustaprocura speciale in atti– controricorrente –avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabrian. 220/2019, depositata il 7.2.2019 e notificata il 27.3.2019.Udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] alla pubblicaudienza del 5.2.2026;udito il P.M. in persona del [OSCURATO:PERSONA],che ha concluso per l’accoglimento del ricorso;Numero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026udito per l’Agenzia delle Entrate l’Avvocatura dello Stato, in personadell’avv. [OSCURATO:PERSONA];udito per la controricorrente l’avv. [OSCURATO:PERSONA];1. La C.T.P. di [OSCURATO:PERSONA] rigettava il ricorso proposto dalla società [OSCURATO:SOCIETA]. avverso l’avviso di accertamento n. TD9030200837/2017,relativo all’anno di imposta 2012, emesso dall’Agenzia delle Entrate –Direzione provinciale di [OSCURATO:PERSONA], con il quale venivano accertati,per quel che qui è ancora di interesse, maggiori ricavi non dichiarati inrelazione ai sottoconti “crediti vari verso imprese collegate” e ”riserva diversamenti in conto capitale”, da cui si evincevano movimentazioni didare e avere tra la società verificata e la [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.,qualificati dall’Ufficio sopravvenienze attive – proventi straordinari, aisensi dell’art. 88 T.U.I.R., recuperati a tassazione a fini IRAP e IRES,oltre interessi e sanzioni, in quanto le società non erano collegate e nonvi erano ragioni giuridiche o scelte economiche motivate chegiustificassero la concessione di credito all’altra società.2. Riteneva il giudice di primo grado che non vi fosse prova del dedottocollegamento societario, nella specie del c.d. “gruppo Morelli”,asseritamente composto da [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. eCALABRIA LAVORO [OSCURATO:SOCIETA]. e che, in ogni caso, non era stato presentato ilbilancio consolidato da parte della presunta capo gruppo.3. La C.T.R. di [OSCURATO:PERSONA], adita dalla società soccombente, accoglievaparzialmente il gravame, che riguardava anche altre riprese, ritenendo,in sintesi, sussistenti i presupposti previsti dall’art. 2359, commi 2 e 3,c.c., in ragione del rapporto di parentela che legava i soci di ciascunadelle tre società e del fatto che tutte e tre avevano nominato lo stessoprocuratore speciale, anch’egli parente di tutti i soci delle singolesocietà. Le movimentazioni finanziarie erano quindi da qualificarsimovimentazioni infragruppo non imponibili. In particolare, riteneva cheNumero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026l’importo recuperato a tassazione non concorresse a formare reddito diimpresa, perché relativo ad operazioni non imponibili attuate all’internodel c.d. “[OSCURATO:PERSONA]”. Le tre società dovevano, infatti, ritenersicollegate, ai sensi dell’art. 2359 ultimo comma c.c., in virtù del legamefamiliare fra i soci che lasciava presumere la “notevole influenza” checiascuna esercitava sull’altra per la normale comunanza di interessi efinalità, propria dei rapporti parentali, che si esprime in ambitosocietario attraverso politiche societarie convergenti attuate mediantel’utilizzazione promiscua delle risorse patrimoniali di ciascuna società.Sotto il profilo della rilevanza fiscale dei rapporti familiari richiamaval’art. 5 d.p.r. 917 del 1986 e l’art. 1 comma 70 della legge 145 del2018, quali norme che individuerebbero le imprese appartenenti allostesso gruppo con riferimento a rapporti di parentela e affinità. Inconseguenza del collegamento fra le società, le entrate e usciteinfragruppo erano da considerarsi neutre sotto il profilo fiscale.4. L’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a tremotivi.5. La società intimata ha resistito con controricorso.6. E’ stata fissata l'adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA], in prossimità dellaquale la società controricorrente ha depositato memoria ex art. 380 bisc.p.c.7. All’esito della camera di consiglio, è stata emessa ordinanzainterlocutoria per la trattazione della causa in pubblica udienza, inprossimità della quale la Procura Generale ha depositato requisitoriascritta.8. Le parti hanno depositato memorie illustrative.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, rubricato «nullità della sentenza -violazionee falsa applicazione dell’art. 31 del D. lgs.n. 546/92 e dell’art. 132 c.p.c.»,Numero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ.», l’Ufficio assumeche la motivazione della sentenza impugnata è meramente apparente.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Questa Corte ha ripetutamente spiegato che ad essere attintada nullità è in via esclusiva la sentenza che dietro la parvenza di unagiustificazione della decisione assunta, contenga una motivazione che nonconsente di «comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi el'iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato», nonassolvendo in tal modo alla finalità di esternare un «ragionamento che,partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimentoenunciativo», logico e consequenziale, «a spiegare il risultato cui siperviene sulla res decidendi» (Cass. Sez. U., 3 novembre 2016, n. 22232).In altri termini, la sentenza è nulla perché affetta da error in procedendosolo quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia,percepibile – diversamente da quanto si registra nel caso di specie – ilfondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetichecongetture (Cass. Sez. U, 3 novembre 2016, n. 22232, citata; Cass., 15giugno 2017, n. 14927; Cass., 23 maggio 2019, n. 13977; Cass., 20ottobre 2021, n. 29124). Si è, infatti, in presenza di una tipica fattispeciedi «motivazione apparente», allorquando la motivazione della sentenzaimpugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistentee, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia,essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllosull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale danon attingere la soglia del «minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111,comma 6, Cost. (tra le tante: Cass., 30 giugno 2020, n. 13248; Cass., 25Numero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026marzo 2021, n. 8400; Cass., 7 aprile 2021, n. 9288; Cass., 13 aprile2021, n. 9627).1.3. A parere del Collegio, nella sentenza impugnata si rinvengonoagevolmente le ragioni poste a fondamento del convincimento assunto,avendo la C.T.R. spiegato, in sintesi, che, essendosi in presenza di impresecollegate del gruppo Morelli, le movimentazioni infragruppo non eranotassabili.2. Con il secondo motivo, la ricorrente lamenta, in relazione all’art.360 n. 3 c.p.c., la «violazione dell’art. 2359 c.c. e dell’art. 118 D.P.R.917/1986», assumendo che la C.T.R. avrebbe erroneamente interpretato ipresupposti previsti dall’art. 2359 c.c. in materia di collegamentosocietario, laddove aveva ritenuto sufficiente il mero rapporto di parentelatra soci che però non avevano partecipazioni societarie nelle altre duesocietà, mediante il richiamo di un precedente giurisprudenziale e dinorme del tutto inconferenti e senza prendere in alcuna considerazione ildato dirimente della mancata adesione al consolidato ex art. 118 T.U.I.R.da parte di alcuna delle tre società asseritamente facenti parte del“gruppo Morelli”. In definitiva le tre società non avevano presentato alcunconsolidato, non erano partecipate e non facevano parte dello stessogruppo.2.1. Il motivo è fondato.2.2. Pur non esistendo nell’ordinamento italiano una definizioneunitaria di “gruppo d’imprese” con valore generale, il concetto èriconosciuto in diverse norme settoriali, tra cui l’art. 2497 c.c.(responsabilità da direzione e coordinamento); l’art. 2359 c.c. (nozione disocietà controllata e collegata); il D.Lgs. 58/1998 ([OSCURATO:PERSONA] dellaT.U.I.R. (consolidato fiscale nazionale e mondiale).2.3. L’elemento strutturale del “gruppo”, secondo unanime dottrina,è la presenza di una società capogruppo (holding o controllante), cheNumero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026esercita un’influenza dominante su una o più società controllate,strategiche comuni. È così definito dunque l'insieme di imprese e/o disocietà che, seppur distinte per soggettività giuridica, sono direttamentecollegate sul piano finanziario ed organizzativo (ad esempio, a ciascunacorrisponde un distinto settore di attività o una distinta fase del processoproduttivo). Di regola, una società (detta capogruppo, o holding) è postaal vertice del gruppo, con funzioni di direzione e controllo delle sottoposteo attraverso il possesso del pacchetto di maggioranza del capitale sociale(controllo di diritto), oppure con la possibilità di imporre la propria volontàin assemblea (controllo di fatto).2.4. L’attività di direzione e coordinamento è disciplinata dall’art.2497 e seguenti del codice civile e si configura quando una societàesercita, direttamente o indirettamente, un potere direttivo sistematico suun’altra, indirizzandone le scelte imprenditoriali. Il legislatore riconosce ilfenomeno e ne legittima l’esercizio, ma lo sottopone a un regime diresponsabilità specifico, volto a tutelare gli interessi della societàeterodiretta, gli interessi dei soci di minoranza e i creditori sociali.2.5. In particolare, la società o l’ente che esercita attività didirezione e coordinamento risponde in caso di danno arrecato alla societàeterodiretta per atti compiuti in esecuzione di tale attività, salvo prova cheil danno sia stato successivamente eliminato o compensato. Laresponsabilità può essere solidale con gli amministratori della societàeterodiretta, qualora abbiano partecipato al compimento dell’attodannoso.2.6. Per garantire la trasparenza del fenomeno, l’art. 2497-bis c.c.impone poi precisi obblighi di pubblicità e informazione. In particolare: gliamministratori delle società sottoposte a direzione e coordinamentodevono indicarlo negli atti e nella corrispondenza; l’esistenza di taleNumero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026deve contenere un’analisi dei rapporti intercorsi con la societàcapogruppo, ai sensi dell’art. 2497-bis, comma 3, c.c. In mancanza ditale pubblicità, si presume che la società eserciti direzione ecoordinamento sulle proprie controllate, salvo prova contraria.2.7. In ambito fallimentare, il Codice della crisi d’impresa (D.Lgs.14/2019) riconosce la possibilità di trattare i gruppi in crisi in manieracoordinata, attraverso il concordato preventivo di gruppo el’amministrazione straordinaria di gruppo, con obiettivi di semplificazionee trattamento unitario del dissesto. Particolare attenzione è infineriservata ai gruppi in ambito bancario e assicurativo, dove le autorità divigilanza esercitano poteri di controllo e richiedono obblighi informativiestesi.2.8. Sotto il profilo fiscale, l’ordinamento riconosce i gruppid’imprese attraverso strumenti come il consolidato fiscale nazionale emondiale (artt. 117 e ss. TUIR), che consentono di determinare un’unicabase imponibile complessiva, evenienza da escludersi nel caso di specie,per come incontroverso.3. Il concetto di controllo assume dunque un ruolo centrale nellaconfigurazione del gruppo. Dottrina e giurisprudenza distinguono tra:controllo di diritto, quando una società dispone della maggioranza dei votiesercitabili nell’assemblea ordinaria di un’altra società; controllo di fatto,quando, anche in assenza della maggioranza, sussiste un’influenzadominante per effetto di particolari vincoli contrattuali o dellapartecipazione significativa al capitale sociale; controllo contrattuale, neicasi in cui l’influenza dominante deriva da patti parasociali, accordi didirezione o contratti specifici.3.1. Mentre la relazione di collegamento societario interno sipresume, ai sensi dell’art. 2359 comma 3 c.c., ove una delle societàeserciti almeno un quinto dei voti nell’assemblea dell’altra o, comunque, sipuò desumere dall’assetto statutario della società soggetta all’influenza, ilNumero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026collegamento societario esterno è invece una situazione di fatto daaccertarsi di volta in volta, verificando se, in concreto, sussistano o menole condizioni di dipendenza economica che generano la possibilitàdell’esercizio dell’influenza notevole in assemblea.3.2. L’accertamento dell’esistenza del collegamento societario nonimplica tuttavia di per sé anche l’esistenza del gruppo societario. Ilcollegamento societario è una relazione unilaterale intercorrenteunicamente tra la società che subisce l’influenza e la società che laesercita, operante a livello assembleare e non comporta la presunzionelegale relativa di esercizio da parte della società dominante dell’attività didirezione e coordinamento che è l’essenza del gruppo societario nelladisciplina codicistica. La previsione dell’art. 2497 sexies c.c., che sanciscela presunzione legale relativa di esercizio da parte dell’ente dominantedell’attività di direzione e coordinamento in presenza della relazione dicontrollo societario è, infatti, chiara nel richiamare solo la parte dell’art.2359 c.c. che disciplina la relazione di controllo societario, così escludendoil richiamo dell’art 2359 comma 3 c.c., concernente il collegamentosocietario.3.3. Non è, dunque, sufficiente dimostrare l’esistenza delcollegamento societario esterno per affermare la ricorrenza di un grupposocietario, essendo piuttosto necessaria la prova rigorosa dell’eserciziodell’attività di direzione e coordinamento da parte di una determinatasocietà sulle altre.3.4. Nel caso in esame, la C.T.R. ha affermato che vi sarebbe stataun’influenza notevole reciproca, in quanto i soci di ciascuna società ([OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:SOCIETA].), diversi edistinti da quelli delle altre, erano legati tra loro da vincoli di parentela oaffinità e ciascuna società aveva nominato lo stesso procuratore speciale,anch’esso parente dei soci di ciascuna società.Numero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/20263.5. Senonchè, il mero rapporto di parentela fra i soci di societàdiverse, per potersi tradurre nel collegamento societario esterno di cuiall’art. 2359 comma 3 c.c., deve esprimersi, in concreto, nell’esercizioeffettivo di un’influenza notevole sulle decisioni assembleari da parte diuna ben determinata società sulle altre e presuppone, dunque,l’individuazione dell’ente dominante, del tipo e delle modalità di influenzanelle assemblee delle società collegate determinate dal rapporto diparentela con il socio dell’ente dominante.3.6. Non è, quindi, sufficiente la mera constatazione del rapporto diparentela fra soci di società diverse per ravvisare il collegamentosocietario, che presuppone l’accertamento di tutti gli altri elementi di fattonecessari alla prova dell’effettiva influenza esercitata da un determinatoente all’interno dell’assemblea dell’altro nell’adozione di ben precisedecisioni strategiche dell’impresa. In altri termini, per l’accertamento delcollegamento societario tra società partecipate da soggetti diversi ènecessario verificare non solo il rapporto di parentela, ma anche come ledinamiche dei rapporti familiari tra soci di società diverse si siano tradottein influenza notevole sulle decisioni strategiche dell’assemblea di unaspecifica società e in intese dirette a realizzare ben precise finalitàeconomiche comuni.3.7. Lo stesso precedente di legittimità richiamato nella sentenzaimpugnata (Cass. n. 7554/2011) ha riconosciuto la possibile rilevanza deirapporti familiari tra i soci nell’esercizio dell’influenza notevole,affermando il principio secondo cui “A norma dell'art. 2359, terzo comma,cod. civ., si considerano collegate le società sulle quali un'altra societàesercita un'influenza notevole; tale situazione - che la norma considerapresunta ove nell'assemblea ordinaria possa essere esercitato almeno unquinto dei voti ovvero un decimo, se si tratta di società quotate in borsa -può sussistere anche in presenza di società a ristretta base azionaria efamiliare, in virtù del vincolo di complicità che - secondo l'"id quodNumero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026plerumque accidit" - connota i rapporti dei parenti di primo e secondogrado, facendone derivare intese dirette a realizzare finalità comuni”. Ma ilsuddetto arresto si riferisce, come già evidente dal tenore della massima,ad un contesto di compartecipazione reciproca dei soci legati da vincoli diparentela alle compagini sociali delle società coinvolte e, dunque, ad unasituazione di fatto ove il legame familiare non era l’unico elemento posto afondamento dell’accertamento del collegamento societario. La circostanzaemerge dalla motivazione, ove la Corte chiarisce che il collegamento deveconsistere in un rapporto intercorrente tra società o imprese, tale dagiustificare la situazione della "influenza notevole" e tale situazione è statariscontrata nella fattispecie, in considerazione della posizione di F.L., cheera socia in misura di un quinto del capitale sociale della societàacquirente ed in misura del 95% del capitale sociale della societàalienante che sarebbe successivamente fallita. (Cass. n. 7554 del 2011, inmotivazione).3.8. In ogni caso, come già chiarito, la prova dell’esistenza delcollegamento societario, ai sensi dell’art. 2359 comma 3 c.c., nondetermina la presunzione di esistenza del gruppo societario di cuipotrebbe, al più, costituire un indizio. L’accertamento dell’esistenza delgruppo societario esige, infatti, la prova rigorosa dell’esercizio dell’attivitàdi direzione e coordinamento da parte della società capogruppo,di indirizzo della gestione delle consociate.3.9. In definitiva, il rapporto di parentela o affinità tra soggetti chesiano soci di società diverse non è, di per sé, sufficiente a dimostrarel’esistenza del collegamento societario esterno fra gli enti, ai sensi dell’art.2359 comma 3 c.c., essendo necessario l’accertamento, in concreto,dell’esercizio di un’influenza notevole da parte di una società determinatasulle decisioni assembleari strategiche dell’altra e, in ogni caso,l’accertamento del collegamento societario non vale a far presumereNumero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026l’esistenza di un gruppo societario, che richiede la prova rigorosadell’esercizio dell’attività di direzione e coordinamento da parte dellasocietà capogruppo sulle altre consociate.4. Nel caso di specie, la CTR non ha fatto corretta applicazione deiprincipi richiamati laddove, dapprima ha ritenuto la relazione di parentelafra soggetti che sono tutti componenti di compagini sociali diverse,sufficiente a dimostrare il collegamento societario, senza neancheindividuare quale ente dei tre avrebbe esercitato l’influenza notevole, invirtù di quali intese e per quali specifiche finalità comuni e, di poi, haconfuso il collegamento societario con il gruppo societario, traendodall’accertamento del collegamento societario conseguenze giuridicheproprie solo dell’accertamento dell’esistenza del gruppo di imprese, chenon ha in alcun modo compiuto; né ha tenuto conto del dato, pacifico,della mancanza di un bilancio consolidato.5. Con il terzo ed ultimo motivo, l’Agenzia delle Entrate denuncia la«violazione dell’art. 88 T.U.I.R.», in relazione all’art. 360 n. 3 c.p.c., peravere la C.T.R ignorato che, ai sensi del quarto comma, “non siconsiderano sopravvenienze attive – soltanto - i versamenti in denaro oin natura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società ed agli entidi cui all’art. 73, comma 1, lettere a) e b), dai propri soci, né gli apportieffettuati dai possessori di strumenti similari alle azioni”, disposizione difavore di stretta interpretazione, anche in ragione della sua naturaeccezionale, che non poteva trovare applicazione nella fattispecie inesame, ove i versamenti in denaro venivano effettuati da ciascuna societàin favore delle altre. Si tratterebbe dunque di movimentazioni in entratarelative ad operazioni di finanziamento prive di giustificazione economica enon legittimate dalle previsioni statutarie, da qualificarsi sopravvenienzecorrettamente ritenuto dagli accertatori.5.1. Il motivo è fondato.Numero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/20265.2. L’art. 88, comma 4, del T.U.I.R è norma di stretta interpretazionein quanto introduce un’esenzione fiscale. Questa Corte, nella sentenza n.22917/2014 (v. anche Cass. n. 35768/2022, con riferimento ad unasomma accreditata sul conto corrente di una società da parte del padredei soci), ha spiegato che, in tema di determinazione del redditod'impresa, l'esenzione prevista dall'art. 88, quarto comma, del d.P.R. n. 22dicembre 1986 n. 917, che, nella versione "ratione temporis" applicabile,non considera sopravvenienze attive i versamenti dei soci in denaro o innatura fatti a fondo perduto o in conto capitale alle società in nomecollettivo o in accomandita semplice, pur estendendosi, in virtù delcombinato disposto degli artt. 95, primo comma, e 87, primo comma, delmedesimo d.P.R. n. 917 del 1986 alle società di capitali, non è applicabileai conferimenti effettuati da soggetti diversi dai soci della beneficiata,anche se da questi ultimi delegati al pagamento nell'ambito di operazionitra società del medesimo gruppo, in quanto trattandosi di disposizionefiscale di favore, che sottrae a tassazione le suddette tipologie diversamenti, è norma di natura eccezionale e, pertanto, di strettainterpretazione. Tale interpretazione è stata avallata dalla CorteCostituzionale, nella sentenza n. 264/2017.6. In conclusione, in accoglimento dei motivi secondo e terzo,rigettato il primo, la sentenza va cassata con rinvio alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, per unnuovo esame, oltre che per liquidare le spese del giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il secondo e il terzo motivo, rigettato il primo; cassa lasentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversacomposizione, per un nuovo esame, oltre che per liquidare le spese delgiudizio di legittimità.Numero registro generale 16308/2019Numero sezionale 80/2026Numero di raccolta generale 9906/2026Data pubblicazione 17/04/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 5.2.2026.[OSCURATO:PERSONA]. estensore Il Presidente( [OSCURATO:PERSONA]) ([OSCURATO:PERSONA])