Cassazione n. 30053/2021

a seguente ORDINANZA sul ricorso 35024-2019 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] , in persona del legale rappresentante pro tempore, domiciliata presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, [OSCURATO:PERSONA], ROMA, rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - controricorrente- avverso la sentenza n. 1894/2/2018 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata dell' [OSCURATO:DATA_NASCITA] dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1 [OSCURATO:PERSONA] spa impugnava l'avviso di accertamento, notificato in data 3712/2013, con il quale l'Ufficio rettificava il maggior reddito per l'anno di imposta 2006 e procedeva al recupero delle imposte [OSCURATO:PERSONA] e Irap. 2.[OSCURATO:PERSONA] di Roma dichiarava inammissibile il ricorso per mancanza dei poteri di rappresentanza in capo a [OSCURATO:PERSONA]. 3 Sull'impugnazione della contribuente la [OSCURATO:PERSONA] della Calabria, pur ritenendo il ricorso ammissibile, rigettava l'appello nel merito, rilevando la fondatezza dell'accertamento basato sulla inesistenza delle operazioni commerciali poste in essere con le ditte individuali [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] desunta da plurimi elementi presuntivi offerti dall'Ufficio a fronte dei quali il contribuente non aveva fornito prova contraria. 4. Avverso la sentenza della CTR ha proposto ricorso per Cassazione la contribuente sulla base di due motivi. L'Agenzia delle Entrate si è costituita depositando controricorso. 5 Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi del novellato art. 380 bis cod. proc. civ. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. L'Agenzia delle Entrate ha depositato memoria. Ric. 2019 n. 35024 sez. MT - ud. 08-07-2021 -2- [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo la ricorrente denuncia violazione degli artt 111 Cost., 125, 132 comma 2 ° nr 4 cpc, 118 disp. att. cpe e 36 d.lvo 546/92, in relazione all'ad 360 1° comma nr 3 cpc; si deduce la nullità della sentenza per difetto assoluto di motivazione avendo la CTR completamente omesso l'esame di tutti dei motivi che investivano gli aspetti formali dell'avviso di accertamento ritenendoli erroneamente assorbiti dalla statuizione sul merito della pretesa fiscale. 1.1 Con il secondo motivo viene dedotta violazione e falsa applicazione dell'ad 2697 cc in relazione all'art 360 10 comma nr 3 cpc e dell'ad 360 1 comma nr. 5 cpc, per aver omesso la sentenza di esaminare la prova della buona fede del ricorrente e le argomentazioni e le prove dedotte in merito all'esistenza delle operazioni contestate. 2.11 primo motivo è fondato. Secondo la consolidata giurisprudenza di questo Corte « La figura dell'assorbimento in senso proprio ricorre quando la decisione sulla domanda assorbita diviene superflua, per sopravvenuto difetto di interesse della parte, la quale con la pronuncia sulla domanda assorbente ha conseguito la tutela richiesta nel modo più pieno, mentre è in senso improprio quando la decisione assorbente esclude la necessità o la possibilità di provvedere sulle altre questioni, ovvero comporta un implicito rigetto di altre domande. Ne consegue che l'assorbimento non comporta un'omissione di pronuncia (se non in senso formale) in quanto, in realtà, la decisione assorbente permette di ravvisare la decisione implicita (di rigetto oppure di accoglimento) anche sulle questioni assorbite, Ric. 2019 n. 35024 sez. MT - ud. 08-07-2021 -3- la cui motivazione è proprio quella dell'assorbimento, per cui, ove si escluda, rispetto ad una certa questione proposta, la correttezza della valutazione di assorbimento, avendo questa costituito l'unica motivazione della decisione assunta, ne risulta il vizio di motivazione del tutto omessa>> (cfr. Cass.288663/2013 , 28995/2018, e 16637/2019 2.2, Nel caso di specie è pacifico, in quanto riportato dalla stessa sentenza di secondo grado, nella parte in cui viene ricostruito lo svolgimento del processo, che il contribuente con l'atto di appello aveva espressamente reiterato le censure, non esaminate dal giudice di primo grado, che investivano sotto plurimi profili l'avviso di accertamento nella sua formale regolarità e precisamente : a) la violazione dell'art. 12 u.c. della I. 212/2000, per avere l'Agenzia delle Entrate, nella fase procedimentale, omesso di prendere in considerazione le memorie difensive del contribuente e di svolgere attività istruttoria così come richiesto dalla ricorrente; b) violazione dell'art 7 dello «Statuto del contribuente>>, nonché degli artt. 42 dPR 600/73 e 56 dPR 633/72, per carente motivazione dell'avviso di accertamento, c) violazione dell'alt 12 comma 5 della I. 212/2000, essendosi l'attività di verifica fiscale protratta oltre i termini massimi previsti dalla legge. 2.4.Nulla viene detto sulle preliminari questioni, oggetto dei motivi di appello, erroneamente considerate assorbite dalla statuizione sul merito per cui sul punto la motivazione è omessa. 3.11 secondo motivo è infondato. 3.1,Va precisato che la ripresa fiscale si basa sui rapporti tra la società e le imprese individuali [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]; secondo quanto è dato evincere dalla sentenza si è in presenza di operazione inesistente « per divergenza tra Ric. 2019 n. 35024 sez. MT - ud. 08-07-2021 -4- realtà comm rciale e la sua espressione documentale>>, si tratta, quindi, restazioni effettivamente eseguite ma poste in essere da soggetti diversi rispetto a quelli cartolarmente indicati. 3.2 Ciò premesso, secondo il consolidato orientamento della Corte di Giustizia, la circostanza che l'operazione si inserisca in una fattispecie fraudolenta di evasione dell'IVA non comporta ineludibilmente la perdita, per il cessionario, del diritto di detrazione; è, infatti, configurabile un'esigenza di tutela della buona fede del soggetto passivo, il quale non può essere sanzionato, con il diniego del diritto di detrazione, se "non sapeva e non avrebbe potuto sapere che l'operazione interessata si collocava nell'ambito di un'evasione commessa dal fornitore o che un'altra operazione facente parte della catena delle cessioni, precedente o successiva a quella da detto soggetto passivo, era viziata da evasione dell'IVA" (Corte di Giustizia 6 luglio 2006, Kittel, C439/04 e C-440/04; Corte di Giustizia 21 giugno 2012, Mahagèben e David, C-80/11 e C- 142/11; Corte di Giustizia 22 ottobre 2015, Ppuh, C-277/14) 3.5 A tale insegnamento si è conformata la giurisprudenza di questa Corte affermando che «In tema di IVA, l'Amministrazione finanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode carosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore, ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenza in ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza del Ric. 2019 n. 35024 sez. MT - ud. 08-07-2021 -5- contraente; ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza massima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso concreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.» (Cass. Sez. 5 - , Sentenza n. 9851 del 20/04/2018 ; conforme Sez. 5 - , Ordinanza n. 27555 del 30/10/2018 -); 3.6 Nel caso di specie, la sentenza impugnata si è attenuta al consolidato canone giurisprudenziale di riparto dell'onere della prova in materia di operazioni soggettivamente inesistenti, ritenendo che dell'Agenzia abbia assolto all'onere di dimostrare la fittizietà dei fornitori e il fatto che la contribuente versava in condizioni di conoscenza o conoscibilità di tale stato di cose. 3.7 In particolare si legge nella motivazione << da esse [ le operazioni commmerciali] sono emerse delle incongruenze quali, tra le altre, l'assenza di personale dipendente della ditta Liparota, l'assenza di fatture emesse da quest'ultima nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA], l'assenza di documentazione bancaria attestante l'effettività dei pagamenti per le forniture a favore della [OSCURATO:SOCIETA], l'assenza di qualsivoglia contratto di fornitura, il continuo incremento del credito vantato nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA] senza che sia stata mai intrapresa azione per il recupero degli importi, nonché da ultimo, l'assenza di autorizzazione della ditta Liparota ad estrarre il materiale inerte dalla cava dalla quale reperiva il materiale Ric. 2019 n. 35024 sez. MT - ud. 08-07-2021 -6- della produzione successivamente rivenduto alla [OSCURATO:SOCIETA] per le opere edili da quest'ultima eseguiti. >>. 3.8 I giudici di seconde cure, hanno, inoltre, dato atto che, a fronte di tali emergenze probatorie la contribuentex non ha fornito, al di là della mera allegazione delle scritture contabili normalmente funzionali a far apparire una operazione reale una operazione fittizia, elementi concreti dimostrativi della propria buona fede. 3.9 Le medesime incongruenze sono emerse anche per le operazioni commerciali concluse con la ditta Saladino. 3.10 Con riferimento, infine, alla dedotta omissione da parte della CTR delle «argomentazioni» e delle «prove >> va rilevato che secondo l'indirizzo giurisprudenziale che si venuto a formare a seguito dell'entrata in vigore della nuova formulazione dell'art. 360 1 comma nr 5 cpc «l'omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie>>.(cfr. Cass 2493/2018, 27415/2018, 8053/2014). 4. In accoglimento del primo motivo di ricorso la sentenza va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] della Calabria in diversa composizione anche per la regolamentazione delle spese del presente giudizio. PQM La Corte; Ric. 2019 n. 35024 sez. MT - ud. 08-07-2021 -7- accoglie il primo motivo di ricorso, rigettato il secondo, cassa l'impugnata sentenza, in relazione al motivo accolto, e rinvia alla [OSCURATO:PERSONA] della Calabria in diversa composizione anche