Cassazione n. 23432/2024

CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 17141/2021 R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che l a rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in TREVISO V.[OSCURATO:PERSONA] 23, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA d ella [OSCURATO:PERSONA] n.786/2020 depositata i l 22/12/2020 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/06/2024 dallaConsigliera [OSCURATO:PERSONA] . Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA] del Veneto (hinc: CTR) ha rigettato l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate contro la sentenza n. 863/2019, con la quale la [OSCURATO:PERSONA] di Venezia (hinc: CTP) - accogliendo il ricorso proposto dalla Società di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. (hinc: la contribuente)- aveva annullato l’avviso di accertamento con il quale erano state rettificate le dichiarazioni IVA/IRAP relative all’anno 2012, con riferimento alla non corretta applicazione dell’esenzione ex art. 10, primo comma, n. 14, d.P.R. 26/10/1972, n. 633 da parte della società contribuente. 2. La CTR haritenuto che la contribuente, nell’anno in esame, avesse svolto principalmente un servizio di trasporto marittimo di persone, senza che potessero rilevare , da un lato, la tipologia di persone trasportate (utenti indistinti, turisti, gruppi predeterminati o meno) e, dall’altro lato, i soggetti nei confronti dei quali erano state emesse le fatture per il servizio reso (singoli o, come nel caso di specie, tour operator). Ad avviso del giudice di secondo grado erano anche irrilevanti i contenuti pubblicitari del materiale informativo della contribuente, dal momento che tutte le fatture emesse dalla società nell’anno in contestazione riguardavano il servizio di trasporto marittimo di persone e non erano state registrate come costi fatture relative a prestazioni aggiuntive (ristoranti, guide, ingressi a musei ecc…). 3. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso in cassazione con un motivo. 4. Ha resistito con controricorso la società contribuente. Considerato che: 1. Con l’unico motivo di ricorso proposto l’Agenzia delle Entrate ha contestato la violazione dell’art. 10, primo comma, n. 14, d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ. 1.1. La ricorrente ha evidenziato come l’esenzione de quasia da ricondurre all’utilità sociale del trasporto di persone, che deve essere qualificabile come pubblico e urbano. L’ambito applicativo della norma riguarda, quindi, i mezzi di trasporto fruibili, indistintamente da chiunque ne faccia richiesta, in contrapposizione a quelli apprestati per singole persone o gruppi di persone (come da c.m. 8 del 14/06/1993 del Ministero delle Finanze). Nel caso di specie, invece, il servizio era finalizzato a specif ici gruppi di turisti, in conseguenza di accordi con singoli tour operator, con i quali erano individuati i beneficiari dei trasporti, gli orari di imbarco e di sbarco, l’itinerario e i tempi di attesa. L’accordo con il tour operator rappresentava, quindi, una sorta di appalto che presupponeva una specifica organizzazione per l’erogazione del servizio. Potevano far parte di tale accordo anche servizi aggiuntivi e accessori, come ad es. la guida turistica, l’organizzazione di pranzi, l’indicazione di ristoranti e la prenotazione delle visite. Non possono, quindi, rientrare nella nozione di trasporto pubblico i servizi di trasporti privati forniti dalla società contribuente. 1.2. Inoltre, dall’esame della documentazione acquisita in sede di verifica (confermata dalle dichiarazioni rese dai due dipendenti amministrativi negli allegati al PCV da 17 a 24) sono emersi, oltre agli itinerari, servizi offerti come tour nelle isole e tour panoramici nella laguna, con possibilità di usufruire del noleggio delle imbarcazioni per le feste. La ricorrente ha poi richiamato le informative dei servizi offerti dalla società contribuente in internet e risultanti dagli allegati al PVC. Ha rilevato che molte fatture relative all’anno di imposta oggetto di accertamento recano la descrizione «escursione isole». 1.3. Ha richiamato, infine, la Risoluzione n. 117/E del 28/05/2003 dell’Agenzia delle Entrate, secondo la quale le gite turistiche via mare con servizi a bordo (bar, visite a terra, presenza di guide,ecc.) costituiscono prestazione complessa e articolata, dove il trasporto di persone è strumentale all’offerta dei servizi con finalità turistico-ricreativa. 1.4. Rileva, quindi, che nell’ipotesi in cui accanto alla prestazione di trasporto di persone siano incluse anche altre prestazioni, come quelle con finalità turistico-ricreative (consistenti nel servizio di pesca e nella successiva somministrazione del pescato cucinato a bordo dell’imbarcazione, nello svolgimento anche di altri servizi ittico-turistici, nel noleggio di imbarcazioni per la realizzazione di escursioni private o nei confronti di agenzie di viaggio o tour operator ecc…), si configura una prest azione unica generica ex art. 3 d.P.R. n. 633 del 1972, con assoggettamento a IVA al 22%. 1.5. Nel caso di specie non potevano, quindi, trovare applicazione le esenzioni indicate nell’art. 10, primo comma, n. 14, d.P.R. n. 633 del 1972e previste nell’art. 13 della VI Direttiva UE, da interpretare, peraltro, in chiave restrittiva, quali deroghe al principio generale secondo cui l’IVA deve essere riscossa per ogni prestazione di servizio effettuata a titolo oneroso da un soggetto passivo. 1.6. La ricorrente ha, quindi , evidenziato che la sentenza impugnata «appare errata,per aver ritenuto che l’attività svolta dalla ricorrente sia riconducibile alle prestazioni che beneficiano dell’esenzione a norma dell’art. 10, comma 1, nr. 14) del DPR 633/72. Essa, infatti, si contraddistingue per ulteriori elementi che la qualificano quale attività di trasporto passeggeri per fini esclusivamente turistici –ricreativi.» 2. La controricorrente ha eccepito l’inammissibilità del ricorso ai sensi dell’art. 348-ter, ultimo comma, cod. proc. civ., rilevandoche l’unico motivo di ricorso proposto dalla controparte veicola, in realtà, una lettura alternativa delle risultanze di causa. Ha poi evidenziato di svolgere attività di battellaggio sul [OSCURATO:PERSONA] a Venezia (in esito alla partecipazione a una procedura concorsuale bandita dal Comune di Venezia),di usufruire degli approdi demaniali e di operare nel settore del trasporto pubblico non di linea. 2.1. Ha inoltre contestato il difetto di autosufficienza del ricorso, in ragione dei plurimi riferimenti agli atti dei precedenti gradi di giudizio, senza la puntuale indicazione dell’ubicazione di ciascun documento richiamato all’interno del fascicolo di parte. 2.2. Ha evocato il difetto di autosufficienza anche in relazione alle deduzioni in merito a fatti contenuti in documenti che non si allegano e non si evocano. 3. Il motivo di ricorso è, in parte, infondato e, in parte , inammissibile. 3.1. Per valutare la parziale infondatezza del ricorso è necessario richiamare il contenuto dell’art. 10, primo comma, n. 14, d.P.R. n. 633 del 1972, il quale, nella versione applicabile ratione temporis al caso in esame, stabilisce che: « Sono esenti dall’imposta le prestazioni di trasporto urbano di persone effettuate mediante veicoli da piazza o altri mezzi di trasporto abilitati ad eseguire servizi di trasporto marittimo, lacuale, fluviale e lagunare. Si considerano urbani i trasporti effettuati nel territorio di un comune o tra comuni non distanti tra loro oltre cinquanta chilometri». 3.2. Occorre, poi,evidenziare che, medio tempore, è intervenuta una norma di interpretazione autentica (art. 36-bisd.l. 17/05/2022, n. 50, convertito con modificazioni dalla legge 15/07/2022, n. 91), la quale prevede che: «Le disposizioni dell’articolo 10, primo comma, numero 14), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e della tabella A, parte II-bis, numero 1-ter), e parte III, numero 127-novies), allegata al medesimo decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972, si interpretano nel senso che esse si applicano anche quando le prestazioni ivi richiamate siano effettuate per finalità turistico-ricreative, indipendentemente dalla tipologia del soggetto che le rende, sempre che le stesse abbiano ad oggetto esclusivamente il servizio di trasporto di persone e non comprendano la fornitura di ulteriori servizi, diversi da quelli accessori ai sensi dell’articolo 12 del citato decreto del Presidente della Repubblica n. 633 del 1972. L’interpretazione di cui al primo periodo non si riferisce alle mere prestazioni di noleggio del mezzo di trasporto.» Questa Corte ha ritenuto applicabile tale disposizione in via retroattiva (con il limite dei rapporti esauriti), precisando che: « In tema di IVA, il regime di esenzione e di riduzione delle aliquote per iltrasporto marittimo di persone, previsto dall'art. 10, comma 1, n. 14, del d.P.R. n. 633 del 1973, trova applicazione anche ove siano effettuate esclusivamente prestazioni ditrasporto con finalità turistico-ricreative, senza la fornitura di ulteriori servizi, in virtù dell'art. 36-bis del d.l. n. 50 del 2022, conv. dalla l. n. 91 del 2022, che, avendo natura di norma di interpretazione autentica, in conformità alla rubrica ed al tenore letterale, e precisando il significato già attribuibile alla disposizione interpretata anche alla luce dei principi del diritto dell'UE, dispiega efficacia retroattiva, enunciando una regola di giudizio destinata da operare in termini generali sia per le controversie pendenti che per quelle future, con esclusione dei soli rapporti esauriti.» (Cass., 14/12/2023, n. 35054). In base all’art. 36-bisd.l. 50 del 2022 l’esenzione ex art. 10, primo comma, n. 14, d.P.R. n. 633 del 1972 richiede o l’esclusività della prestazione di trasporto o la fornitura di servizi accessori ai sensi dell’art. 12 d.P.R. n. 633 del 1972. 3.3. Il parametro normativo evocato in relazione al vizio di violazione di legge è stato, quindi, oggetto di una norma di interpretazione autentica che esclude l’interpretazione proposta dalla parte ricorrente in ordine all’applicabilità dell’esenzione stabilita nell’art. 10, primo comma, n. 14, d.P.R. n. 633 del 1972 alle sole ipotesi di trasporto pubblico e urbano. La norma trova, infatti, applicazione anche ai trasporti con finalità turistico-ricreativa, purché abbiano per oggetto, in via esclusiva, il trasporto di persone e sia esclusa la fornitura di ulteriori servizi non riconducibili all’art. 12 d.P.R. n. 633 del 1972. Sotto questo profilo il motivo è, quindi, infondato. 3.4. Il motivo proposto è altresì inammissibile, nella misura in cui veicola attraverso la contestazione della violazione dell’art. 10, primo comma, n. 13, d.P.R. n. 633 del 1972 (anche) una rivalutazione della documentazione prodotta nei precedenti gradi di giudizio, sollecitando una ripetizione di quanto operato dal giudice di secondo grado, il quale ha evidenziato che: «Sulla base di tale norma [art. 10, primo comma, n. 14, d.P.R. n. 633 del 1972] e della documentazione in atti pertanto questa Commissione ritiene che: • la [OSCURATO:PERSONA] nell’anno in esame abbia effettuato principalmente un servizio di trasporto marittimo di persone; • nessuna rilevanza possa e debba essere data alla tipologia delle persone trasportate (utenti indistinti, turisti, gruppi predeterminati o meno); • nessuna rilevanza possa e debba essere data ai sogget t i nei cui confronti sono state emesse dalla società le fatture per il servizio reso (i singoli o, come nel caso in esame, i tour operator) • irrilevanti sono i contenuti pubblicitari del materiale informativo e del sito web della [OSCURATO:PERSONA], in quanto tutte le fatture emesse dalla società nell’ano in contestazione sono relative al servizio di trasporto marittimo di persone, né sono state registrate come costi fatture relative a prestazioni aggiuntive (ristoranti, ingressi a musei, etc ..).» La CTR ha, pertanto , ritenuto – in conformità alla norma di interpretazione autentica sopravvenuta costituita dall’art. 36 bis d.l. n. 50 del 2022 –che le prestazioni riguardassero, in via esclusiva , il trasporto di persone. Tale valutazione, assunta in esito all’esame della documentazione, costituisce attività riservata al giudice di merito non ripetibile in sede di legittimità. 4. Il ricorso deve essere, quindi, rigettato. 5. La sopravvenienza di una norma di interpretazione autentica (art. 36-bis d.l. n. 50 del 2022) - che ha condotto a una rimodulazione anche di pregressi orientamenti giurisprudenziali - porta a ritenere che ricorrano i requisiti per disporre la compensazione delle spese di lite ai sen