Cassazione n. 09428/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 5362 /201 9 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] , in persona del Direttore pro tempore entrambi rappresentati e difesi come per legge dall’avvocaturagenerale dello Stato con domicilio eletto in Roma, via deiPortoghesi n. 12 (PEC: ags.rm@mailcert. avvocaturastato.it ); –ricorrente – Contro [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore - controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] de l la Ligurian. 33 / 02 / 1 8 depositata in data 1 1 / 01 /201 8 , non notificata; Udita la relazione della causa svolt a nell’adunanza camerale in data 08/03/2023dal C onsigliere [OSCURATO:PERSONA] ; Rilevatoche: Oggetto:iva importazione Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 2 - la società contribuente impugnava gli avvisi di rettifica oggetto del presente giudizio, derivanti dalla riliquidazione dell’iva dovuta su operazionidi importazione; - tali avvisi erano annullati parzialmente in via di autotutela da parte dell’Ufficio, quanto al tributo dovuto, in applicazione delle indicazioni dellasentenza CGUE Equoland causa n. 272/2013; - in seguito , la CTP d i [OSCURATO:PERSONA] accoglieva parzialmente il ricorso, dichiarandodovute le sanzioni; -appellava l’Agenzia delle Doga ne; la società si costituiva in giudizio e proponevaappello incidentale; - con la sentenza qui impugnata la CTR della Liguria ha rigettato l’appelloprincipale e accolto l’appello incidentale, annullando gli atti di contestazionedella sanzione; -ricorre a questa Corte l’[OSCURATO:PERSONA] con atto affidato aun solo motivo; la società è rimasta intimata; Consideratoche: - l’unico motivo di impugnazione denuncia la violazione e falsa applicazionedelle norme di cui agli artt. 50 bis del d .L. n. 331 del 1993 e del d. Lgs. n. 471 del 1997, nonché della sentenza della CGUE dell’UnioneEuropea in c - 272/13 in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. peravere la CTR erroneamente ritenuto non dovute le sanzioni nel caso diviolazione dell’obbligo di introduzione fisica dei beni nel deposito nel caso di assolvimento dell’iva per mezzo del “reverse charge” all’atto dellosdoganamento della merce in argomento; -il mot ivo è fondato; - in materia di depositi fiscali, questa Corte ha affermato il princ ipio (confermato ancora di recente, tra molte, da Cass. 12506/2019) secondo il quale «l'Amministrazione finanziaria non può pretendere il pagamento dell'imposta sul valore aggiunto all'importazione dal soggetto passivo che, non avendo materialmente immesso i beni nel deposito fiscale, si è illegittimamente avvalso del regime di sospensionedi cui all'art. 50 - bis, comma 4, lett. b), del d. L . n. 331 del 1993,conv., con modif., dalla L. n. 427 del 1993, qualora costui abbia Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 3 già provveduto all'adempimento, seb bene tardivo, dell'obbligazione tributaria nell'ambito del meccanismo dell'inversione contabile mediante un'auto fatturazione ed una registrazione nel registro degli acquisti e delle vendite, atteso che la violazione del sistema del versamento dell'IVA, re alizzata dall'importatore per effetto dell'immissione solo virtuale della merce nel deposito, ha natura formalee non può mettere, pertanto, in discussione il suo diritto alla detrazione,come chiarito dalla Corte di Giustizia nella sentenza del 17 luglio 2014, in C - 272/13, a tenore della quale detta violazione può esserepunita, in relazione allo scarto temporale tra la dichiarazione e l'autofatturazione, con una specifica sanzione per il ritardo - non fissa eche può consistere anche nel computo degli in teressi di mora, purché sia rispettato il principio di proporzionalità - la cui adeguata determinazione, implicando un accertamento di fatto, compete al giudicedi merito» (cfr., ex multis , Cass. n. 1327 del 2018; n. 12231 del2017; v. anche Cass. n. 15988 e n. 17814 del 2015); - questa Corte ha anche ulteriormente chiarito che «la sanzione applicabile all'importatore che si avvale del sistema di sospensione dell'IVA all'importazione senza immettere nel deposito IVA la merce extra UE va individuata alla st regua dell'art.13 del d. L gs.n.472 del 1997, a nulla rilevando il contenuto precettivo dell'art. 70 del d.PR n.633 del 1972. Da un lato, infatti deve ritenersi che l'IVA all'importazionecostituisca un tributo interno. E' sufficiente sul punto evidenziare che proprio la sentenza Equoland ha ritenuto che la differenza fra IVA all'importazione e IVA interna potesse impedire l'assolvimento della prima, inscrivendosi tale indirizzo nell'ordine di idee, già espresso dalla giurisprudenza comunitaria ( Corte Giust., 25 febbraio 1988, C - 299/86, Drexl), secondo il quale l'IVA all'importazione, richiesta dallo Stato italiano, ha natura di tributo interno. Indirizzo, quest'ultimo confermato di recente da Cass.n.19749/2014; -legittimamente, pertanto, va fatt o riferimento, rispetto alla sanzione applicata,all'art. 13 del d. L gs. n.471 del 1 997. Per altro verso, detta Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 4 disposizione, inserita all'intero della legge organica di settore concernentele sanzioni amministrative in materia tributaria - art.1 - è applicabile, salvo diversa espressa previsione, ai procedimenti di irrogazionedi tutte le sanzioni tributarie non penali; - va ancora aggiunto che l'art. 70 del d.P.R. n. 633 del 19 72 rinvia effettivamente alla disciplina sanzionatoria in tema di leggi doganal i. Orbene,non rinvenendosi all'intero del testo unico leggi doganali di cui al d.P.R. n. 43 del 1973 o del Reg. CEE n.2913/1992 (C.D.C.) una disposizione sanzionatoria speciale per le condotte di omesso o ritardato versamento dell'IVA all'importazione, ap pare corretta la sussunzione della condotta contestata alla parte contribuente nello stigma del ricordato art.13, in questa direzione orientando in conclusione tanto il riconoscimento dell'IVA all'importazione quale tributointerno che, per altro verso, la portata generale della sanzione prevista dal d. Lgs. n. 471 del 1997, art. 13 e la sua applicabilità all'omesso o ritardato versamento di qualunque tributo (così Cass.n.174361del 2010; Cass. n. 18171 del 2015); - non può, pertanto, ritenersi di essere i n presenza di una violazione meramenteformale per la quale l'esclusione della punibilità - in forza deld. Lgs. n. 472 del 1996, art. 6, comma 5 bis (v.Cass.n.5897/2013) -è prevista per le violazioni che non arrecano pregiudizio all'esercizio dell'attivitàdi controllo e non incidono sulla determinazione della base imponibile, dell'imposta e sul versamento del tributo. Ipotesi non ricorrentenel caso di specie. Ad escludere tale possibilità è la stessa Corteeuropea, laddove afferma che "...un siffatto ob bligo, nonostante il suo carattere formale, è atto a permettere di conseguire efficacemente gli obiettivi perseguiti, vale a dire garantire un'esatta riscossione dell'IVA nonché ad evitare l'evasione di tale imposta" (p. 29sent. Equoland) -nella specie, la CTR non si è attenuta a tali principi, avendo ritenuto sic et simpliciter che “non trova giustificazione l’applicazione ella sanzioni riguardanti il ritardato versamento in ragione del tempo tra Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 5 l’omesso versamento dell’iva all’importazione e assolvimen to dell’iva interna”; - resta ancora da evidenziare che, come già ricordato, la sentenza Equolandha espresso rilevanti principi anche in tema di proporzionalità dellasanzione di cui all'art. 13 d. L gs. n. 471 del 1997 in relazione alla condottadi manca to versamento dell'IVA all'importazione per effetto dell'immissionevirtuale dei beni in deposito IVA; questa Corte, nel fare propridetti principi, ha affermato che, in particolare, «in tema d'IVA, lasanzione prevista dall'art. 13 del d. L gs. n. 471 del 1997, applicabile all'importatore che si sia avvalso del sistema di sospensione del versamento dell'imposta all'importazione senza immettere materialmentela merce nel deposito fiscale, deve essere disapplicata percontrarietà al diritto comunitario, così come interpretato dalla Corte diGiustizia ancor nella sentenza 17 luglio 2014, in C - 272/13 Equoland, ove ecceda, in ragione della percentuale fissata per la maggiorazione edell'impossibilità di graduarne la misura alle circostanze concrete, il limite necessario per assicurare l'esatta riscossione ed ev itare l'evasione, atteso che, tenuto conto della natura formale della violazione, potrebbero costituire un'adeguata sanzione anche i soli interessimoratori» (Cass., Sez. 6 - 5, n. 17814 del 08/09/2015); - orbene, anche tali principi dovranno essere applic ati dal giudice del rinvio. La CTR, in particolare, dovrà valutare in sede di rinvio la proporzionalitàdella sanzione applicata in relazione alla contestazione espostadall'Ufficio, considerando la rilevanza del pagamento effettuato all'attodi estrazione della merce con le forme della auto fatturazione disciplinata dal comma 6 dell'art. 50 bis del d. L. n. 331 del 1993 e tenendo conto, diversamente dalla CTR, che ha ritenuto tale circostanza in sé irrilevante, del tempo intercorso fra l'omesso versamento dell'IVA all'importazione e l'eventuale assolvimento dell'IVA interna - con annotazione nei relativi registri - all'atto dell'estrazionedella merce (v. pp.39 e 42 sent. Equoland). Ciò anche al fine di vagliare l'applicazione alla fattispecie delle misure sanzionatorieridotte previste dal medesimo art.13 cit. in caso di ritardo Cons.Est. [OSCURATO:PERSONA] - 6 nelversamento e della loro proporzionalità in relazione ai criteri indicati dallaCorte di Giustizia n ella sentenza Equoland; - in conclusione, il ricorso va accolto , con cassazion e della sentenza impugnata e rinvio, anche per le spese del giudizio di legittimità, a l giudice d