Cassazione n. 15635/2025

guente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 23400/2019R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] , rappresentat a e difes a dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] de’ Capitani di Vimercate ( pec: paolo.decapitanidivimecate @ ordi- neavvgenova.it),elettivamente domiciliat a presso il suo studio in via Nazionalen.200, Roma ; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE , in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12 ; –controricorrente – Oggetto:avviso accerta- mento–operazioni ogg. inesistenti– deduzione e detrazione costi avversola sentenza della Commissione tributaria regionale del la Li- guria,n. 128 / 3 /20 19 , depositata il 25 . 1 .20 19 e non notificata . Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 26 marzo 202 5 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: Consentenza della Commissione t ributaria regionale della Liguria , n. 128/3/2019,depositata il 25.1.2019 veniva accolto l’appello propo- stodall’Agenzia delle Entrate avverso la sentenza della Commissione tributariaprovinciale di Savona n. 54 / 4 /201 7 , la quale aveva accolto ilricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] , titolare di un’impresa in- dividualesvolgente attività di consulenza nel settore delle tecnologie dell’informatica, avverso l’avviso di accertamento con cui veniva contestatal’indebita deduzione ai fini delle II.DD. e detrazione ai fini IVA di costi afferenti ad operazioni oggettivamente inesistenti per l’annodi imposta 2009 . Ilgiudice di prime cure annullava l’avviso ritenendo che le operazioni realizzatedalla contribuente non rientrassero nell’ambito di applica- zionedell’IVA, che si trattassero nella sostanza di operazioni di fi- nanziamento e fossero esenti . La decisione veniva completamente riformatain appello, sul presupposto che le operazioni economiche erano state contestate sin dalla fase amministrativa come oggetti- vamente inesistenti e il giudice riteneva che la contribuente non avessedato prova dell’esistenza delle stesse, con conseguente con- fermadelle riprese afferenti alle fatture relative ai costi fatturati. Avversola sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazione la contribuentededucendo cinque motivi, cui replica l’Agenzia delle En- tratecon controricorso . Considerato che: 1. Preliminarmente, va dato atto del l'eccezione della controricor- rentedi inammissibilità dei motivi di ricorso , formulata a pag.9 del controricorso,perché asseritamente dirett i a contestare l’apprezza- mento delle risultanze di fatto, eccezione scrutinabile unitamente allesingole censure . 2. Con il primo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art. 360, primo comma , n. 3 , cod. proc. civ., la violazione del principio dineutralità e di proporzionalità dell’IVA , lamentando che la CTR, in accoglimento dell’appello dell’Ufficio, ha negato la detrazione dell’IVAsulle operazioni contestate. 3. Con il secondo motivo la ricorrente censura, in rapporto all’art. 360, primo comma , n. 3 , cod. proc. civ., la violazione del principio diinerenza di cui all’art. 19 del d .P.R. n. 633/1972 e all’art. 168 della Direttiva2006/112/CE, dolendosi del fatto che la CTR non ha rilevato lasussistenza di un nesso diretto ed immediato tra la specifica ope- razionea monte e l’operazione a valle che consentirebbe la detraibi- litàdell’imposta. 4. I due motivi, che vengono trattati congiuntamente perché con- nessi,sono inammissibili in quanto la sentenza impugnata ha deciso le questioni in modo conforme alla giurisprudenza della Suprema Cortee della Corte di giustizia UE . 4.1.Il diritto del contribuente alla detrazione dell’IVA costituisce un principiofondamentale del sistema comune europeo - come ripetu- tamente affermato dalla Corte di giustizia dell'Unione europea (già con sentenze 6 luglio 2006, in C - 439/04 e C - 440/04, 6 dicembre 2012,in C - 285/11, 31 gennaio 2013, in C - 642/11) - e non è suscet- tibile,in linea di principio, di limitazioni. Ne consegue che l'Ammini- strazionefinanziaria, ove ritenga che il diritto debba essere negato attenendola fatturazione ad operazioni oggettivamente inesistenti , hal'onere di provare, anche avvalendosi di presunzioni semplici, che leoperazioni non sono state effettuate. Laricorrente ritiene in astratto che sia possibile la detrazione in ra- gione del principio di neutralità dell’imposizione fiscale, e richiama unagiurisprudenza della CGUE inconferente perché non riguardante i cas i, come quello di specie, in cui l’operazione in riferimento alla qualedovrebbe essere riconosciuto il diritto alla detrazione è stata ritenuta fittizia non trovando alcun riscontro nell’effettiva attività economicaesercitata dalla contribuente, e neppure contesta specifi- camente l’accertamento della CTR secondo cui le operazioni non sonoesistite. 4.2.Inoltre, c on specifico riferimento all'ipotesi, di cui alla presente controversia, in cui l' A mministrazione finanziaria contesti l'inesi- stenzadi operazioni assunte a presupposto della deducibilità dei re- lativicosti dalla base imponibile ai fini dell’imposizione diretta oltre chedella detraibilità della imposta armonizzata , questa Corte in con- formitàalla giurisprudenza della Corte di Giustizia UE ha espresso il consolidatoorientamento (cfr. ad es. Cass. o rdinanza n. 17619 del 5luglio 2018 ) secondo cui , una volta assolta da parte dell'Ammini- strazione finanziaria la prova - ad esempio, mediante la dimostra- zioneche l'emittente è una cd. cartiera o una società cd. fantasma - dell'oggettivainesistenza delle operazioni, spetta al contribuente, ai finidella detrazione dell'IVA e della deduzione dei relativi costi, pro- varel'effettiva esistenza delle operazioni contestate, senza che, tut- tavia,tale onere possa ritenersi assolto con l'esibizione della fattura ovveroin ragione della regolarità formale delle scritture contabili o deimezzi di pagamento adoperati, che vengono di regola utilizzati proprioallo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia. L’Amministrazioneha, in altri termini , l'onere di provare che l'opera- zionecommerciale documentata dalla fattura non è stata in realtà maiposta in essere, indicando gli elementi presuntivi o indiziari sui qualifonda la contestazione . Al contrario, è onere del contribuente dimostrarela fonte legittima della detrazione o del costo altrimenti indeducibile,non essendo sufficient i elementi puramente formali. L’oggettivainesistenza dell’operazione comporta, quindi, l’esclusione deldiritto alla detrazione e alla deduzione dei costi , che non possono esserericonosciute, anche sul piano probatorio, sulla base del solo fatto dell’avvenuta corresponsione dell’imposta formalmente indi- catain fattura, richiedendosi altresì l’inerenza dell’operazione. E tale requisitoè certamente mancante in relazione al versamento dell’IVA corrisposta per operazioni inesistenti (cfr., ad es., ex multis , Cass.n.13253/2015 e giurisprudenza ivi citata) , in quanto di per sé ini- doneoa configurare un versamento a titolo di rivalsa, trattandosi di costo non inerente all’attività istituzionale dell’impresa, e anzi po- tenzialeespressione di distrazione verso finalità ulteriori e diverse, talida rompere il detto nesso di inerenza. 4.3.In coerenza con la richiamata consolidata interpretazione , cor- rettamente il giudice di seconde cure ha valutato le modalità e le circostanze dell’operazione fatturata e considerato l’emittente una cartiera: « siamo in presenza di una soc. che, operando nel settore trasporti,emette fatture per consulenze informatiche » ( cfr. p. 2 della sentenzaimpugnata). Conformementeal canone giurisprudenziale della Corte sopra richia- mato,pienamente rispettoso della giurisprudenza della Corte di Giu- stizia, il giudice ha inoltre accertato che l’Amministrazione ha pro- vato che le operazioni non sono state eseguite ponendo a fonda- mentodell’accertamento le dichiarazioni di terzi rese agli organi in- vestigativie che, invece, parte contribuente « non è riuscita a pro- varnel’oggettiva esistenza » (sentenza, p. 3). Logicamente , quindi il giudiceha anche accertato che nella fattispecie è mancante il requi- sito dell’inerenza dell’operazione all’attività d’impresa : « siamo in presenzadi un costo non inerente l’attività istituzionale dell’impresa, mapotenziale espressione di distrazione verso finalità diverse tali da rompereil nesso di inerenza » ( ibidem ) . 5. Con il terzo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art. 360,primo comma , n. 3 , cod. proc. civ., la violazione dell’articolo 19 deld.P.R. n. 633/1972 lamentando che la CTR abbia ritenuto inesi- stenti operazioni fatturate che , invece, sarebbero state effettiva- menterealizzate, sebbene sotto una qualificazione giuridica diversa daquella esposta in fattura. 6. Con il quarto motivo la ricorrente prospetta, in rapporto all’art. 360,primo comma , n. 4 , cod. proc. civ., la violazione degli artt. 132 , comma1, n. 4 , cod. proc. civ. e 118 disp. att. cod. proc. civ., cen- surandola nullità della sentenza della CTR per contraddittorietà della motivazione. 7.I motivi, inter connessi, sono entrambi inammissibili. 7.1. Il giudice di seconde cure ha ritenuto che l’operazione econo- mica oggetto delle fatture, consistita nella prestazione di servizi di assistenza informatica, non sia stata dimostrata nella sua materia- lità,verificandosi piuttosto « un atto fraudolento consistito, pare, in finanziamentidi società, ma messo in opera come se si fosse in pre- senzadi regolari operazioni, fatturate con IVA a debito ed IVA de- dotta.[OSCURATO:PERSONA] ha avallato le fatture emesse dalla ditta Casale edalla stessa ritenuta emesse per prestazioni oggettivamente inesi- stenti:siamo in presenza di una soc. che, operando nel settore tra- sporti,emette fatture per consulenza informatiche » (cfr. pag. 2 della sentenzaimpugnata). 7.2 A fronte dell’accertamento della CTR concernente l’omessa di- mostrazione dell’effettiva prestazione di servizi realizzata, la ricor- rente ripropone argomentazioni di merito, già poste all’attenzione delgiudice d’appello, e si limita a ribadire genericamente che le ope- razionidovevano essere qualificate come finanziamenti anziché con- sulenze informatiche e , perciò , si limita soltanto ad asseri re che le operazioninon potevano essere ritenute inesistenti senza aggredire realmente la statuizione della sentenza d’appello . Le osservazioni della ricorrente sono perciò aspecifiche e non impugnano il preciso accertamentodella CTR, che ha ricostruito il meccanismo frodatorio conmotivazione puntuale e non contraddittoria, in ordine alla quale lacritica della ricorrente appare generica e priva di alcun riscontro. 7.3L’esercizio del diritto d’impugnazione di una decisione giudiziale puòconsiderarsi avvenuto in modo idoneo soltanto qualora i motivi con i quali è esplicato si concretino in una critica della pronuncia impugnatae, quindi, nella chiara e specifica indicazione delle ragioni percui essa sarebbe errata. Le argomentazioni del dissenso che la parteintende sollevare nei riguardi della decisione impugnata deb- bonoessere formulate in termini tali da soddisfare esigenze di spe- cificità,di completezza e di riferibilità a quanto pronunciato. Il motivo che non rispetti tale requisito (cfr. al riguardo Cass. n. 359/2005) deveconsiderarsi nullo per inidoneità al raggiungimento dello scopo. Inriferimento al ricorso per cassazione tale nullità, risolvendosi nella proposizione di un “non motivo”, è espressamente sanzionata con l’inammissibilitàai sensi dell’art. 366 c od . p roc . c iv . n. 4. Inoltre,come eccepito in controricorso , le censure della ricorrente si risolvono anche in una inammissibile rivalutazione delle risultanze istruttorie,oggetto di un accertamento di fatto spettante al giudice dimerito e insindacabile in sede di legittimità se adeguatamente e logicamentemotivato. 8.Con il quinto motivo si prospetta, in rapporto all’art. 360 , primo comma, n. 3 , cod. proc. civ., la violazione dell’art. 10 , comma 3 , dellaLegge n. 212/2000 e del principio di proporzionalità per avere laCTR confermato le sanzioni irrogate con l’atto impugnato. 8.1Il motivo è a ffetto da concorrenti profili di inammissibilità e di infondatezza. La ricorrente si lamenta de l fatto che il giudice di seconde cure avrebbe dovuto affermare l’illegittimità delle sanzioni irrogate una voltaappurato che nel caso in esame non vi era stato alcun danno erarialein presenza di violazioni meramente formali (cfr. pag. 20 del ricorso). 8.2.La censura è innanzitutto priva di specificità, in quanto la sen- tenzanon dà conto dell’esistenza di una questione relativa alle san- zionidedotta in appello, e il motivo di ricorso non dà evidenza dell a tempestivaintroduzione della questione in primo grado e riproposi- zionein appello. 8.3.Inoltre, le violazioni in question e non sono affatto prive di con- seguenzepregiudizievoli per l’erario , a partire dalla incrementata dif- ficoltàdei controlli. I n oltre, in tema di sanzioni amministrative tribu- tariequesta Corte (cfr. Cass. Ordinanza n. 13908/2022; Cass. Sen- tenzan. 16450/2021) ha più volte affermato che per distinguere tra violazioni formali e sostanziali è necessario accertare in concreto, convalutazione in fatto riservata al giudice di merito, se la condotta abbia cagionato un danno erariale, incidendo sulla determinazione della base imponibile, dell’imposta o del versamento del tributo . I n assenzadi tale pregiudizio la violazione resta formale perché lesiva perl’esercizio delle azioni e dei poteri di controllo da parte dell’am- ministrazionefinanziaria. Orbene , sussiste anche un rilevante danno erariale in presenza di chiara evasione d elle impost e accertata dal giudicee, dunque, nessuna lesione dei principi di proporzionalità e neutralitàsi profila neppure in ordine alle sanzioni irrogate. 9. In conclusione, il ricorso dev’essere rigettato. Le spese di lite, liquidate come da dispositivo, seguono la soccom- benza. P.Q.M La Corte: rigetta il ricorso e condanna laricorrente alla rifusione de