Cassazione n. 02148/2026

onunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.30053/2019 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 43, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] che lo rappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliatain [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO che larappresenta e difende -resistente- avverso SENTENZA di [OSCURATO:PERSONA] LAZIOn. 3863/2018 depositata i l 07/06/2018 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 25/11/2025 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], dal 2006, svolge attività di commercio al dettaglio di prodotti non alimentari via Internet, effettuando acquisti e vendite attraverso il portale eBay. L’attività consiste nell’acquistare aspirapolveri usati da soggetti privati e rivenderli, dopo averli opportunamente riparati e riassemblati. Il 21 settembre 2012 la Guardia di Finanza –Compagnia di Tivoli – ha effettuato una verifica fiscale nei confronti del contribuente, relativamente ai periodi d’imposta dal 2006 al 2012. Gli esiti della verifica sono stati formalizzati in un processo verbale di constatazione del 18 ottobre 2012. Sulla base di tali rilievi, l’Agenzia delle Entrate ha notificato, il 15 aprile 2015, l’avviso di accertamento n. TK7011500806/2015, relativo a IRPEF, IVA e IRAP per l’anno 2011. Con tale atto impositivo veniva contestata l’irregolare registrazione di fatture ricevute dalla società lussemburghese eBay Europe, concernenti servizi elettronici connessi all’utilizzo del portale eBay. Si assumeva che le fatture, annotate esclusivamente nel registro IVA degli acquisti, avrebbero dovuto essere integrate con l’imposta secondo l’aliquota vigente in Italia, in applicazione del meccanismo di inversione contabile di cui all’art. 17, comma 2, del DPR n. 633/1972, e annotate sia nel registro IVA delle fatture emesse (art. 23) sia nel registro IVA degli acquisti (art. 25). Da tale rilievo derivava il recupero di IVA a debito, senza riconoscimento della corrispondente imposta a credito. Venivano inoltre censurati gli illeciti di irregolarità relative agli elenchi Intrastat, illegittima detrazione d’imposta, dichiarazione con imposta inferiore a quella dovuta, mancata o irregolare tenuta dei registri IVA, con conseguente irrogazione di un’unica sanzione pecuniaria. L’avviso di accertamento veniva impugnato dal contribuente dinanzi alla CTP di Roma, che respingeva il ricorso. Anche il successivo appello del contribuente veniva respinto dalla CTR del Lazio. Avverso tale decisione Pitocco propone ricorso per cassazione, affidato a due motivi. L’Agenzia si è costituita ai soli fini dell’eventuale partecipazione all’udienza di discussione della causa, ai sensi dell’art. 370, comma 1, c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] Con il primo motivodi ricorso il contribuente deduce la violazione e falsa applicazione degli artt. 17 e 19 del DPR n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., assumendo che, a fronte del maggior debito d’imposta contestato, non gli è stato riconosciuto un equivalente diritto di detrazione della medesima imposta. Sostiene che la mancata osservanza degli adempimenti previsti in materia di “reverse charge”, tra cui la mancata presentazione del modello “INTRA”, precludono la detraibilità dell’imposta. Con il secondo motivo di ricorso si denuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 6, comma 5-bis, D.Lgs. n. 472 del 1997, dell’art. 6, comma 9-bis, del D.Lgs. n. 471 del 1997, e dell’art. 3 del D.Lgs. n. 472 del 1997, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., per non avere la CTR rilevato l’illegittimità delle sanzioni applicate dall’Ufficio. Il primo motivo è infondato. La CTR ha evidenziato che l’art. 17 del DPR n. 633 del 1972, in materia di acquisti tra Paesi comunitari da parte di soggetti passivi, prevede un’apposita procedura di registrazione e contabilizzazione delle fatture e dei documenti contabili. Tale procedura consiste nell’obbligo di autofatturazione e nell’applicazione del meccanismo del reverse charge, che consente di registrare il documento contabile contemporaneamente nel registro degli acquisti e nel registro delle fatture emesse, in modo che l’imposta dovuta resti neutrale per effetto della contestuale detrazione. Il mancato adempimento di tale meccanismo, unitamente agli obblighi successivi – tra cui la dichiarazione periodica Intrastat – oltre a costituire un’omissione sanzionabile, rappresenta un impedimento alla regolarizzazione dell’IVA tra gli Stati comunitari, che avviene proprio attraverso la dichiarazione. La statuizione è in linea con la giurisprudenza nomofilattica, che ha invero precisato: “In tema di inversione contabile (o "reversecharge"), la violazione consistente nel trattare l'operazione come se fosse fuori campo IVA, con omissione dell'autofattura e delle conseguentiregistrazioni e dichiarazioni, non costituisce una violazione meramente formale, atteso che, determinando un "vulnus" all'azione di controllo, impedisce all'amministrazione finanziaria di verificare l'applicazione del regime dell'inversione contabile, esclude il tempestivo assolvimento dell'imposta, sia pure mediante il meccanismo di compensazione proprio dell'inversione contabile, ed incide sui tempi di esercizio del diritto alla detrazione” (Cass. n. 1690 del 2022). Il sistema dell’inversione contabile rappresenta un meccanismo di assolvimento dell’imposta che non incide sulla struttura del tributo, poiché le operazioni soggette a tale regime restano imponibili. L’adempimento richiesto al cessionario o committente non è meramente formale, ma costituisce condizione essenziale per garantire il corretto funzionamento del sistema: occorre integrare la fattura ricevuta, annotarla nei registri IVA delle vendite e degli acquisti e dichiarare l’operazione. L’omissione di tali obblighi non può essere considerata una semplice irregolarità, poiché produce effetti sostanziali. In primo luogo, la mancata applicazione del regime di inversione contabile, con conseguente trattamento dell’operazione come fuori campo IVA, determina un vulnus all’azione di controllo, impedendo all’Amministrazione finanziaria di verificare la corretta applicazione della normativa e creando un rischio di perdita di gettito. Tale principio è stato affermato anche dalla giurisprudenza unionale, che ha evidenziato come il rispetto degli obblighi connessi al reverse charge sia indispensabile per garantire l’efficacia del sistema di riscossione dell’imposta (Corte di giustizia, 6 febbraio 2014, causa C-424/12, Fatorie; 26 aprile 2017, causa C-564/15, Farkas). Inoltre, l’omissione degli adempimenti esclude il tempestivo assolvimento dell’imposta, sia pure attraverso il meccanismo di compensazione proprio dell’inversione contabile. Non è ostativo, in tal senso, il principio di neutralità fiscale, che non impedisce l’irrogazione di sanzioni quando il soggetto passivo non adempie nei termini previsti dalla legge, anche se successivamente regolarizza la propria posizione (Corte di giustizia, 20 giugno 2013, causa C-259/12, Rodopi). La violazione incide anche sul diritto alla detrazione. Sebbene la mancata osservanza degli obblighi formali non precluda l’insorgenza del diritto, purché sussistano i requisiti sostanziali, il suo esercizio è subordinato al rispetto delle formalità e dei termini stabiliti dalla normativa nazionale. L’omissione o il ritardo comportano la decadenza dal diritto, come affermato sia dalla giurisprudenza unionale (Corte di giustizia, 11 dicembre 2014, causa C-590/13, [OSCURATO:PERSONA]; 11 aprile 2019, causa C-691/17, PORR [OSCURATO:PERSONA].) sia da quella nazionale (Cass., 15 luglio 2015, n. 14767; Cass., 3 marzo 2017, n. 2401; Cass., 27 settembre 2018, n. 23283; Cass., 30 luglio 2020, n. 16367; Cass., 9 aprile 2021, n. 9394). Non vi è ragione di distinguere, sotto questo profilo, tra operazioni soggette a reverse charge e operazioni ordinarie. Ne consegue che la violazione degli obblighi di autofatturazione, registrazione e dichiarazione non può essere qualificata come meramente formale, poiché arreca pregiudizio all’attività di controllo e al tempestivo assolvimento dell’imposta. Il secondo motivo è parzialmente fondato e va accolto nei limiti che seguono. Con riferimento al primo profilo di censura, la Corte di Cassazione ha affermato che, in tema di acquisti intracomunitari soggetti al meccanismo del reverse charge, l’omessa integrazione dell’IVA e la registrazione delle fatture nel solo registro degli acquisti costituiscono violazioni sanzionabili ai sensi dell’art. 6, comma 1, del D.Lgs. 471/1997 (Cass. n. 31274/2024). Non è sufficiente, per escludere o attenuare la sanzione, che l’operazione sia fiscalmente neutrale o che l’Amministrazione disponga delle informazioni necessarie per accertare i requisiti sostanziali: la doppia registrazione, previa integrazione dell’imposta, persegue uno scopo sostanziale, ossia far emergere l’operazione imponibile e consentire i controlli. Pertanto, l’obbligo di autofatturazione e di corretta registrazione non ha natura meramente formale, ma è funzionale alla liquidazione dell’imposta dovuta dal cessionario e alla tracciabilità delle operazioni. Ne discende che la violazione è sanzionabile anche se non incide sui versamenti o sulla base imponibile; solo eventuali ritardi che influiscono sulla liquidazione periodica possono rilevare ai fini della graduazione della sanzione (art. 13 D.Lgs. 471/1997). Merita, del resto, soggiungere che in materia di sanzioni per violazioni degli obblighi IVA, l’art. 6 del D.Lgs. 471/1997, come modificato dal D.Lgs. 158/2015, prevede un sistema graduato nei commi 9-bis e seguenti, ispirato a criteri di proporzionalità rispetto al danno erariale e alla pericolosità della condotta per i controlli fiscali. Il comma 9-bis disciplina l’inosservanza degli adempimenti connessi al meccanismo dell’inversione contabile (reverse charge) da parte del cessionario o committente, distinguendo sanzioni fisse per irregolarità formali nell’applicazione del reverse charge ; sanzioni proporzionali per omessa annotazione ai fini delle imposte sui redditi; ulteriori sanzioni proporzionali per indebita detrazione e dichiarazione infedele, applicabili anche in caso di omessa autofatturazione o mancata regolarizzazione della fattura. I commi 9-bis.1 e 9-bis.2 riguardano le ipotesi di “concorde errore” nella qualificazione dell’operazione, quando l’IVA è assolta dal cedente anziché con reverse charge, o viceversa. In tali casi, poiché il diritto alla detrazione permane, la sanzione è in misura fissa. Il comma 9-bis.3 esclude la sanzionabilità quando il reverse charge è applicato a operazioni esenti, non imponibili o non soggette a imposta, per assenza di danno erariale. Fa eccezione l’ipotesi di operazioni inesistenti, per le quali è prevista una sanzione dal 5% al 10% dell’imponibile, con minimo di € 1.000. Diversamente, è fondata la censura relativa alla mancata applicazione dello ius superveniens introdotto dal D.Lgs. n. 158 del 2015, che ha modificato l’art. 6, comma 9-bis, del D.Lgs. n. 471/1997, prevedendo un trattamento sanzionatorio più mite. Come chiarito da questa Corte, il principio del favor reiimpone che, in presenza di successione di norme sanzionatorie, sia applicata quella più favorevole al trasgressore. Spetta al giudice di merito individuare la sanzione più favorevole tra quelle succedutesi nel tempo, verificando la concreta incidenza delle modifiche normative e rideterminando il quantum secondo il regime più mite (Cass. n. 24561/2022). Pertanto, il motivo va accolto nei limiti indicati, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado affinché provveda alla rideterminazione delle sanzioni secondo il regime più favorevole. In ultima analisi, va respinto il primo motivo di ricorso, con accoglimento del secondo nei limiti sopra esposti. La sentenza d’appello va cassata e la causa rinviata per un nuovo esame e per la regolazione delle spese del giudizio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio. P.Q.M La Corte respinge il primo motivo di ricorso; accoglie il secondo motivo nei limiti indicati in motivazione; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e r