Cassazione n. 11202/2026

dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]Agenzia Delle Entrate in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'Avvocatura Generale Dello Stato .-controricorrente-avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria II Grado dellaLombardia n. 1947/2024 depositata il 08/07/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 3216/2025Numero sezionale 2685/2026Numero di raccolta generale 11202/2026Data pubblicazione 26/04/2026La vicenda trae origine dalle operazioni poste in essere da [OSCURATO:SOCIETA]. neimesi da gennaio a marzo 2011, nel corso dei quali la società emetteva trefatture – nn. 20/2011, 50/2011 e 86/2011 – in regime di non imponibilitàIVA ex art. 58 D.L. n. 331/1993, sulla base delle dichiarazioni rese dallacommittente [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., secondo cui i beni lavoratierano destinati all’esportazione fuori dal territorio nazionale.Successivamente, la contribuente si avvedeva che parte della merce nonera stata esportata per ragioni ad essa non imputabili e provvedeva, primadi qualsiasi controllo dell’Ufficio e prima di ricevere il corrispettivo, aregolarizzare l’operazione mediante emissione di note di credito esuccessivi documenti contabili conformi al regime IVA effettivamenteapplicabile.A distanza di oltre un anno, l’Agenzia delle Entrate – [OSCURATO:PERSONA] – notificava a REDI l’atto di contestazione n. T9PCO1B0033,ritenendo violato l’art. 21, comma 4, D.P.R. n. 633/1972. A seguito dellededuzioni difensive della società, l’Ufficio adottava l’atto di irrogazionesanzioni n. T9PIR1B00004/2013, applicando la sanzione del 100%dell’imposta ritenuta dovuta in base all’art. 6, commi 1, 4 e 5, D.Lgs. n.471/1997.La contribuente impugnava tale atto avanti la Commissione TributariaProvinciale di Lecco, che, con sentenza n. 149/02/13, depositata il 3dicembre 2013, accoglieva il ricorso, ritenendo corretta la regolarizzazioneex art. 26, comma 1, D.P.R. n. 633/1972 ed escludendo ogni violazionecontestata. L’Agenzia proponeva appello innanzi alla C.T.R. Lombardia, laquale, con sentenza n. 3933/2014, depositata il 15 luglio 2014, rigettaval’impugnazione, qualificando le irregolarità come meri vizi formali privi didanno erariale e ritenendo, quindi, non irrogabile alcuna sanzione. Laquestione relativa alla sussistenza dell’elemento soggettivo veniva ritenutaassorbita.Numero registro generale 3216/2025Numero sezionale 2685/2026Numero di raccolta generale 11202/2026Data pubblicazione 26/04/2026L’Agenzia delle Entrate ricorreva per cassazione avverso la decisione dellaC.T.R., deducendo esclusivamente violazione di legge ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 3 c.p.c. Con ordinanza n. 33093/2022, depositata il 9novembre 2022, questa Corte accoglieva il ricorso, ritenendoastrattamente integrata la violazione, escludendo l’applicabilità dell’art. 26D.P.R. n. 633/1972, qualificando la condotta come violazione di naturasostanziale, e disponeva il rinvio alla C.T.R. per l’esame delle questionirimaste assorbite.Riassunto il giudizio, la Corte di Giustizia Tributaria di [OSCURATO:PERSONA] dellaLombardia – Sez. 14 – con sentenza n. 1947/2024, depositata l’8 luglio2024, rigettava il ricorso in riassunzione, affermando che non residuasseroquestioni non esplorate e che la “tematica dell’assenza di colpa” fossestata già scrutinata dalla Corte di Cassazione.Avverso tale decisione REDI ha proposto ricorso per cassazione, articolatoin due motivi, lamentando errori in procedendo, vizio assoluto dimotivazione e invocando ius superveniens in materia sanzionatoria.L’Agenzia delle Entrate si è costituita mediante controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONECon il primo motivo di ricorso si censura, ai sensi dell’art. 360, comma1, n. 4 cod. proc. civ., in relazione all’art. 112 cod. proc. civ., la sentenzadella Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado per omessa pronunciasulla questione della sussistenza dell’elemento soggettivo della violazione,questione che – secondo la ricorrente – era rimasta assorbita neiprecedenti gradi di merito e che la Corte di rinvio avrebbe dovutoesaminare in esecuzione dell’ordinanza di questa Corte n. 33093/2022.Con il secondo motivo di ricorso si censura, ai sensi dell’art. 360,comma 1, n. 4 cod. proc. civ., la sentenza impugnata per difetto assolutodi motivazione, in relazione agli artt. 132, n. 4 cod. proc. civ., 36, comma2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992 e 111 Cost., sostenendosi che il giudice delNumero registro generale 3216/2025Numero sezionale 2685/2026Numero di raccolta generale 11202/2026Data pubblicazione 26/04/2026rinvio avrebbe reso un’affermazione apodittica e incomprensibilenell’identificare come già scrutinato il profilo dell’elemento soggettivo“sostanziale”. La ricorrente formula, inoltre, istanza di applicazione delloius superveniens introdotto dal D.Lgs. n. 87/2024, ai sensi del principiodel favor rei e dell’art. 3, comma 3, D.Lgs. n. 472/1997, deducendo che,ove mai la sanzione dovesse ritenersi applicabile in concreto, la misuradovrebbe essere rideterminata nella percentuale del 70% dell’imposta,come oggi previsto dall’art. 6 D.Lgs. n. 471/1997, nella versionenovellata.Il primo motivo di ricorso è fondato, con conseguente assorbimento delsecondo.La sentenza impugnata omette del tutto una compiuta e specificastatuizione sul profilo – centrale e dirimente nel giudizio di rinvio – dellasussistenza dell’elemento soggettivo della violazione contestata, nonchésulle conseguenze sanzionatorie che ne discendono.La Corte territoriale si è limitata ad affermare, in modo meramenteassertivo, che la “tematica dell’assenza di colpa” sarebbe già statascrutinata da questa Corte, senza tuttavia dar conto né del contenutodell’ordinanza di cassazione né della specifica portata dell’effettoconformativo che ne derivava. L’ordinanza n. 33093/2022 aveva infattirimesso al giudice del rinvio l’esame delle questioni rimaste assorbite, trale quali rientrava proprio l’accertamento dell’elemento soggettivo dellaviolazione e la valutazione dell’eventuale applicabilità dell’art. 6 D.Lgs. n.472/1997.La pronuncia oggi impugnata non solo non affronta tale questione, maneppure fornisce una motivazione idonea a far comprendere l’iter logico-giuridico seguito per ritenere irrilevante l’indagine sulla colpevolezza delcontribuente; sicché risulta violato il canone motivazionale di cui all’art.Numero registro generale 3216/2025Numero sezionale 2685/2026Numero di raccolta generale 11202/2026Data pubblicazione 26/04/202636, comma 2, n. 4, D.Lgs. n. 546/1992, come pure l’art. 111, comma 6,Cost.Tali rilevanti omissioni rendono evidente il vizio di omessa pronunciadenunciato con il primo motivo, che deve essere, pertanto, accolto,risultando assorbito il secondo motivo, con il quale si censura il difettoassoluto di motivazione sulle medesime questioni.In conclusione, va accolto il primo motivo, assorbito il secondo. Lasentenza impugnata va cassata con rinvio alla CGT-2 territorialmentecompetente, in diversa composizione, anche sulla regolazione delle spesedel presente giudizio. P.Q.MLa Corte accoglie il primo motivo di ricorso, assorbito il secondo; cassa lasentenza impugnata e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la regolazionedelle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 24/03/2026.La PresidenteTania Hmeljak