Cassazione n. 20037/2023

ato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 9131 /2019 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA].R.L., in persona del legale rappre sentante p.t., rappresen- tatae difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lostudio dell’Avv. [OSCURATO:PERSONA] sito in Roma, [OSCURATO:PERSONA]- tolonin. 44/46; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA]:detrazione creditiimposta - accisa provinciale [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato,con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12; –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Abruzzo, sez. staccata di Pescara, n.111 /7/2019 depositata il 1 febbraio2019, notificata in data 26.2.2019; Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale dell’8 marzo 2023 dal consiglierePierpaolo G ori. Rilevatoche: 1.Con sentenza della [OSCURATO:PERSONA] dell’Abruzzo, sez.staccata di Pescara, veniva accolto l’appello proposto dall’Agenzia delleDogane e dei Monopoli avverso la sentenza della Commissione TributariaProvinciale di Pescara n. 229/1/2017 la quale, a sua volta, avevaaccolto il ricorso introduttivo proposto dalla società [OSCURATO:SOCIETA]avverso il diniego opposto dall’Amministrazione finanziaria alla comunicazionedel 29.12.2014 inoltrata dalla società e relativa all’ad- dizione provinciale all’accisa sull’energia elettrica di cui all’ art.6 del d.l.n.511/88, versata all’erario in ecce denza a seguito della abroga- zionedell’addizionale a far data dal 2012. 2.Nella sentenza impugnata si legge che il credito scaturiva dalla di- chiarazionedi consumo del 2011 presentata dalla società e l’istanza, tesaa detrarre il credito derivante dalla so ppressa addizionale all’ac- cisadai versamenti di accisa dovuta a partire dalla rata 16.3.2015, veniva qualificata dall’Amministrazione come istanza di rimborso, e ritenutapresentata oltre il termine decadenziale di due anni dalla data dipagamento ex art. 14 comma 2 TUA. 3.Il giudice di prime cure accoglieva la prospettazione della contri- buente,ritenendo che « nel caso in esame non ha proposto istanza di rimborsobensì ha prodotto una comunicazione relativa all’intenzione didetrarre i crediti erariali deriv anti dalla soppressione dell’addizio- nalecomunale e provinciale sull’energia elettrica. Tale dichiarazione è disciplinatadall’art.1 del D.M. del 7 agosto 2012, il quale non prevede alcunaprescrizione né fa richiamo dell’art.12 TUA. » . 4.Il giudice d’appell o pur riconoscendo che l’atto oggetto di diniego era la « dichiarazione tesa a detrarre il credito (di Euro 53.505,13) oltreil termine di decadenza del 2.4.2014, e cioè in data 29.12.2014 » , tuttavia,sulla base dell’interpretazione dell’art.1 commi 1 e 2 d .l. 7 agosto2012, in combinato disposto con i preamboli del decreto legge stessoe con l’art.56 comma 1 del d.lgs. n.504/1995, concludeva che anchealla comunicazione per recuperare gli importi corrisposti in ec- cessofosse applicabile il termine biennale perentorio. 5.Contro tale decisione la contribuente propone ricorso, affidato a tre motivi,illustrato con memoria, cui replica l’Agenzia con controricorso. Consideratoche: 6. Preliminarmente non può trovare ingresso l’asserita deduzione di inammissibilitàdel ricorso presentato dalla contribuente, formulata in sededi controricorso per asserita riproposizione di motivi di appello, in quanto deduzione del tutto generica e non motivata, alla luce della avvenutacensura di singoli capi della decisione della CTR. 7.Con il primo motivo di ricorso, in relazione all’art.360 primo comma n.4cod. proc. civ., la contribuente prospetta la nullità della sentenza o del procedimento in relazione all’art.112 cod. proc. civ. per omessa pronunciasu eccezione fatta valer e dalla ricorrente a pag.10 del pro- prio atto di controdeduzioni in appello, in ordine all’inammissibilità dell’atto di appello per violazione dell’art.53 del d.lgs. n.546/92 circa l’assenzadi specificità dei motivi di gravame. 8.Il motivo è infondato. No n ricorre il vizio di mancata pronuncia su unaeccezione di merito sollevata in appello qualora essa, anche se non espressamenteesaminata, risulti incompatibile con la statuizione di ac- coglimentodella pretesa dell'attore, deponendo per l'implicita pronun- ziadi rigetto dell'eccezione medesima, sicché il relativo mancato esame puòfarsi valere non già quale omessa pronunzia, e, dunque, violazione diuna norma sul procedimento (art. 112 cod. proc. civ.), bensì come violazionedi legge e difetto di motivazion e, in modo da portare il con- trollodi legittimità sulla conformità a legge della decisione implicita e sulladecisività del punto non preso in considerazione (Cass. Sez. 3 - , Ordinanza n. 24953 del 06/11/2020, Rv. 659772 - 01). Nel caso di specie,è certa mente intervenuta la decisione del merito in modo in- compatibilecon l’accoglimento dell’eccezione preliminare e siffatta de- cisioneimplicita non è stata correttamente censurata come violazione ilegge e difetto di motivazione. 9. Con il secondo motivo la ricorrente, in rapporto all’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ., deduce la violazione e falsa applicazione degliartt.56 comma 1 e 14 d.lgs. n.504/1995 (TUA), 12 e 14 r. d. 16 marzo1942 n.262 (preleggi) e altre previsioni normative - non meglio precisate- in materia di interpretazione di legge in relazione all’art.1 D.M. 7 agosto 2012 n.64479 Ministero dell’Economia e delle Finanze per aver la CTR erroneamente interpretato le suddette previsioni di legge, avendo ritenuto unicamente applicabile il term ine biennale di decadenzadi cui all’art.14 cit., fissato per l’ipotesi del rimborso, anche alla diversa ipotesi prevista dal combinato disposto degli artt. 1 del D.M.cit. e 56 comma 1 d.lgs. cit. che disciplinano la modalità di recu- perodelle somme relat ive all’addizione provinciale all’accisa sull’ener- giaelettrica di cui all’ art.6 del d.l. n.511/88 versate all’erario in ecce- denzaa seguito della abrogazione dell’addizionale a far data dal 2012. 10.La censura non può trovare ingresso. 10.1.Va premesso che oggetto del presente giudizio è la detrazione ex art.56 comma 1 d.lgs. 504/1995 in combinato disposto con l’art. 1 del D.M. 7 agosto 2012 n. 64479, per la particolare ipotesi prevista dal predettoD.M. che consentiva di utilizzare in detrazione le som me ver- satein eccedenza a titolo di addizionale sull’accisa per l’energia elet- tricacon le somme da versarsi per le annualità successive a titolo di accisae non di addizionale, stante l’abolizione di quest’ultima. E’infatti non controverso il fatto che l a ricorrente, con la propria istanza depositata in data 29 dicembre 2014 innanzi l’[OSCURATO:PERSONA] di Pe- scara, si è avvalsa proprio del meccanismo di detrazione ex art. 56 comma 1 d.lgs. 504/1995 e non dell’istanza di rimborso ex art. 14 comma2 del d.l. 50 4/1995. 10.2.Nondimeno, l’Agenzia in controricorso invoca l’applicazione della disciplinadell’istituto del rimborso di cui all’art. 14 comma 2 d. lgs. 26 ottobre1995 n. 504 (T.U.A.), la quale prevede: « L'accisa è rimborsata quandorisulta indebitamente pagata. Il rimborso deve essere richiesto, apena di decadenza, entro due anni dalla data del pagamento. Sulle somme da rimborsare sono dovuti gli interessi nella misura prevista dall'art. 3 a decorrere dalla data di presentazione della relativa istanza.». 10.3.Al contrario, la contribuente ritiene inapplicabile tale disciplina, vertendosinella diversa ipotesi prevista dal combinato disposto di cui agliartt. 1 del D.M. 7 agosto 2012 Ministero Economia e Finanze e 56 delmedesimo d.l. 504/1995 che discipl ina la detrazione, applicata dalla contribuente. Da ciò la contribuente argomenta, da ultimo in memoria illustrativa, che sia irrilevante ed inapplicabile al caso di specie la disciplina del rimborso, compreso il riferimento all’art. 14 comma 2 d.l. 504/19 95 chedisciplina il termine decadenziale di due anni previsto per la sola richiestadi rimborso e non per la detrazione ex art. 56 comma 1 d.l. 504/1995. Inaltri termini, tale decadenza, applicandosi alla sola disciplina del rim- borsoe non anche a quella della detrazione, renderebbe evidente l’er- roneità dalla sentenza di secondo grado. Inoltre, secondo la società sarebbe erroneo anche il riferimento dell’Agenzia contenuto nel con- troricorsoall’art. 2968 cod. civ., non sussistendo nel caso di specie né quelloné alcun altro termine decadenziale applicabile. 11.[OSCURATO:PERSONA] non trova convincenti le argomentazioni svolte dalla ri- corrente.Non è infatti ragionevole che non sia applicabile alcun termine decadenziale alla fattispecie e nella stessa memoria illus trativa depo- sitatadalla contribuente si invoca la giurisprudenza della Corte di Cas- sazione (Cass. civ. nn. 3051/2019, 16263/2019, 28670/2019, 32871/2019,21372/2020) sullo slittamento del dies a quo del termine didecadenza di cui all’art. 14 del d.lgs. 5 04/1995, in ragione del mec- canismo di liquidazione dell’imposta, con ciò implicitamente confer- mandol’applicabilltà del termine di decadenza anche alla fattispecie. 11.1.Innanzitutto, in materia di imposta armonizzata, la Corte di Giu- stiziaha chiarito ch e gli artt. 167, 168, 178, l’art. 179, co. 1, e gli artt. 180e 182 della Direttiva 2006/112/CE, devono essere interpretati nel sensoche essi non ostano a una normativa nazionale, la quale preveda untermine di decadenza per l’esercizio del diritto a detr azione, purché sianorispettati i principi di equivalenza e di effettività (Corte di Giusti- zia28 luglio 2016, nella causa C - 332/15, Astone ). Per quanto riguarda ilprincipio di effettività, la sentenza ha, altresì, già dichiarato che un terminedi decaden za di due anni, non può, di per se stesso, rendere inpratica impossibile o eccessivamente difficile l’esercizio del diritto a detrazione (Corte di Giustizia 8 maggio 2008, nelle cause C ‑ 95/07 e C ‑ 96/07, Ecotrade , punto 48). Il principio si applica anche a l diritto doganale, in quanto materia armonizzata (cfr. Regolamento (UE) n. 952/2013del Parlamento europeo e del Consiglio, del 9 ottobre 2013). 12.2.Del resto, questa Corte specificamente quanto alle accise ha già affermatoche « in materia d'imposta su lla produzione e sui consumi, ai sensidell'art. 14, comma 2, del d.lgs. n. 504 del 1995, il rimborso (o la corrispondente detrazione) dell'accisa indebitamente pagata deve essere richiesto, a pena di decadenza, entro due anni » (così, Cass., Sez.5, 18.6.2 019, n. 16261) e che, « nell'eventualità di un credito a favoredel contribuente, con conseguente diritto ad una corrispondente detrazione,ovvero al rimborso in unica soluzione del credito, tale di- rittonon può che essere esercitato, a pena di decadenza, e ntro il ter- minedi due anni, come stabilito dall'art. 14 del TUA » (così, Cass., Sez. 5,17.4.2013, n. 9283). Nello stesso senso, parificante il rimborso e la corrispondentedetrazione dell'accisa indebitamente pagata ai fini del termine decadenziale bienna le, v. anche Cass., Sez. 5, 1.2.2019, n. 3051. 12. [OSCURATO:PERSONA] osserva che l’art.14 è rubricato “Recuperi e rimborsi dell’accisa”e non semplicemente “rimborsi” e questo rivela la volontà dellegislatore, e la stessa interpretazione sistematica e costituzi onal- menteorientata della menzionata previsione di legge è nel senso che iltermine biennale ivi previsto sia stato riferito dal legislatore ad en- trambi i meccanismi di utilizzo del credito da parte del contribuente, nonsolo al rimborso, ma anche alla det razione. Il disposto, così inter- pretato,evita che vi siano differenze sotto il profilo circa l’utilizzo del propriocredito nei confronti dell’erario le quali, irragionevolmente, fi- nirebberoper condizionare la libertà di iniziativa e di scelta del contri- buente, diritto protetto ai sensi dell’art.41 Cost.. Entro il medesimo termineè così rimessa interamente al contribuente l’iniziativa e la li- berascelta, se porre il credito in detrazione dai successivi versamenti in acconto, strumento che costituisce la via prioritaria di utilizzo del creditomedesimo, o se, in alternativa, optare per la richiesta di rim- borsodell’intero. 12.1.L’interpretazione qui accolta dell’art.14 comma 2 d.lgs. n. 504 del1995 è in linea, consolidando così l’apprezzabile interesse d el con- tribuente ad una sempre maggiore certezza del diritto, anche con il condivisoindirizzo interpretativo della Sezione sopra citato, già iniziato conCass. n. 9283 del 17/04/2013 e poi radicatosi a partire dal 2019, inmateria di decorrenza del termine di decadenza invocato (cfr., in tal senso,anche Cass. Sez. 5, 6 ottobre 2020, n. 2137) . E’ infatti coerente conle caratteristiche del meccanismo di pagamento dell’accisa ai sensi dell’art.26comma 8 TUA e di compensazione ex art.56 comma 1 del d.lgs.n. 504 del 1995, dal momento che, alla chiusura annuale di cia- scunperiodo oggetto di dichiarazione si determina un nuovo saldo cre- ditorio,il quale va a costituire un nuovo credito rispetto a quelli prece- dentementematurati che si protrae fino all’esaurimen to dello stesso o fino alla definizione del rapporto tributario, senza fare differenza tra utilizzodel credito maturato attraverso il meccanismo del rimborso o dellacorrispondente detrazione. 12.2. Questa parificazione di trattamento, da ultimo fatta pro pria dall’Informativa dell’Agenzia delle [OSCURATO:PERSONA]. 379481 RU del 17.08.22,è anche coerente con il superamento delle conseguenze de- rivanti dalla rigidità del termine decadenziale biennale ai fini dell’uti- lizzodel credito maturato per eccedenze dei vers amenti in acconto, con conseguentedecorrenza del termine biennale di decadenza ex art. 14, comma2, del d.lgs. n. 504 del 1995 dal momento della presentazione dell'ultimadichiarazione annuale di consumo, regola da ritenersi “neu- tra”in relazione alla mod alità di esercizio del credito e, dunque, valida non solo per il rimborso dell'eventuale credito di imposta, ma anche perl’esercizio del diritto alla detrazione corrispondente. 12.3.Dev’essere pertanto affermato il seguente principio di diritto: «Inmateria di credito di imposta derivante dal meccanismo di pagamento delle accise relative all’energia elettrica, ai sensi dell’art. 14, comma 2, del d.lgs. n. 504/1995, il diritto al rim- borsoo la corrispondente detrazione dell’accisa indebitamente pagata dev’ essere esercitato a pena di decadenza entro due anni,decorrenti dalla data di presentazione della ultima dichia- razioneannuale di consumo. ». Ladecisione di appello è sostanzialmente conforme al summenzionato principioe, pertanto, la censura in disamina va rigettata. 14.Il terzo motivo della società, agli effetti dell’art.360 primo comma n.3 cod. proc. civ., prospetta la violazione e falsa applicazione degli artt.14,62 comma 1 d.lgs. n.504/1995, 36 bis d.P.R. n.600/73, 12 e 14r. d. 16 marzo 19 42 n.262 (preleggi) richiamati a pag.1 della motivi della decisione impugnata, oltre ad altre previsioni non meglio preci- satein materia di interpretazione di legge, per essere tali norme dirette adisciplinare fattispecie diverse da quelle oggetto del pre sente giudi- zio, quali l’imposizione per oli lubrificanti, bitumi di petrolio ed altri prodotti come oli minerali greggi, estratti aromatici, miscele di achil- benzoli sintetici, polifenici sintetici, nonché il termine decadenziale a carico dell’Agenzia per p rocedere, mediante controllo automatico alla riliquidazione delle imposte contenute nella dichiarazione presentata dalcontribuente. 15.Il motivo è inammissibile per difetto di rilevanza perché incondu- cente, dal momento che si appunta su passaggi della se ntenza non costituentiautonome rationes decidendi , trattandosi di mere argomen- tazioni contenute in sentenza, parte della complessiva ricostruzione delladisciplina applicabile, non idonea ad incidere sul contenuto deci- sorio espresso dalla CTR, consistente dell’aver ritenuto applicabile il terminedecadenziale biennale alla fattispecie a norma dell’art.14 del d.lgs.n. 504 del 1995. 16. In conclusione il ricorso dev’essere rigettato e le sp