Cassazione n. 06208/2023

gliere ha pronunciato la seguente ORDINANZAINTERLOCUTORIA sul ricorso n. 13867/2020proposto da: Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall'Avvocatura generale dello Stato, presso i cui uffici è elettivamente domiciliata, in Roma, via dei Portoghesi, n. 12. - ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dagli Avv.ti [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto presso il loro studio, in Roma, via Sicilia, n. 66, giusta procura speciale in calce al controricorso. -controricorrente- avverso la sentenza della Commissione t ributaria r egionale d el la BASILICATA, n. 444/3/19, depositata in data21 novembre 2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del l'8 febbraio 2023dal [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] aveva proposto ricorso avverso l a cartella di pagamento n.0672017000526816000, notificata in data 24 gennaio 2017, dall'Agente della riscossione, sulla base di prodromici avvisi di accertamento, anch'essi impugnati, con la quale, l'Ufficio aveva intimato il pagamento della somma complessiva di euro 112.965,97 per IRPEF, IVA e Contributo SSN, anno d'imposta 1997 ed IRPEF, IVA, IRAP ed [OSCURATO:PERSONA] all'Irpef, anno d'imposta 1998. 2. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Matera, con distinte sentenze, aveva accolto i ricorsi.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale, con sentenze depositate il 3 novembre 2008 , aveva accolto parzialmente gli appelli dell'Ufficio relativi agli anni 1997 e 1998, rideterminando i maggiori ricavi. Successivamente l'Agenzia delle Entrate aveva iscritto a ruolo le nuove somme così come rideterminate nelle sentenze, con conseguente notifica della cartella di pagamento, che veniva impugnata da [OSCURATO:PERSONA] e la Commissione tributaria provinciale di Matera,con sentenza n.334/01/14, accoglieva il ricorso, annullando il predetto at to . L' appello proposto dall' Agenzia delle Entrate veniva rigettato e la sentenza impugnata passava in giudicato.L'Agenzia delle [OSCURATO:PERSONA], in d ata 24 agosto 20 17, aveva notifica to una nuova cartella esattorial e n.06720170005268160000, che faceva riferimento sempre agli avvisi di accertamento per il 1997 e 1998. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Matera, adita dal contribuente, con sentenzan. 37/01/19, depositata in data 22 febbraio 2019, aveva rigettato il ricorso.4.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha accolto l'appello proposto da [OSCURATO:PERSONA], sulla base delle seguenti considerazioni: -) la controversia di cui era causa trae va origine da tre avvisi di accertamento emessi dall'Agenzia delle Entrate di Matera ed impugnati dal contribuente [OSCURATO:PERSONA] presso la Commissione tributaria provincialedi Matera che, con distinte sentenze nn. 458/05 e 456/05 aveva accolto gli stessi ricorsi. Dette sentenze di primo grado, erano state impugnate dall'Agenzia delle Entrate e la Commissione tributaria regionale di Basilicata, con distinte sentenze nn.96/02/08, 95/02/08 e 94/02/08, aveva accolto parzialmen te i ricorsi rideterminando i maggiori ricavi in lire 60.000.000, per il 1997 ed in lire 55.000.000 per il 1998, compensando le spese di giudizio. A seguito delle predette sentenze, l'Ufficio aveva iscritto a ruolo il carico tributario come determinato daigiudici di secondo grado e, conseguentemente, aveva emesso, per il tramite dell'Agente della riscossione Equitalia di Potenza, la cartella n.06720120001064754000, notificata in data 12 marzo 2012, che veniva impugnata dal Sig. [OSCURATO:PERSONA] (attuale appellante), presso la Commissione tributaria provinciale di Matera, la quale con sentenza n.334/01/14, depositata il 3 luglio 20 14, a veva accolto il ricorso ed annullato la cartella impugnata, motivando detta decisione sul difetto di motivazione dell'atto recettizio in questione. Infatti, nella fattispecie in esame, non si trattava di mero errore formale, ma di errore sostanziale e di primario intervento decisorio, a cui doveva seguire necessariamente il relativo calcolo, da parte dell'Ufficio impositore, per la determinazione del debito erariale dovuto dal contribuente, avuto ragione delle aliquote in relazione ai vari tributi, del ritardato pagamento (interessi) e delle sanzioni dovute come per legge; -) tutti questi elementi dovevano costituire una fondata motivazione, a sostegno del quantum debeatur, ma tale criterio di calcolo degli interessi e delle sanzioni mancavanell'opposta cartella;-) la Commissione tributaria regionale aveva rigettato l'appello proposto dall'Ufficio avverso la sentenza n. 334/1/2014 d ella Commissione tributaria provinciale di Matera, affermando che la cartella di cui si discuteva l'importo, non fosse stata contestata adeguatamente, ma che detto importo era stato indicato senza una specifica descrizione del processo logico-giuridico attraverso cui si era giunti alla determinazione dello stesso, essendo stato effettuato, da parte dell'Ufficio, soltanto il richiamo alla sentenza definitiva della Commissione tributaria regionale della Basilicata; -) appariva, dunque, evidente che i maggiori ricavi accertati non erano la stessa cosa della imposta applicata, a cui, peraltro, erano stati applicati interessi e sanzioni. Sul punto, la C ommissione tributaria regionaleaveva correttamente motivato la sentenza, sostenendo che il difetto di motivazione della cartella era evidente, se si considera va che la motivazione dell'atto recettizio erauna diretta conseguenza della iscrizione a ruolo, avente la funzione di tutelare il diritto della parte ad un controllo della liquidazione, ciò al fine di giudicare la esattezza della pretesa erariale anche sotto il profilo del calcolo dell'imposta ingiunta; -) i giudici di primo grado non avevano evidenziato nulla nell'impugnata sentenza in ordine all'eccepito difetto di motivazione della cartella di pagamento, da parte dell'odierno appellante, ma si erano limitati a riportare quanto segue: «non si ravvisa alcuna efficacia preclusiva del giudicato esterno, posto che la sentenza della CTR che definì il contenzioso sulla cartella del 2012, aveva censurato la sola inidoneità della motivazione della stessa ed accogliendo parzialmente i ricorsi in appello aveva rideterminato la pretesa erariale dei maggiori ricavi per le due annualità rispetto a quanto precedentemente accertato, ma non aveva mai sostenuto che quelle somme non fossero dovute»; -) la cartella oggetto della pretesa erariale portante un importo pari ad euro112.965,97, così come strutturata , non spiega va in modo chiaro e comprensibile l'iter logico - giuridico, mediante il quale l'Ufficio era pervenuto alla determinazione del quantum debeatur e tale comportamentoaveva pregiudicato il diritto di difesa del contribuente , come previsto dall'art. 7 della legge n. 212 del 2000 ; -) nel caso di specie, l'Amministrazione finanziaria aveva ritenuto di emettere un nuovo ruolo e, quindi, una nuova cartella esattoriale relativamente agli stessi fatti, peraltro, già trattati in un giudizio per il quale siera formato un giudicato ; questa nu ova cartella doveva tener e conto dei rilievi che avevano determinato l'annullamento della precedente cartellae non avendo l'Ufficio tenuto conto di detti rilievi, la cartella era nulla; -) i giudici di primo grado avevano fondato il proprio giudizio su un equivoco, in quanto non avevano tenuto conto del contenuto della sentenza n. 358/2/16 pronunciata dalla C ommissione tributaria regionale dellaBasilicata, passata in giudicato, in tal modo violando il disposto di cui all'art.2909 cod. civ., in combinato disposto con l'art.324cod. proc. civ.. 5.L'Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso con atto affidato a cinque motivi. 6. [OSCURATO:PERSONA] resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo mezzo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,la violazione e falsa applicazione degli artt. 3 della legge n. 241 del 1990 e 7 della legge n. 212 del 2000 . La sentenza impugnata era ingiusta e illegittima, avendo pro vveduto ad interpretare ed applicare in maniera erronea le norme in materia di motivazione delle cartelle di pagamento, ritenendo, conseguentemente, viziato sotto tale profilo l'atto oggetto di impugnazione nel presente giudizio. L 'obbligo motivazionale era soddisfatto quando il contribuente poteva, sulla base degli elementi indicati in cartella, verificare la correttezza delle somme liquidate dall'Amministrazione finanziaria, quanto a capitale, interessi, sanzioni ed altri oneri e, n ello specifico caso d i cartella emessa a seguito di sentenza su precedente avviso di accertamento, l'obbligo motivazionale era ancor più ridotto, potendosi limitare unicamente a quegli elementi della pretesa impositiva non richiesti già con l'atto impositivo impugnato, quali gli interessi applicati per la prima volta a seguito del provvedimento giudiziale. Nel caso di specie tali elementi erano stati chiaramente indicati dall'Amministrazione nella cartella impugnata,come si evinceva alla semplice lettura delle note alle tre iscrizioni a ruolo dell'8maggio 2017 e del 26 aprile 2017 (trascritte alle pagine 10-12 del ricorso per cassazione). La sentenza impugnata, pertanto, era incorsa in una violazione di legge ed era , pertanto, meritoria di riforma, dovendosi riconoscere la piena conformità della motivazione della cartella di pagamento in esame a quanto richiesto per legge. 2.Il secondo mezzo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., lanullità della sentenza per violazione degli artt. 111, comma6, Cost., 36, comma 2, n. 4, d el decreto legislativo n. 546 del 1992 e 132, comma 2, n. 4, c od. proc. civ., vizio di motivazione relativamente alla ritenuta non adeguata esposizione dei criteri di calcolo della pretesa impositiva, delle sanzioni e degli interessi nella cartella impugnata.I giudici di secondo grado avevano affermato che la cartella impugnata erapriva di motivazione in quanto non indicava il criterio di calcolo degli interessi e delle sanzioni, affermazione, tuttavia, del tutto incomprensibile, oltre che in totale contrasto con le vicende di causa e con quanto ampiamente esposto negli atti processuali dall'Agenzia delle Entrate e dei quali, tuttavia, la Commissione aveva dimostra to di non tenere alcun conto. L a motivazione sotto taleprofilo risultava essere del tutto apparente, in quanto la Commissione tributaria regionale non aveva fornito alcuna effettiva spiegazione delle ragioni per cui avevaritenuto sussistente il difetto di motivazione della cartella per mancata individuazion e del criterio di calcolo dell'imposta. L'Agenzia delle Entrate, proprio tenendo conto di quanto precisato nella pronunciadella Commissione tributaria regionale n. 358/2/16 aveva ritenuto opportuno esercitare nuovamente la pretesa impositiva emettendo una nuova cartella di pagamento emendata da tali vizi. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale era stata resa edotta delle differenze di contenuto sussistenti tra la precedente cartella esattoriale n. 067 2012 00010647 54 e la cartella n. 067 2017 000526816000, oggetto del presente giudizio (il cui contenuto è stato trascritto alle pagine 18 - 20 del ricorso per cassazione) che altro non aveva fatto che conformarsi al decisum della precedente pronuncia n. 358/2/2016, integrandolo proprio sotto il profilo della motivazione.I dati indicati dall’Agenzia delle Entrate erano stati ignorati dalla Commissione tributaria regionale, non potendosi, pertanto, evincere l'iter logico e giuridico posto a fondamento della decisione, con conseguente nullità della stessa ai sensi dell'art. 360, comma primo, n. 4, cod. proc. civ.. 3.Il terzo mezzo deduce, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod. proc. civ., laviolazione e falsa applicazione degli artt. 2909, 2934, 2946 e 2953 cod. civ.. La sentenza impugnata era ingiusta e illegittima anche nella parte in cui avevaritenuto la seconda cartella di pagamento viziata, in quanto emessa in violazione del giudicato di cui alla pronuncia della Commissione tributaria regionale della Basilicata n. 358/2/2016,che aveva annulla to la precedente cartella di pagamento per motivi esclusivamente formali (ossia il difetto di motivazione) e, pertanto, non poteva spiegare alcun effetto vincolante in vicende riguardanti un differente atto impositivo.A seguito della sentenza n. 358/2/2016, l'Agenzia delle Entrate aveva provveduto ad un nuovo esercizio di potestà impositiva, emettendo una nuova cartella sulla quale, come era logica conseguenza non potevanoripercuotersi quelle considerazioni che la pronuncia n. 358/2/ 20 1 6 aveva rivolto specificamente al primo atto impugnato e concernenti unicamente vizi formali di quest'ultimo. Né poteva ritenersi, per il sol fatto che una sentenza avesse annullato un provvedimento per vizi formali , che l'[OSCURATO:PERSONA] non potesse esercitare nuovamente la pretesa impositiva, permanendo, invece, il relativo potere fino all'eventuale decorso del termine di prescrizione. 4.Il quarto mezzo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 111, comma6, Cost., 36, comma 2, n. 4, del decreto legislativo n. 546 del 1992 e 132, comma 2, n. 4, cod. proc. civ.; vizio di motivazione in ordine al ritenuto mancato rispetto del giudicato della sentenza n. 358/2/2016.La sentenza impugnata era viziata, in quanto, nella parte in cui avevaritenuto che l'Agenzia delle Entrate non aveva tenuto conto di quanto affermato nella sentenza n. 358/2/2016 nel nuovo esercizio della pretesa impositiva, era apparentemente mo tivata . L'ufficio, invero, aveva già evidenziato e dimostrato, che il provvedimento impugnato nel presente giudizio (ossia la cartella di pagamento n. 067 2017 000526816000) veniva notificata al contribuente proprio al fine di superare il precedente contezioso sorto in relazione alla precedente cartella n. 067 2012 0001064754, provvedendosi, conseguentemente, alla specificazione in motivazione delle modalità di calcolo delle somme richieste al contribuente, in particolare sotto il profilo della quantificazione di interessi e sanzioni. 5.Il quinto mezzo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., lanullità della sentenza per violazione degli artt. 111, comma6, C ost., 36, co mma 2, n. 4, d el decreto legislativo n. 546 del 1992 e 132, comma 2, n. 4, c od. proc. civ.; vizio di motivazione in ordine all'asserita identicità delle due cartelle di pagamento.Da ultimo, appariva necessario, per mero scrupolo di difesa, contestare la pronuncia impugnata anche nella parte in cui aveva affermato che la cartella di pagamento n. 067 2017 000526816000, oggetto del presente giudizio, avevacontenuto identico alla precedente cartella n. 067 2012 0001064754, senza tuttavia dare alcuna indicazione delle ragioni di tale conclusione, pur avendo l'Agenzia delle Entrate espressamente dimostrato il contrario mediante la diretta comparazione del contenuto dei due provvedimenti.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale aveva escluso che il giudicato pronunciato in relazione alla prima cartella potesse avere efficacia anche in relazione alla seconda, a prescindere dall'eventuale identità o meno dei due provvedimenti. 6.In via preliminare va dato atto che [OSCURATO:PERSONA], in data 23 gennaio 2023, ha depositato, con modalità telematiche, istanza di sospensione ai sensi dell'art. 1, comma 197, della legge 29 dicembre 2022, n. 197 (Bilancio di previsione dello Stato per l'anno finanziario 2023 e bilancio pluriennale per il triennio 2023-2025), in vigore dall'1 gennaio 2023. 6.1 L'art. 1, comma 186, della le gge n. 197 del 2022, prevede che: «Le controversie attribuite alla giurisdizione tributaria in cui è parte l'Agenzia delle entrate ovvero l'Agenzia delle dogane e dei monopoli, pendenti in ogni stato e grado del giudizio, compreso quello innanzi alla Cortedi cassazione, anche a seguito di rinvio, alla data di entrata in vigore della presente legge, possono essere definite, a domanda del soggetto che ha proposto l'atto introduttivo del giudizio o di chi vi è subentrato o ne ha la legittimazione, con il pagamento di un importo pari al valore della controversia. Il valore della controversia è stabilito ai sensi del comma 2 dell'articolo 12 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546». 6.2A norma, poi, dell'art. 1, comma 197, della legge n. 197 del 2022, «Le controversie definibili non sono sospese, salvo che il contribuente faccia apposita richiesta al giudice, dichiarando di volersi avvalere della definizione agevolata. In tal caso il processo è sospeso fino al 10 luglio 2023ed entro la stessa data il contribuente ha l'onere di depositare, presso l'organo giurisdizionale innanzi al quale pende la controversia, copia della domanda di definizione e del versamento degli importi dovuti o della prima rata». 6.3 L'art. 1, commi 198 e 200, legge citata, recitano, inoltre, che: «Nelle controversie pendenti in ogni stato e grado, in caso di deposito ai sensi del comma 197, secondo periodo, il processo è dichiarato estinto con decreto del presidente della sezione o con ordinanza in camera di consiglio se è stata fissata la data della decisione. Le spese del processo restano a carico della parte che le ha anticipate» e che «L'eventuale diniego della definizione agevolata deve essere notificato entro il 31 luglio 2024 con le modalità previste per la notificazione degli atti processuali. Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dalla notificazione del medesimo dinanzi all'organo giurisdizionale presso il quale pende la controversia. Nel caso in cui la definizione della controversia è richiesta in pendenza del termine per impugnare, la pronuncia giurisdizionale può essere impugnata dal contribuente unitamente al diniego della definizione entro sessanta giorni dalla notifica di quest'ultimo ovvero dalla controparte nel medesimo termine». 7.La controversia va, dunque, sospesa fino alla scadenza del termine di cui all'art. 1, comma 197, della legge 2