Cassazione n. 23475/2024

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 5388/2017R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 426 C/D, elettivamente domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis; –ricorrente – contro D’[OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, in virtù di procura in calce al controricorso, dall’avvocato [OSCURATO:PERSONA], con domicilio digitale all’indirizzo per [OSCURATO:EMAIL]; –controricorrente – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Calabrian. 2074/2016, depositata in data 15 luglio 201 6 . Udita la relazione svolta nella camera di consigliodel 20 giugno 2024 dal [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: 1. L’Agenzia delle entrate emetteva un avviso di accertamento sintetico con cui recuperava ad imposizione, a fini Irpef, ai sensi dell’art. 38, commi 4 e 5 , d.P.R. n. 600/1973, maggior reddito di [OSCURATO:PERSONA]Andrea (euro 26.083,61) per l’anno di imposta 2007 (a fronte di un reddito dichiarato pari ad euro 10.439,00), in base alla spesa per beni indice di capacità contributiva(un immobil e condotto in locazionee due autoveicoli, dei quali uno immatricolato nel 1996 e venduto nel 2008, il secondo acquistato il 12/8/2008). Il contribuente proponeva ricorso che veniva integralmente rigettato dalla CTP di Cosenza . Con particolare riferimento all’autovettura acquistata nel 2008al prezzo di € 18.500,00 , la CTP rilevava che la spesa sostenuta dovesse essere considerata incremento patrimoniale e, in ogni caso, non era stata data la prova che il finanziamento stipulato per € 15.000,00 fosse stato impiegato per l’acquisto del veicolo. 2. [OSCURATO:PERSONA]Andrea proponeva gravame innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] della Calabria. Nelle more del giudizio l’Agenzia, sulla scorta della documentazione allegata dal contribuente in appello, rideterminava in autotutela il reddito imponibile in € 23.084,00. La CTR accoglieva l’appello ritenendo che nella specie il contribuente avesse «fornito sufficiente dimostrazione in ordine alla compatibilità del reddito dichiarato con gli acquisti effettuati e i costi sostenuti». Evidenziava, da un lato, che i costi per l’abitazione condotta in locazione e per l’autovettura immatricolata nel 1996 non fossero rilevanti; dall’altro, che l’altra auto era stata acquistata nel 2008, al prezzo di € 18.500,00, mediante un finanziamento di € 15.000,00 da rimborsare in 48 rate mensili, ciò che costituisce «elemento di assoluto rilievo, in quanto dimostra che l’onere per l’acquisto dell’auto è stato diluito nell’arco di ben 48 mesi, mediante il ricorso al credito» (pag. 4 della sentenza). 3. Avverso la decisione della [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle Entrate, affidandosi ad un unico motivo. Il contribuente ha resistito con controricorso.Considerato che: 1. Con l’unico strumento di impugnazione l’Agenzia delle Entrate deduce la «violazione e falsa applicazione dell’art. 38,commi 4, 5 e 6 del DPR n. 600 del 19 73, vigente ratione temporis, con riferimento all’art. 360,comma 1, punto 3 , c.p.c. » . In punto di fatto premette di aver emesso l’avviso di accertamento impugnato sulla base didiversi elementi, tra i quali l a disponibilità di un’autovettura acquistata nel 2008 al prezzo di € 18.500,00 e di aver rideterminato il reddito per l’anno di imposta 2007 dapprima in € 26.084,00 e, successivamente, alla luce della documentazione allegata in appello dal contribuente circa il collegamento tra il finanziamento e l’acquisto del veicolo, in € 23.084,00. In particolare, per quanto concerne l’acquisto dell’autovettura effettuato nel 2008, l’ufficio rit iene di aver agito in conformità dell’art. 38, comma 5, d.P.R. n. 600/1973, a mente del quale, salvo prova contraria, la spesa per incrementi patrimoniali, si presume sostenuta nell’anno in cui è effettuata e nei quattro anni precedenti. Nella specie, per effetto del finanziamento di euro 15.000,00, di cui il contribuente aveva dato prova in sede di gravame, l’amministrazione aveva rideterminato il reddito per l’anno 2007, epurandolo della quota (1/5), pari ad € 3.000,00, originariamente computata per il detto anno in virtù della presunzione sancita dal comma 5 dell’art. 38. Nonostante tale riduzione, però, l’accertamento doveva ritenersi ancora valido, sia pure nel minore importo (€ 23.084,00), permanendo «lo scostamento tra reddito dichiarato e maggiore reddito accertato in maniera superiore ai limiti previsti dalla normativa all’epoca in vigore» (pag. 13 del ricorso). La CTR aveva, pertanto, erroneamente affermato che l’esistenza del finanziamento fosse in grado di giustificare l’intera spesa. 1.1. Il motivo è fondato.L’art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nel disciplinare il metodo di accertamento sintetico del reddito, nel testo vigente ratione temporis (cioè tra la l. n. 413 del 1991 e il d.l. n. 78 del 2010, convertito dalla l. n. 122 del 2010), prevede, da un lato (quarto comma), la possibilità di presumere il reddito complessivo netto sulla base della valenza induttiva di una serie di elementi e circostanze di fatto certi, costituenti indici di capacità contributiva, connessi alla disponibilità di determinati beni oservizi ed alle spese necessarie per il loro utilizzo e mantenimento (in sostanza, un accertamento basato sui presunti consumi); dall’altro (quinto comma), contempla le «spese per incrementi patrimoniali», cioè quelle sostenute per l’acquisto di beni destinati ad incrementare durevolmente il patrimonio del contribuente. Ai sensi del sesto comma dell’art. 38 citato, resta salva la prova contraria, da parte del contribuente, consistente nella dimostrazione documentale della sussistenza e del possesso di redditi esenti o soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta, o, più in generale, nella prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore. Secondo la pacifica giurisprudenza di questa Corte «la norma di cui all’art. 38 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, legittima la presunzione, da parte dell’amministrazione finanziaria, di un reddito maggiore di quello dichiarato dal contribuente sulla base di elementi indiziari dotati dei caratteri della gravità, precisione e concordanza richiesti dall’art. 2729 cod. civ. e, in particolare, per quel che in questa sede interessa, in ragione della ‘spesa per incrementi patrimoniali’, la quale si presume sostenuta ‘salvo prova contraria, con redditi conseguiti, in quote costanti, nell’anno in cui è stata effettuata e nei quattro precedenti»(Cass. 20/1/2017, n. 1510). Si è ulteriormente precisato che il contribuente ha la facoltà (e, ovviamente, anche l’onere) di dimostrare che la spesa per incremento patrimoniale sia stata sostenuta per intero (con redditi esenti ovvero soggetti a ritenuta alla fonte a titolo d’imposta) nell’anno stesso in cui risultaeffettuata ovvero in uno solo dei 4 anni precedenti: prova contraria che ovviamente escluderebbe l’attribuzione ‘spalmata’ del maggior reddito presunto, pro quota, in ciascuno degli anni compresi nell’arco temporale considerati dalla norma (Cass. 6/2/2019, n. 3403). Con particolare riferimento ai finanziamenti, questa Corte ha affermato che «la disponibilità di finanziamenti dimostra […] la capacità reddituale del contribuente di provvedere alla loro restituzione, per mezzo dei frutti di un’attività lucrativa o del percepimento di rendite, e quindi attestano una potenzialità reddituale del contribuente che dall’ottenimento del finanziamento si estende nel medio o lungo periodo con una connotazione costante» (Cass. 25/05/2011, n. 11454). 1.2. All’evidenza, nella specie la CTR non ha fatto corretta applicazione dei principi costantemente affermati in materia da questa Corte, atteso che, trattandosi di una spesa per incremento patrimoniale sostenuta nel 2008 per la quale il contribuente aveva dato prova della disponibilità economica per farvi fronte (ovvero mediante un finanziamento pari ad € 15.000,00, pacificamente destinato all’acquisto della autovettura), correttamente l’Ufficio aveva scomputato dal reddito rideterminato per l’anno 2007 la quota parte di esso (1/5 del totale), ovvero euro 3.000,00, per effetto del venir meno del meccanismo della cd. spalmabilità a ritrosoprevisto dalla citata norma. La prova fornita dal contribuente, ovvero l’aver ricevuto un finanziamento per l’acquisto dell’auto nel 2008, è idonea ad escludere dal reddito rideterminato per il 2007 solo l’importo a tale titolo computato (ovvero euro 3.000,00), così come poi operato dall’Ufficio in via di autotutela, ma non anche ad annullare l’intero avviso di accertamento, così come sostenuto dalla CTR. L’avviso di accertamento, infatti, fonda anche su altri beni indice, in relazione ai quali il contribuente non ha fornito idonea giustificazione.2. Il ricorso va, quindi, accolto e la sentenza va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, che, in diversa composizione, procederà a nuovo esame attenendosi al seguente principio di diritto: in caso di prova, da parte del contribuente, che la spesa per l’incremento patrimoniale (ad es. l’acquisto di un autoveicolo)è stata sostenuta per intero con redditi esenti o soggetti alla ritenuta alla fonte a titolo d’imposta (ad es. con un finanziamento), il superamento della presunzione di cui all’art. 38, comma 5, del d.P.R. 600/1973, nella formulazione applicabile ratione temporis, comporta esclusivamente che dai redditi rideterminati in ciascun anno del quinquennio vada esclusa la quota parte (1/5) della spesa sostenuta, non anche che l’accertamento, fondato anche su altri elementi, possa essere integralmente annullato. Il giudice del rinvio provvederà anche alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria,