Cassazione n. 13137/2022

seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 16982-2020 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] s.r.[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, per procura speciale in calce al ricorso, dagli avv.ti Luigi FERRAJOLI e Alessio PETRETTI ed elettivamente domiciliata in Roma, alla via degli Scipioni, n. 268/A, presso lo studio legale del predetto ultimo difensore; - ricorrente — contro AGENZIA DELLE ENTRATE, C.F. 063633911001, in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi n. 12; - controricorrente - avverso la sentenza n. 5569/25/2019 della Commissione tributaria regionale della LOMBARDIA, Sezione staccata di BRESCIA, depositata in data 30/12/2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 09/03/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] che: 1. In controversia avente ad oggetto l'impugnazione di un avviso di accertamento per IRES ed IRAP relativi all'anno d'imposta 2011 che l'Agenzia delle entrate emetteva nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. per recupero a tassazione di costi non documentati, con la sentenza in epigrafe indicata la CTR rigettava l'appello della società contribuente. I giudici di appello ritenevano regolare l'avviso di accertamento redatto e firmato digitalmente ma notificato in copia cartacea con attestazione di conformità da parte del funzionario delegato dal Direttore provinciale dell'Agenzia delle entrate, senza peraltro che la contribuente avesse eccepito «alcuna concreta difformità tra l'originale informatico e la copia cartacea». Nel merito, pur ritenendo ammissibile la produzione documentale effettuata dalla società contribuente solo in giudizio, non essendo valida la notifica del questionario effettuata dall'Agenzia delle entrate a mezzo posta elettronica certificata, all'epoca non consentita, la stessa non era sufficiente a dimostrare la deducibilità dei costi portati in deduzione. 2. Avverso la statuizione d'appello la società contribuente propone ricorso per cassazione affidato a due motivi, cui replica l'intimata con controricorso. 6. Sulla proposta avanzata dal relatore ai sensi dell'art. 380 bis cod. proc. risulta regolarmente costituito il contraddittorio. 7. La ricorrente ha depositato memoria.Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente deduce, ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 42, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, 2, comma 6, 20, 21, 22, 23 e 24 del d.lgs. n. 82 del 2005 (c.d. CAD, Codice dell'amministrazione digitale), nel testo vigente ratione temporis, sostenendo che sino all'entrata in vigore del comma 6 dell'art. 2 del CAD, che ha esteso l'obbligo di firma digitale anche sugli atti accertativi dell'amministrazione finanziaria, era esclusa l'applicabilità della firma digitale in luogo di quella autografa sugli atti emessi nell'esercizio delle attività ispettive e di controllo, salvo che, come consentito a partire dal al 1° luglio 2017, questi non fossero notificati a mezzo PEC. 2. Il motivo è infondato e va rigettato alla stregua del principio, affermato da Cass. n. 32692 del 2021, secondo cui «L'avviso di accertamento firmato digitalmente nel regime di cui all'art. 2, comma 6, d.lgs. n. 82 del 2005 ("ratione temporis" vigente dal 14 settembre 2016 fino al 26 gennaio 2018), non è nullo per difetto di sottoscrizione, posto che l'esclusione dell'utilizzo di strumenti informatici prevista per l'esercizio delle attività e funzioni ispettive fino all'entrata in vigore del d.lgs. n. 217 del 2017 riguarda la sola attività di controllo fiscale e non può estendersi agli avvisi di accertamento ed in genere agli atti impositivi». 2.1. Principio applicabile al caso in esame in cui l'avviso di accertamento è stato notificato, per stessa ammissione della ricorrente, in data 09/12/2016, ovvero nella vigenza della modifica del citato art. 2 del d.lgs. n. 82 del 2005, ad opera del d.lgs. n. 179 del 2016, art. 2, comma 1, lett. c), entrato in vigore a decorrere dal 14 settembre 2016, sino alle ulteriori modifiche apportate allo stesso art. 2, comma 6, con l'aggiunta altresì del comma 6-bis, ad opera del d.lgs. n. 217 del 2017, art. 2, lett. d) ed e), entrato in vigore dal 27 gennaio 2018. 3. Con il secondo motivo la ricorrente ha dedotto la nullità della sentenza impugnata per carenza di motivazione o motivazione apparente, in violazione degli artt. 132 cod. proc. civ., 118 disp. att. cod. proc. civ. e 36, comma 2, nn. 2 e 4, del d.lgs. n. 546 del 1992. 3.1. La ricorrente, che trascrive nel ricorso quanto in merito argomentato nell'atto di appello, sostiene che la CTR non aveva valutato le proprie deduzioni difensive e, sostanzialmente, esaminato la documentazione allegata al ricorso di primo grado (copia del registro IVA degli acquisti, delle schede contabili fornitori e relative fatture) e quella prodotta in secondo grado (relativa allo stato di avanzamento lavori, quali i certificati n. 10 e n. 11 con relativi libretti delle misure). 4. Il motivo è infondato e va rigettato. 5. E' noto che si è in presenza di una tipica fattispecie di "motivazione apparente", allorquando la motivazione della sentenza impugnata, pur essendo graficamente (e, quindi, materialmente) esistente e, talora, anche contenutisticamente sovrabbondante, risulta, tuttavia, essere stata costruita in modo tale da rendere impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento decisorio, e quindi tale da non attingere la soglia del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, sesto comma, Cost. (tra le altre: Cass., Sez. 1^, 30 giugno 2020, n. 13248; v. anche Cass., Sez. U, Sentenza n. 22232 del 2016, Rv. 641526-01; conf. Cass., Sez. 6-5, Ordinanza n. 14927 del 2017). 6. In tale grave forma di vizio non incorre la sentenza impugnata sicché il motivo va rigettato. 7. Invero, la CTR, dopo aver premesso nella parte espositiva dello svolgimento del processo, che la società contribuente aveva dedotto di essere subentrata all'iniziale committente di lavori edili i cui costi aveva portato in deduzione, ha ritenuto che il subentro al committente iniziale era provato da una scrittura priva di data certa, come tale non opponibile ai terzi, tra cui l'amministrazione finanziaria, e con sottoscrizioni difformi da quelle apposte sul contratto originale, fatta eccezione per quella del legale rappresentante della società contribuente. Sosteneva, altresì, che non erano probanti neppure gli stati di avanzamento dei lavori, prodotti per dimostrare che gli stessi si erano protratti nel 2011 e 2012, essendo privi di sottoscrizione e nell'intestazione riportavano il nome di soggetti committenti ([OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]) diversi dalla società contribuente. 8. Trattasi di motivazione che si pone ben al di sopra del minimo costituzionale (art. 111, comma 6, Cost) e, peraltro, le stesse argomentazioni svolte dalla ricorrente nel motivo di ricorso tradiscono la sussistenza nella stessa di un apparato motivazionale che la società ricorrente sostiene essere insufficiente e anche errata, ma di certo non assente. Peraltro, là dove sembra dedurre l'omesso esame della documentazione prodotta nei gradi di merito, una siffatta doglianza andava veicolata in base al n. 5 del primo comma dell'art. 360 cod. proc. civ., che è vizio nella specie non dedotto. 9. In estrema sintesi il ricorso va rigettato e, in applicazione del principio della soccombenza, la ricorrente va condannata al pagamento delle spese sostenute dalla controricorrente nella misura liquidata in dispositivo. P.Q.M. rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, in favore della controricorrente, delle spese del presente giudizio di legittimità che liquida in euro 5.600,00 per compensi oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto. Così deciso in Ro