Cassazione n. 20909/2026

esentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] S.R.L. in liquidazione ([OSCURATO:PARTITA_IVA]),costituitasi in persona del Dr. [OSCURATO:PERSONA] dichiaratosi liquidatore,rappresentata e difesa dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-controricorrente e ricorrente incidentale-e contro[OSCURATO:PERSONA];-intimato-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Sicilia n. 2258/2025 depositata il 21/3/2025.Numero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15/5/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Dalla esposizione in fatto della sentenza impugnata e dagli atti delleparti si evince che la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnava la cartella dipagamento n. 29320190015616265000, notificata il 2/9/2019, avente adoggetto IVA per l’anno 2014 per € 1.957.924,57, emessa ai sensi dell’art.54 bis d.P.R. 633/1972 a seguito della perdita del beneficio dellarateazione; tale beneficio era stato richiesto, ex art. 3 bis d.lgs. 462/1997,dopo una comunicazione di irregolarità fondata su una dichiarazionepresentata il 30/9/2015.La società aveva presentato anche una dichiarazione integrativa perl’anno 2014, in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], con la quale era stato rappresentato undebito IVA di € 993.540, inferiore rispetto a quello indicato nellaprecedente; a seguito di tale dichiarazione integrativa era stata emessaun’altra cartella, n. 29320190006786121000, di importo corrispondente,notificata il 3/5/2019.La contribuente, con il ricorso alla Commissione tributaria provincialedi Catania, chiedeva pertanto l’annullamento della cartella n.29320190015616265000, in quanto la pretesa nella stessa contenutacostituiva una duplicazione di quella già oggetto della cartella n.29320190006786121000; inoltre la cartella impugnata era stata emessasulla base della dichiarazione presentata il 30/9/2015, i cui effetti eranovenuti meno a seguito della presentazione di quella integrativa avvenuta il19/12/2016.Nel corso del processo l’Amministrazione rappresentava di averprovveduto allo sgravio con riguardo alla cartella n.29320190006786121000.Numero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026La Commissione tributaria provinciale di Catania accoglieva il ricorso inconsiderazione dell’intervenuta duplicazione della pretesa iscritta a ruolo.2. L’Amministrazione proponeva appello al quale resisteva la società.Con la sentenza indicata in epigrafe, la Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Sicilia accoglieva parzialmente l’impugnazione e cosìstatuiva: «in riforma della sentenza impugnata, dichiara dovuta dallasocietà appellata per iva inerente all’anno di imposta 2014 la somma dieuro 1.201.568,75 oltre gli accessori di legge».Dopo aver dato atto dell’eliminazione della duplicazione d’imposta pereffetto dello sgravio, evidenziava che era necessario «ricostruire sul pianosostanziale la effettiva situazione debitoria della società [OSCURATO:SOCIETA] in liquidazione in relazione alla imposizione tributaria periva dovuta per l’anno di imposta 2014, a prescindere dalla iscrizione aruolo di cui alla cartella di pagamento opposta, che di per se stessa sulpiano meramente formale non ha più ragione di esistere in considerazionedel fatto che è stata emessa in sede di controllo eseguito su unadichiarazione (modello unico/2015) che è stata sostituita dalladichiarazione integrativa a proprio favore successivamente presentatadalla società appellata».Rilevava quindi che era senz’altro dovuto l’importo di € 993.540,00oggetto della dichiarazione integrativa e riconosciuto anche dallacontribuente nel corso del giudizio; da tale importo andava detrattosoltanto quello di € 79.818,25 versato in data 3/1/2018 a seguito dellarateazione; aggiungeva che «l’Agenzia delle Entrate ha specificamenterappresentato e documentato che, in relazione alla maggiore iva portata indetrazione, pari ad € 287.847,00, esposta dalla società appellata nelquadro VL della suindicata dichiarazione integrativa, aveva ripetutamenteinvitato la società citata, senza mai ottenere riscontro alcuno, a produrrela documentazione necessaria a comprovare i presupposti della invocatamaggiore detrazione iva.Numero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026In conseguenza di ciò devesi ritenere legittima pure la pretesadell’Ufficio relativa alla somma di euro 287.847,00».Accertava pertanto - «fermo restando l’annullamento della cartella dipagamento opposta per i motivi esposti in precedenza in quanto emessain sede di controllo di una dichiarazione sostituita da quella integrativa e,comunque, per una somma intimata a titolo di iva 2014 di importomaggiore di quello effettivamente dovuto» - che era dovuto a titolod’imposta l’importo complessivo di € 1.201.568,75, (€ 993.540 - €79.818,25 + € 287.847), inferiore a quello di € 1.216.242,14 indicato,sempre a titolo di imposta, nella cartella di pagamento impugnata.3. Avverso tale sentenza, l’Amministrazione ha proposto ricorso percassazione affidato a due motivi.Ha resistito con controricorso la società che ha proposto anche ricorsoincidentale affidato a tre motivi.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Preliminarmente va osservato che il ricorso principale è statoproposto nei confronti della società, nonché di [OSCURATO:PERSONA], che èstato legale rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l., ma non partedel presente giudizio; conseguentemente il ricorso nei confrontidell’[OSCURATO:PERSONA] (che comunque non ha resistito con controricorso) èinammissibile per difetto di legittimazione passiva di quest’ultimo.2.1 Va quindi esaminato il ricorso principale proposto nei confrontidella società.Sotto il profilo logico occorre esaminare prioritariamente il secondomotivo del ricorso principale, con il quale l’Amministrazione ha lamentatoil vizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione degli artt.132, comma 2, n. 4 c.p.c., 118 disp. att. c.p.c. e 36, comma 2, n. 4,d.lgs. 546/1992. In particolare, ad avviso della ricorrente principale, lamotivazione della sentenza sarebbe apparente in quanto caratterizzata daNumero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026un contrasto tra affermazioni inconciliabili, poiché, pur confermandosil’annullamento della cartella, è stato parzialmente accolto l’appello erideterminato l’importo dovuto a titolo d’imposta.2.2 Tale motivo può essere esaminato congiuntamente al terzo motivodi ricorso incidentale che, è sostanzialmente speculare.Con tale motivo, infatti, la società ha dedotto il vizio di cui all’art. 360,comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione degli artt. 10, 12, 24 e 25 del d.P.R.602/1973, dell’art 19 del d.lgs 546/1992 e dell’art 3 l. 241/1990.Ad avviso della ricorrente incidentale, a seguito dell’annullamento dellacartella, nessuna somma può più ritenersi dovuta, in quanto mancherebbeil relativo titolo; ciò in quanto «la dichiarazione originaria dalla quale lacartella medesima era scaturita è stata sostituita da quella integrativa.[…] una volta accertata l’annullamento della cartella di pagamento —unico titolo esecutivo idoneo a legittimare la riscossione coattiva — vienemeno il presupposto giuridico dell’iscrizione a ruolo e con esso ogni poteredel giudice di quantificare o “ricostruire” d’ufficio il quantum della pretesafiscale.Annullata la cartella di pagamento, il giudice non può pronunciarsi sulmerito del rapporto sostanziale d’imposta poiché l’oggetto del giudizioresta circoscritto alla legittimità dell’atto impugnato.Ne consegue che la decisione impugnata, nel determinare il quantumdel tributo in assenza di un titolo legittimo e di un valido atto impositivo,ha ecceduto i propri poteri giurisdizionali, sostituendosiall’amministrazione finanziaria nella funzione accertativa».2.3 I motivi possono essere esaminati congiuntamente in quanto congli stessi viene sostanzialmente denunciato lo stesso vizio da due punti divista differenti. Per l’Amministrazione, la CGT di secondo grado, avendoriconosciuto l’esistenza del proprio credito non poteva confermarel’annullamento della cartella; per la società, viceversa, avendo confermatoNumero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026la sentenza di primo grado nella parte in cui annullava la cartella, nonpoteva poi accertare il credito dell’Amministrazione.2.4 Entrambi i motivi sono fondati.Va osservato che il vizio di mancanza di motivazione o di motivazioneapparente (che comporta la nullità della sentenza), dopo la riformadell’art. 360 c.p.c. ad opera del d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012, ricorresolo quando la motivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico omeramente apparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili(così Cass. Sez. U. 8053/2014).Nel caso di specie è ravvisabile un insanabile contrasto tra statuizionicontenute nella sentenza impugnata, giacché non è possibile annullaretotalmente la cartella di pagamento ed al contempo accertare il creditodell’Amministrazione.Occorre ricordare che il titolo esecutivo nell’esecuzione mediante ruoloè costituito da quest’ultimo (art. 49 d.P.R. 602/1973), mentre la cartelladi pagamento, che contiene in sé gli elementi indicati nel ruolo, cumula lefunzioni che nell’esecuzione ordinaria sono svolte dalla notifica del titoloesecutivo e del precetto.Deve poi osservarsi che non è vero che la dichiarazione integrativasostituisce quella originaria, giacché, proprio perché integrativa, vavalutata in relazione alla prima; nel caso di specie, quindi, il giudiced’appello, proprio valutando tali documenti e la mancanza di prova delcredito esposto nella dichiarazione integrativa ha determinato l’imposta dalui considerata dovuta.Sennonché ha errato nel ritenere che potesse compiere tale operazioneconfermando il totale annullamento della cartella.Va infatti ricordato che, secondo la consolidata giurisprudenza diquesta Corte, “dalla natura del processo tributario - il quale non èannoverabile tra quelli di "impugnazione-annullamento", ma tra i processiNumero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026di "impugnazione-merito", in quanto non è diretto alla sola eliminazionegiuridica dell'atto impugnato, ma alla pronuncia di una decisione di meritosostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente chedell'accertamento dell'ufficio - discende che ove il giudice tributario ritengainvalido l'avviso di accertamento per motivi non formali, ma di caratteresostanziale, non può limitarsi ad annullare l'atto impositivo, ma deveesaminare nel merito la pretesa tributaria e, operando una motivatavalutazione sostitutiva, eventualmente ricondurla alla corretta misura,entro i limiti posti dalle domande di parte” (Cass. n. 15825/2006; nellostesso senso, Cass. n. 16252/2007; Cass. n. 13034/2012; Cass. n.6918/2013; Cass. n. 24611/2014).La determinazione del corretto importo per il quale sussiste il diritto diprocedere in executivis non è neppure escluso nel giudizio di opposizioneall’esecuzione (Cass. n. 12239/2007), al cui genus pure appartiene, allaluce delle considerazioni esposte in ordine alla funzione ed al contenutodella cartella di pagamento, quello di impugnazione di tale atto (Cass. n.8704/2011; Cass. n. 11708/2012).Dunque, il Giudice tributario innanzi al quale viene impugnata unacartella di pagamento, qualora ritenga che l’importo sia dovuto solo inparte, non deve annullare totalmente l’atto impugnato, ma è tenuto adeterminare quale sia l’importo per il quale può essere promossal’esecuzione mediante ruolo. Viceversa, deve annullare la cartella solo inpresenza di vizi formali o quando ravvisi che nulla dovuto.La sentenza contiene quindi due statuizioni del tutto inconciliabiliperché la CGT di secondo grado, ritenendo comunque dovuta una partedel credito, avrebbe dovuto annullare parzialmente la cartella,rideterminando l’importo per il quale in base alla stessa è possibileprocedere ad esecuzione mediante ruolo.I motivi esaminati vanno dunque accolti.Numero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/20263. Con il primo motivo di ricorso principale, l’Amministrazione hadenunciato il vizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazionedegli artt. 15-ter, comma 1, d.P.R. 602/1973 come modificato dall’articolo3 d.lgs. 159/2015, 3-bis, comma 3°, d.lgs. 462/1997 come modificatodall’articolo 2 d.lgs. 159/2015.Ad avviso della ricorrente, la CGT avrebbe fatto cattiva applicazionedelle norme indicate, imputando le somme versate a seguito dellarateizzazione interamente al credito per imposta, mentre le stesse eranostate imputate “in quota parte” ad imposta, interessi e sanzioni, così che,dal credito per interessi andava detratto l’importo di € 64.012,86, con laconseguenza che la somma indicata in cartella era stata correttamentecalcolata.Il motivo resta assorbito, in quanto, a seguito dell’accoglimento deimotivi precedentemente esaminati, il giudice del rinvio dovrà provvederenuovamente a determinare l’importo dovuto.4. Occorre quindi esaminare gli altri motivi di ricorso incidentale.Con il primo motivo la società non ha denunciato alcun vizio, ma si èlimitata ad affermare che si sarebbe formato il giudicato interno, ai sensidegli artt. 324 e 329 c.p.c., in ordine all’annullamento della cartella. Sitratta quindi non di un motivo di impugnazione, ma di una meraaffermazione in ordine alla definitività in parte qua della sentenza diappello, peraltro smentita da quanto affermato in relazione ai motiviaccolti, dal momento che il rilevato vizio derivante dall’esistenza diaffermazioni inconciliabili, in relazione proprio all’annullamento dellacartella ed all’esistenza del credito, esclude che possa ravvisarsi ilgiudicato interno in ordine al primo profilo.5. Con il secondo motivo di ricorso incidentale è stato denunciato ilvizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione dell’art. 112c.p.c.. Ad avviso della società, la CGT di secondo grado avrebbe emessouna pronuncia ultra petita, in quanto «pur ammettendo la nullità dellaNumero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026cartella di pagamento ha proceduto a riformare la sentenza di primo gradodeterminando in capo alla società una pretesa sulla scorta di calcoli nonprevisti dall’Ufficio non solo in sede di giudizio ma nemmeno in sede diiscrizione a ruolo; così di fatto ampliando l’oggetto della pronuncia oltrequanto devoluto con l’atto di appello».5.1 Il motivo resta assorbito per effetto dell’accoglimento dei duemotivi sopra indicati; in ogni caso, come osservato in relazione agli stessi,ben può il giudice tributario determinare quale sia l’importo per il qualepuò essere avviata l’esecuzione mediante ruolo, mentre l’errore in cui èincorsa la CGT di secondo grado è stato proprio quello di confermarel’annullamento in toto della cartella, pur ritenendo esistente una parte delcredito dell’Amministrazione.6. In definitiva, vanno accolti il secondo motivo del ricorso principaleed il terzo motivo di quello incidentale, mentre vanno dichiarati assorbiti irimanenti; la sentenza impugnata va quindi cassata in relazione ai motiviaccolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaSicilia, in diversa composizione, che provvederà ad un nuovo esame dellacontroversia applicando i principi sopra indicati, nonché in ordine allespese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte dichiara inammissibile il ricorso principale proposto nei confrontidi [OSCURATO:PERSONA].Accoglie il secondo motivo del ricorso principale proposto nei confrontidella [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. ed il terzo motivo di quello incidentale edichiara assorbiti i rimanenti motivi di ricorso principale ed incidentale;cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia allaCorte di Giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversacomposizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese delpresente giudizio di legittimità.Numero registro generale 19360/2025Numero sezionale 4235/2026Numero di raccolta generale 20909/2026Data pubblicazione 20/06/2026Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 15/5/2026.Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]