Cassazione n. 29766/2025

ciato la seguente ORDINANZA sulricorso n. r.g. 7633 / 20 2 0 , propost o da: [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante pro tempore [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa, per procura in calce al ricorso, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], il quale indica il proprio indirizzo di posta elettronica certificata -ricorrente - contro AGENZIA DELLE ENTRATE -intimata- avverso la sentenza n. 872 /20 19 della Commissione tributaria regionale delPiemonte, depositata il 17 luglio 2019; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 21 ottobre 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1.Nell’anno 2011, Sadam s .r.l. realizzò un impianto fotovoltaico, usufruendo degli incentivi previsti dal d.m. 19 febbraio 2007 (cd. “II Conto energia”). In relazione all’investimento,la società, in un primo momento, non chiese di accedere ai benefici previsti dall’art. 6, commi da 13 a 19, della l. n. 388/2000 (cd. “[OSCURATO:PERSONA]”), essendovi dubbi interpretativi circa la cumulabilità di tale agevolazione con gli incentivi di cui al “II Conto energia”; quindi, a seguito della pubblicazione del d.m. 5 luglio 2012 da parte del MEF, rappresentò tale investimento nella dichiarazione relativa all’anno 2013, previ a rettifica della dichiarazione relativa ai periodi d’imposta precedenti, esponendo un credito a fini Ires. A fronte di ciò, l’Agenzia delle entrate notificò alla società una cartella di pagamento ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600/1973 per il recupero dell’Ires dovuta per l’anno 2012 , oltre ad interessi e sanzioni. La società impugnò detta cartella innanzi alla C.T.P. di Torino, che rigettòil ricorso. 2. Il successivo appello della contribuente fu respinto con la sentenza indicata in epigrafe. I giudici regionali rilevaronoche la società non poteva avvalersi del beneficio fiscale, poiché questo era stato abrogato a far data dal 25 giugno 2012 e, quindi, non era più vigente nel momento in cui essa aveva azionato il propriodiritto all’indennizzo. In tal senso, osservarono che era privo di rilievo il fatto che la disposizione abrogatrice – vale a dire l’art. 23, comma 7, del d.l. n. 83/2012 –faceva salvi gli investimenti ambientali effettuati prima della data indicata, dovendosi aver riguardo, in tal senso, all’avvio del procedimentoamministrativo finalizzato ad accedere al beneficio. Né, del resto, poteva ritenersi che la dichiarazione integrativa, presentata a due anni di distanza dall’abrogazione, costituisse valida rettifica di quella riferita al periodo d’imposta in cui il beneficio era vigente, poiché essa era dipesa da una scelta discrezionale della contribuente, e non da un suo errore contabile. 3. La sentenza d’appello è stata impugnata da [OSCURATO:SOCIETA]. con ricorso per cassazione affidato a duemotivi. L’Amministrazione non ha svolto difese. Considerato che: 1. Il primo motivo è rubricato «violazione e/o falsa applicazione dell’art. 6, commi da 13 a 19, della l. 23 dicembre 2000, n. 388, in relazione all’art. 23, comma 13, del d.l. 22 giugno 2012 nr. 23 e art. 8 del Regolamento CE 06 agosto 2008 nr. 800». La ricorrente, con analitico richiamo alle norme evocate, ritiene che, contrariamente a quanto opinato dalla C.T.R., il diritto ad accedere al beneficio sorga per effetto della realizzazione dell’investimento – nella specie avvenuta sotto la vigenza della “[OSCURATO:PERSONA]” – e non dell’avvio del procedimento amministrativo volto al suo riconoscimento. 2. Il secondo motivo è rubricato «violazione e/o falsa applicazione dell’art. 6, commi da 13 a 19, della l. 23 dicembre 2000, n. 388, in relazione all’art. 1429 c.c. con particolare riferimento all’insussistenza del diritto di opzione e conseguente diritto […] di emendare la dichiarazione dei redditi». La ricorrente censura la sentenza impugnata nella parte in cui ha ritenuto non più emendabile la dichiarazione da lei presentata nella vigenza della disciplina agevolatrice; assume, in proposito, che quest’ultima costituisce una dichiarazione di scienza ed è, pertanto, ritrattabile laddove, come nella specie, sia stata determinata da incertezza normativa protrattasi nel tempo circa la sussistenza di un elemento essenziale alla sua applicazione. 3. I due motivi, meritevoli di scrutinio congiunto per la loro connessione, sono fondati. 3.1. Conviene, al riguardo, richiamare i principii affermati, per quanto di rilievo nella presente vicenda, dalla costante giurisprudenza di questa Corte, in termini che possono essere così compendiati: - onde acce dere alla detassazione prevista per gli investimenti ambientali dall'art. 6, commi da 13 a 19, della l. n. 388 del 2000 (cd. Tremonti ambiente), il momento di avvio del procedimento - rilevante anche al fine di stabilire la possibilità di accesso pur in presenza dell'intervenuto regime abrogativo, ai sensi dell'art. 23, comma 1, del d.l. n. 83 del 2012 (conv. nella l. n. 134 del 2012) - è quello in cui ha avuto inizio la realizzazione dell'opera nella quale l'investimento si concretizza, per taledovendosi intendere quello dell'esborso dei "costi direttamente imputabili al prodotto", di cui all'art. 2426, comma primo, c.c. e, correlativamente, dell'effettiva consegna dei beni che afferiscono all'intervento, ai sensi dell'art. 109 TUIR(così, fra le altre, Cass. n. 20099/2025e Cass. n. 9918/2025) ; - in tal senso, dev’essere consentito al contribuente di emendare l’eventuale dichiarazione dei redditi, riferita a periodo d’imposta nel quale il beneficio era vigente, e tuttavia priva di istanza al relativo accesso; -la regola dell’emendabilità della dichiarazione dei redditi , infatti, è riferibile all'ipotesi ordinaria in cui essa rivesta carattere di mera dichiarazione di scienza, non operando solo laddove la dichiarazione abbia carattere negoziale, salvo che il contribuente dimostri l'essenziale ed obiettiva riconoscibilità dell'errore, ai sensi degli artt. 1427 ss. cod. civ.(si vedano, su tali due punti, Cass. n. 24168/2025 , Cass. n. 8205/2025, Cass. n. 8203/2025); -le denunce dei redditi costituiscono, di norma, delle dichiarazioni di scienza e, quindi, possono essere modificate ed emendate in presenza di errori che espongano il contribuente al pagamento di tributi maggiori di quelli effettivamente dovuti; ove per tali errori il contribuente sia assoggettato a tributi più gravosi di quelli previsti per legge, l’emendamento è consentito in ogni tempo e anche in sede contenziosa(così le pronunzie ultime citate, che richiamano Cass. sez. U, n. 13378/2016); -il contribuente può quindi emendare qualsiasi errore, di fatto o di diritto, contenuto in una dichiarazione resa all'amministrazione, anche se non direttamente rilevabile dalla stessa dichiarazione, poiché in mancanza resterebbe assoggettato ad oneri diversi e più gravosi di quelli a suo carico per legge, in violazione dei principii costituzionali di capacità contributiva e oggettiva correttezza dell’azione amministrativa (ibidem). 3.2. Ciò posto, e passando al caso in esame, la contribuente ha affermato di non aver fruito del beneficio fiscale di cui alla “Tremonti ambiente” nell’anno di realizzazione dell’impianto fotovoltaico a causa dell'incertezza interpretativa in ordine alla cumulabilità con le tariffe incentivanti previste dal cd. “Conto energia”, di cui già usufruiva. Tale incertezza è stata risolta solo a seguito dell’adozione del D.M. 5 luglio 2012, il cui art. 19 ha posto fine ad ogni dubbio circa la possibilità di cumulare più benefici fiscali, permettendo da quella data ai contribuenti di accedere all’agevolazione; del resto, anche la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 58/E del 20 luglio 2016 si è espressa in senso favorevole alla possibilità di beneficiare “ora per allora” dell'agevolazione, mediante dichiarazione integrativa. L’agevolazione in esame, peraltro, può essere fruita anche attraverso il meccanismo della variazione in diminuzione dell'imponibile, da operare nella dichiarazione dei redditi relativa all’anno in cui è stato realizzato l’investimento e, come avvenuto nel caso di specie, anche con dichiarazione integrativa nella quale far confluire i risultati della riliquidazione interna delle dichiarazioni di altri anni di imposta (cfr. Cass. n. 35919/2023). 4. Al caso in esame sono dunque applicabili tutti i principii richiamati; e poiché la sentenza impugnata se ne è discostata , in accoglimento del ricorso essa va cassata con rinvio al giudice a quo affinché, in diversa composizione, provveda al riesame della vicenda e alla liquidazione delle spese del presente giudizio. P.Q.M La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia, anche per le spese, alla Corte d