Cassazione n. 23908/2026

tato– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]Numero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/2026nonché controAGENZIA DELLE ENTRATE-[OSCURATO:PERSONA]– intimate –avverso la sentenza n. 568/2/2018 della Commissione tributariaregionale della Liguria, depositata il 16/5/2018.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’8 luglio 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. – [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. impugnò dinanzi allaCommissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] una cartella dipagamento, emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 54-bisd.P.R. n. 633 del 1972, con la quale le era stato chiesto il pagamentodi una somma pari all’Iva dichiarata e non versata per l’anno d’imposta2010.2. – [OSCURATO:PERSONA] di prime cure accolse il ricorso, annullando la cartellaimpugnata.3. – [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Liguria, investitadell’appello dell’Agenzia delle entrate, respinse il gravame,evidenziando, in sintesi, che il credito Iva emergente dal controlloautomatico era anteriore al deposito del ricorso per l’ammissione dellasocietà contribuente al concordato preventivo sicché, una voltaintervenuta l’omologazione del concordato e in assenza di contestazionisul punto da parte dell’Ufficio, quest’ultimo rimaneva assoggettato allafalcidia del proprio credito fiscale secondo quanto previsto dall’art. 184l. fall.Numero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/20264. – Avverso tale ultima pronuncia l’Agenzia delle entrate haproposto ricorso per cassazione, affidandolo a tre motivi.5. – [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. e l’Agenzia delle entrate-[OSCURATO:PERSONA] sono rimaste intimate.6. – Il Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] ProcuratoreGenerale, dott. [OSCURATO:PERSONA] d’Aquino, ha depositato requisitoriascritta chiedendo il rigetto del ricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Preliminarmente, deve dichiararsi la carenza di legittimazionepassiva dell’Agenzia delle entrate-[OSCURATO:PERSONA], la quale, pur costituitasi nelgiudizio di primo grado, non risulta essere stata parte del giudiziod’appello.La cartella di pagamento che viene qui in rilievo – emessa a seguitodi controllo automatizzato ex art. 54-bis d.P.R. 633 del 1972 e perciòcostituente essa stessa atto impositivo – è stata impugnata dallacontribuente per ragioni non esclusivamente legate alla regolarità o allavalidità degli atti esecutivi, essendo stata infatti tra l’altro dedotta, comepuò desumersi dall’esame della sentenza impugnata, la caducazione delcredito fiscale quale conseguenza della mancata ottemperanza del decretodel Tribunale di [OSCURATO:PERSONA] di omologa del concordato preventivo.In controversie di questo tipo, che cioè non involgono esclusivamentela regolarità o la validità degli atti esecutivi, ferma restando lalegittimazione passiva, per così dire “naturale”, dell’ente impositoresiccome titolare del diritto di credito controverso, sussiste altresì unagenerale legittimazione passiva dell’esattore quale soggetto incaricatodella riscossione delle somme della cui debenza si controverte (Cass. n.2570 del 2017).A tale conseguenza si giunge sulla base del disposto dell'art. 39 deld.lgs. n. 112 del 1999, a mente del quale «Il concessionario, nelle litipromosse contro di lui che non riguardano esclusivamente la regolarità oNumero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/2026la validità degli atti esecutivi, deve chiamare in causa l'ente creditoreinteressato; in mancanza, risponde delle conseguenze della lite»: sel’azione del contribuente è svolta direttamente nei confronti dell’entecreditore, il concessionario è vincolato alla decisione del giudice nella suaqualità di adiectus solutionis causa (v. Cass. n. 21222 del 2006); se lamedesima azione è svolta nei confronti del concessionario, questi, se nonvuole rispondere dell’esito eventualmente sfavorevole della lite, devechiamare in causa l’ente titolare del diritto di credito. In ogni caso, l’averil contribuente individuato nell’uno o nell'altro il legittimato passivo nei cuiconfronti dirigere la propria impugnazione non determina l’inammissibilitàdella domanda, ma può comportare la chiamata in causa dell’entecreditore nell’ipotesi di azione svolta avverso il concessionario, onere che,tuttavia, grava su quest’ultimo, senza che il giudice adito debba ordinarel’integrazione del contraddittorio.L’enunciato principio di responsabilità esclude che il giudice debbaordinare ex officio l’integrazione del contraddittorio, in quanto non sussistetra ente creditore e concessionario una fattispecie di litisconsorzionecessario, anche in ragione dell’estraneità del contribuente al rapporto(di responsabilità) tra l’esattore e l’ente impositore (Cass., sez. un., n.16412 del 2007; Cass, n. 30792 del 2024; nello stesso senso Cass., sez.un., n. 11676 del 2024, pronunciatasi sull’ipotesi di mancata citazione inappello di una parte che ha partecipato al giudizio di primo grado).In definitiva, l’azione «può essere svolta dal contribuenteindifferentemente nei confronti dell’ente creditore o del concessionario esenza che tra costoro si realizzi una ipotesi di litisconsorzio necessario,essendo rimessa alla sola volontà del concessionario, evocato in giudizio,la facoltà di chiamare in causa l’ente creditore» (così la già citata Cass.,sez. un., n. 16412 del 2007).Nel caso in esame, la mancata evocazione dinanzi alla CTR dell’agentedella riscossione, che pure aveva partecipato al giudizio di primo grado,Numero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/2026non imponeva, per quanto detto, l’integrazione del contraddittorio in seded’appello, né, a maggior ragione, la impone ora in sede di giudizio dilegittimità (in termini anche Cass. n. 29191 del 2017).2. – Ciò posto, con il primo motivo di ricorso si deduce, ai sensi dell’art.360, comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata permotivazione apparente, avendo il Giudice d’appello apoditticamenteaffermato, senza dare in alcun modo conto delle ragioni poste a sostegnodella decisione, che il credito Iva per cui è causa era anteriore al depositodel ricorso per l’ammissione alla procedura di concordato preventivo, eperciò soggetto alla falcidia concordataria invocata dalla societàcontribuente.3. – Il motivo è infondato.Secondo la giurisprudenza di questa Corte la motivazione èsolo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da error inprocedendo, quando, benché graficamente esistente, non renda tuttaviapercepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dalgiudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosilasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetichecongetture (Cass., sez. un., n. 22232/2016; v. anche Cass. n.1986/2025), oppure allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicaregli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senzaun’approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo,impossibile ogni controllo sull’esattezza e sulla logicità del suoragionamento (Cass. n. 9105/2017), oppure, ancora, nell’ipotesi in cui leargomentazioni siano svolte in modo talmente contraddittorio da nonpermettere di individuare il ragionamento e di riconoscerlo comegiustificazione del decisum (Cass. n. 20112/2009).Nel caso di specie non ricorre nessuna delle ipotesi poc’anzi indicategiacché, sia pure nella sua sinteticità, la sentenza è chiara e benNumero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/2026comprensibile nell’indicare l’anteriorità del credito Iva dell’Ufficio rispettoalla domanda di concordato quale ragione dell’applicabilità della falcidia aisensi dell’art. 184 l. fall.; e tale anteriorità trova la sua giustificazione,secondo quanto emerge, sebbene implicitamente, nella pronuncia dellaCorte regionale, nel fatto che l’atto impositivo è il risultato di un controlloavente ad oggetto la dichiarazione fiscale relativa all’anno d’imposta 2010,periodo anteriore a quello dell’apertura della procedura di concordatopreventivo, pacificamente avvenuta, secondo quanto dedotto dalla stessaricorrente, nell’aprile 2011 (va peraltro precisato che, sebbene la CTRfaccia riferimento alla domanda di ammissione al concordato, ai sensidell’art. 184 l. fall. nella sua formulazione applicabile ratione temporis,prima delle modifiche introdotte dal d.l. n. 83 del 2012, il momento cherileva per stabilire l’anteriorità o meno del credito non è quello delladomanda di ammissione ma quella del decreto di apertura della proceduradi concordato, che appunto si colloca nell’aprile 2011).4. – Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 8 d.P.R. n. 322 del 1998e dell’art. 30, prima comma, d.P.R. n. 633 del 1972 poiché la sentenzaimpugnata non ha rilevato che il credito Iva era sorto successivamenteall’apertura della procedura concordataria sicché non era possibileannullare la cartella impugnata in ragione dell’applicabilità al detto creditodella relativa falcidia.5. – Il motivo è fondato, sia pure per una ragione diversa da quelladedotta dalla ricorrente.Al riguardo, deve infatti darsi seguito al principio per cui la Corte dicassazione può ritenere fondata la questione, sollevata dal ricorso, peruna ragione giuridica diversa da quella specificamente indicata dalla partee individuata d’ufficio, con il solo limite che tale individuazione deveavvenire sulla base dei fatti per come accertati nelle fasi di merito edesposti nel ricorso per cassazione e nella stessa sentenza impugnata,Numero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/2026senza cioè che sia necessario l’esperimento di ulteriori indagini di fatto,fermo restando, peraltro, che l’esercizio del potere di qualificazione nonpuò comportare la modifica officiosa della domanda per come definitanelle fasi di merito o l’introduzione nel giudizio d’una eccezione in sensostretto (Cass., n. 18775/2017; Cass. n. 17015/2018).La sentenza impugnata, partendo dall’assunto dell’applicabilità alcredito Iva di cui trattasi della falcidia concordataria, che costituisce unamera riduzione proporzionale dei debiti dell’impresa ammessa allaprocedura concorsuale, giunge alla conclusione dell’integrale caducazionedella pretesa tributaria dell’Ufficio e della conseguenziale necessità diannullamento dell’atto impositivo. In ciò la pronuncia gravata si pone incontrasto con i principi più volte affermati dalla giurisprudenza dilegittimità in tema di rapporti tra concordato preventivo e accertamentotributario.Sul punto si deve rammentare che, come già chiarito da questa Corte,l’obbligazione tributaria sorge con il verificarsi del presupposto di fatto alquale è ricollegata l’emersione del tributo, a fronte della quale lasuccessiva attività accertativa dell’amministrazione finanziaria attieneall’esercizio del diritto di credito e ha funzione ad essa strumentale, tantoche quest’ultima può limitarsi al controllo della regolarità formale e dellacompletezza della dichiarazione del contribuente, senza procederenecessariamente alla notifica di un atto di accertamento. Ove ilpresupposto impositivo si sia verificato prima dell’apertura del concordatopreventivo del debitore, i crediti tributari devono ritenersi anteriori alconcordato, ai sensi degli artt. 168 e 184 l. fall. (Cass., sez. un., n.4779/1987; Cass. n. 17637/2007). La natura concorsuale dei creditirinviene, pertanto, dalla mera circostanza che gli stessi si ricolleghino aun presupposto di fatto verificatosi in epoca precedente all’apertura di unaprocedura concorsuale; con la conseguenza che risulta irrilevante, alNumero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/2026riguardo, la circostanza che, all’atto dell’apertura del concorso, non siaancora intervenuto alcun accertamento.Parimenti, l’azionabilità dei crediti tributari presuppone l’iscrizione aruolo delle imposte e dei relativi accessori, per cui non può prescindersidal successivo accertamento, quale che sia (anche in forma di liquidazioneautomatizzata ex art. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1973 ovvero ex art. 54-bisd.P.R. n. 633 del 1972, come è avvenuto nel caso di specie), dei debititributari concorsuali (non oggetto di preventivo accertamento) al fine dellapartecipazione dei suddetti crediti al concorso formale.Deve, pertanto, ritenersi che l’apertura di una procedura di concordatopreventivo non è ostativa all’accertamento del credito tributario, anchesorto prima di essa, mediante iscrizione a ruolo ed emissione della cartella(così Cass. n. 9440/2019; v. anche Cass. n. 24880/2020; negli stessitermini, più di recente, Cass. n. 34450/2025).In altri termini, la sottoposizione del credito Iva dell’erario alla falcidiaconcordataria è circostanza che rileva ai fini dell’esecuzione del diritto,limitandone il soddisfacimento, ma non può certo precluderel’accertamento giudiziale dello stesso, né impedire la formazione, in sededi cognizione, di un titolo da spendere poi in sede concorsuale, sia purenei limiti dell’anzidetta falcidia.È certo vero che la cartella non può essere posta a fondamento di unariscossione individuale incompatibile con il vincolo discendentedall’omologazione e con la disciplina concordataria che governal’adempimento dei crediti anteriori, ma è vero anche che la cartella puòrilevare – ed è questo il caso – come atto di liquidazione o cristallizzazionedella pretesa, che non viene utilizzato in senso esecutivo o satisfattivo, ela cui emissione e notificazione non è dunque preclusa dall’apertura dellaprocedura di concordato preventivo (in questi termini, con specificoriguardo alla disciplina dagli artt. 167 e 168 l. fall., v. Cass. n.13242/2026).Numero registro generale 321/2019Numero sezionale 5435/2026Numero di raccolta generale 23908/2026Data pubblicazione 23/07/2026La vicenda controversa dovrà allora essere riesaminata in sede dirinvio alla luce dei sopra esposti principi.6. – L’accoglimento del secondo motivo comporta l’assorbimento delterzo, con il quale la ricorrente ha dedotto l’erroneità della sentenzaimpugnata per aver omesso di esaminare la data in cui il credito Iva eravenuto in essere nonché quella dell’apertura del concordato preventivo.7. – Il ricorso va dunque accolto, nei termini di cui in motivazione,in relazione al secondo motivo, rigettato il primo e assorbito il terzo,con conseguente cassazione della sentenza impugnata e rinvio allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria in diversacomposizione, che provvederà ad un nuovo esame nonché a liquidarele spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte dichiara il difetto di legittimazione passiva dell’Agenziadelle entrate-[OSCURATO:PERSONA]; accoglie il secondo motivo di ricorso neitermini di cui in motivazione, rigettato il primo motivo e assorbito ilterzo; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado della Liguria, in diversa composizione, cheprovvederà anche in ordine alla liquidazione delle spese del giudizio dilegittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’8 luglio 2026La PresidenteGiulia Iofrida