Corte di giustizia UE/2004

62002CC0183_IT Conclusioni dell avvocato generale Conclusioni dell avvocato generale I – Introduzione 1. Negli anni ’90 la [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA] (in prosieguo: il «[OSCURATO:PERSONA]») e il [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA], un’entità amministrativa autonoma interna al territorio del [OSCURATO:PERSONA] e dotata di propri poteri legislativi in materia fiscale (in prosieguo: la «[OSCURATO:PERSONA]»), mediante contributi e benefici fiscali hanno favorito due impianti industriali situati in [OSCURATO:PERSONA]. 2. Da un lato, la [OSCURATO:PERSONA] SA ([OSCURATO:PERSONA]) ha creato in [OSCURATO:PERSONA] uno stabilimento per la fabbricazione di frigoriferi. Dall’altro, nello stesso luogo si sono insediate la [OSCURATO:PERSONA] SA, nonché la [OSCURATO:PERSONA] SA (2) con uno stabilimento per la fabbricazione di capsule per sigillare tappi di sughero per bottiglie di vino e spumante. 3. In entrambi i casi la [OSCURATO:PERSONA] ha contestato le misure d’incentivazione, considerandole aiuti di Stato illegittimi e ne ha ingiunto il recupero (3) . Con sentenza 6 marzo 2002 (4) il Tribunale ha parzialmente annullato la decisione della [OSCURATO:PERSONA] relativa alle agevolazioni a favore della [OSCURATO:PERSONA]. Con un’ulteriore sentenza recante la stessa data (5) esso ha respinto i ricorsi diretti all’annullamento della decisione relativa alle misure a favore della [OSCURATO:PERSONA]. 4. Con i presenti quattro ricorsi le imprese beneficiarie e la [OSCURATO:PERSONA] contestano le pronunce di primo grado, nella parte in cui non hanno annullato le decisioni. Tutti e quattro i procedimenti vertono sulla qualificazione di un credito d’imposta concesso dalla [OSCURATO:PERSONA], pari al 45% dell’importo dell’investimento per l’impianto industriale. Le cause C‑186/02 P e C‑188/02 P, aventi ad oggetto l’aiuto a favore della [OSCURATO:PERSONA], vertono inoltre sulla legittimità di una riduzione della base imponibile a favore di imprese di nuova creazione. 5. Nonostante sino ad ora i procedimenti non siano stati riuniti dinanzi alla Corte, appare opportuno esaminare i ricorsi congiuntamente in un’unica conclusione, dal momento che tutti i procedimenti riguardano in ampia misura le stesse questioni. Sostanzialmente, si tratta principalmente di stabilire se la [OSCURATO:PERSONA] e il Tribunale abbiano correttamente qualificato come aiuto di Stato le agevolazioni fiscali concesse dalla [OSCURATO:PERSONA], se la [OSCURATO:PERSONA] abbia commesso uno sviamento di potere e se essa abbia violato il principio del legittimo affidamento. II – Le agevolazioni fiscali controverse 6. Al punto 8 della sentenza [OSCURATO:PERSONA] e al punto 4 della sentenza [OSCURATO:PERSONA] il Tribunale riporta la normativa vigente in [OSCURATO:PERSONA], relativa al credito d’imposta del 45% del volume d’investimento, nei termini seguenti: «La sesta disposizione supplementare della [OSCURATO:PERSONA] 20 dicembre 1994, n. 22, recante esecuzione del bilancio del [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] per il 1995 ([OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] [BOTHA] n. 5 del 13 gennaio 1995), recita come segue: “Gli investimenti in nuove immobilizzazioni materiali, effettuate tra il 1° gennaio ed il 31 dicembre 1995, superiori a ESP [pesetas spagnole] 2,5 miliardi in base all’accordo della [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA], fruiranno di un credito d’imposta del 45% dell’importo dell’investimento determinato dalla [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA], applicabile all’importo definitivo dell’imposta da pagare. La detrazione non applicata per insufficienza dell’imposta potrà essere applicata nei nove anni successivi all’anno in cui è stato ottenuto l’accordo dalla [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA]. Tale accordo della [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] fisserà i termini e le restrizioni in ciascun caso applicabili. I vantaggi riconosciuti a norma della presente disposizione saranno incompatibili con qualsiasi altro vantaggio fiscale esistente in ragione di quegli stessi investimenti. [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] determinerà anche la durata del processo d’investimento che potrà inglobare investimenti realizzati durante la fase di preparazione del progetto alla base degli investimenti”». 7. Inoltre, l’art. 26 della [OSCURATO:PERSONA] 5 luglio 1996, n. 24 (BOTHA n. 90 del 9 agosto 1996) prevede, nel rispetto di determinate condizioni, una riduzione pluriennale differenziata della base imponibile (6) . III – Fatti e procedimento nelle cause C‑183/02 P e C‑187/02 P ([OSCURATO:PERSONA]) A – Fatti, procedimento amministrativo e decisione della [OSCURATO:PERSONA] 8. I fatti e il procedimento fino all’adozione della decisione da parte della [OSCURATO:PERSONA] possono – per quanto rileva ai fini del ricorso – essere così riassunti (7) . 9. Il 13 marzo 1996 le autorità basche e la [OSCURATO:PERSONA]. Ltd, la società madre della [OSCURATO:PERSONA], sottoscrivevano un accordo di cooperazione in base al quale la [OSCURATO:PERSONA] si impegnava a creare uno stabilimento per la fabbricazione di frigoriferi nel [OSCURATO:PERSONA]. Dal canto loro, le autorità basche si impegnavano a sostenere tale progetto tramite la concessione di sovvenzioni. Erano previsti un investimento di ESP 11 835 600 000 (circa 71 milioni di EUR) e la creazione di 745 posti di lavoro. Nel novembre 1996 la [OSCURATO:PERSONA] iniziava la costruzione dello stabilimento. 10. In aggiunta alle sovvenzioni concesse dal [OSCURATO:PERSONA], non più rilevanti ai fini del ricorso, la [OSCURATO:PERSONA], conformemente alla [OSCURATO:PERSONA] n. 22/1994, con accordo 21 ottobre 1997, n. 737, concedeva alla [OSCURATO:PERSONA] un credito d’imposta pari al 45% dell’ammontare dell’investimento. 11. Nel giugno 1996 la [OSCURATO:PERSONA], in seguito alla denuncia di numerose associazioni di produttori di elettrodomestici, avviava un procedimento amministrativo, conclusosi il 24 febbraio 1999 con l’adozione della decisione 1999/718/CE (8) . 12. Nell’art. 1, lett. d), della decisione la [OSCURATO:PERSONA] stabiliva che il credito d’imposta del 45% costituiva un aiuto di Stato incompatibile con il mercato comune. A norma dell’art. 2, n. 1, lett. b), della decisione, la Spagna doveva adottare le misure necessarie per recuperare i benefici concessi mediante il credito. B – Sentenza del Tribunale 13. Nei punti 144‑170 della sentenza [OSCURATO:PERSONA] il Tribunale respinge i motivi dedotti per impugnare le menzionate disposizioni della decisione. In particolare, esso stabilisce che la [OSCURATO:PERSONA] giustamente ha qualificato come selettiva la misura, dal momento che le autorità di [OSCURATO:PERSONA] disporrebbero di un certo potere discrezionale nella decisione sulla concessione del credito d’imposta e che essa avvantaggerebbe solo imprese di grandi dimensioni, che possono effettuare investimenti pari almeno a 2,5 miliardi di ESP. Inoltre, il Tribunale nega che la misura sia giustificata dalla natura e dalla struttura del sistema fiscale. 14. Nei punti 233‑239 il Tribunale stabilisce che i beneficiari non possono invocare con successo il principio del legittimo affidamento con riguardo al credito d’imposta. C – Ricorso e procedimento dinanzi alla Corte 15. Sia la [OSCURATO:PERSONA] (causa C‑183/02 P), sia la [OSCURATO:PERSONA] (causa C‑187/02 P) il 16 maggio 2002 hanno impugnato la sentenza del Tribunale. Con ordinanza 23 ottobre 2003 la Corte ha ammesso il [OSCURATO:PERSONA] ad intervenire a sostegno delle conclusioni della [OSCURATO:PERSONA] nella causa C‑187/02 P. Le ricorrenti chiedono che nelle cause C‑183/02 P e C‑187/02 P la Corte voglia: 1) annullare la sentenza del Tribunale di primo grado 6 marzo 2002, cause riunite T‑127/99, T‑129/99 e T‑148/99, 2) statuire conformemente alle conclusioni presentate in primo grado, in particolare annullare gli artt. 1, lett. d) e 2, della decisione della [OSCURATO:PERSONA] 24 febbraio 1999, 3) in subordine, rinviare la causa al Tribunale e 4) condannare la [OSCURATO:PERSONA] alle spese. 16. [OSCURATO:PERSONA] chiede che nella causa C‑187/02 P la Corte voglia: 1) annullare la sentenza del Tribunale di primo grado 6 marzo 2002, nella parte in cui stabilisce che il credito d’imposta pari al 45% dell’importo dell’investimento, concesso in conformità alla [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] 22/1994, costituisce un aiuto di Stato ai sensi dell’art. 87 CE e 2) condannare la [OSCURATO:PERSONA] alle spese. 17. [OSCURATO:PERSONA] chiede che nelle cause C‑183/02 P e C‑187/02 P la Corte voglia: 1) respingere il ricorso e 2) condannare le ricorrenti alle spese. 18. A sostegno del proprio ricorso in origine la [OSCURATO:PERSONA] deduceva tre motivi, ovvero: 1) errore di diritto nella qualificazione del credito d’imposta come aiuto di Stato, 2) errore di diritto nella qualificazione del credito d’imposta come nuovo aiuto ed 3) errore di diritto per non aver considerato applicabile il principio del legittimo affidamento. Con lettera 20 febbraio 2004 la [OSCURATO:PERSONA] ha rinunciato al primo e al secondo motivo. 19. [OSCURATO:PERSONA] ha parimenti dapprima contestato gli errori di diritto fatti valere dalla [OSCURATO:PERSONA] come primo e secondo motivo; successivamente, con lettera 20 febbraio 2004, ha però rinunciato parzialmente al primo motivo ed interamente al secondo. Inoltre, la [OSCURATO:PERSONA] basa il proprio ricorso su un difetto di motivazione della sentenza con riguardo all’esame del presunto sviamento di potere da parte della [OSCURATO:PERSONA]. IV – Fatti e procedimento nelle cause C‑186/02 P e C‑188/02 P ([OSCURATO:PERSONA]) A – Fatti, procedimento amministrativo e decisione della [OSCURATO:PERSONA] (9) 20. Nel 1997 la [OSCURATO:PERSONA] decideva di trasferire i propri impianti industriali per la fabbricazione di capsule per sigillare tappi di sughero da Logroño ([OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA]; in prosieguo: «[OSCURATO:PERSONA]») a Laguardia in [OSCURATO:PERSONA]. Con decisione n. 738/1997 la [OSCURATO:PERSONA] concedeva alla [OSCURATO:PERSONA] un credito d’imposta pari al 45% dell’ammontare investito per l’impianto in [OSCURATO:PERSONA]. Quale impresa di nuova creazione, la [OSCURATO:PERSONA] fruiva altresì della riduzione della base imponibile. 21. A seguito di una denuncia di tali misure d’incentivazione da parte di [OSCURATO:PERSONA], la [OSCURATO:PERSONA] avviava un procedimento amministrativo, conclusosi il 22 dicembre 1999 con l’adozione della decisione 2000/795/CE (10) . 22. Nell’art. 2, lett. a) e b), della decisione la [OSCURATO:PERSONA] dichiarava incompatibili con il mercato comune l’aiuto concesso a favore della [OSCURATO:PERSONA] sotto forma di riduzione della base imponibile e – in parte – l’aiuto consistente nella concessione di un credito d’imposta pari al 45% dell’importo dell’investimento. A norma dell’art. 3, n. 1, della decisione la Spagna è obbligata al recupero dell’aiuto. B – Sentenza del Tribunale 23. Il Tribunale ha respinto i ricorsi della [OSCURATO:PERSONA] e della [OSCURATO:PERSONA]. Nei punti 23‑65 della sentenza, così come nei citati passaggi della sentenza [OSCURATO:PERSONA], esso lo ha motivato, osservando che la [OSCURATO:PERSONA] giustamente ha considerato il credito d’imposta una misura a carattere selettivo, che non è giustificata dalla natura e dalla struttura del sistema fiscale. 24. Inoltre, il Tribunale respinge il motivo secondo il quale la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe commesso uno sviamento di potere per aver esaminato la misura nell’ambito del controllo sugli aiuti, in luogo di proporre misure di armonizzazione sulla base dell’art. 96 CE e dell’art. 97 CE (punti 84 e 85 della sentenza). C – Ricorso e procedimento dinanzi alla Corte 25. [OSCURATO:PERSONA] (causa C‑186/02 P) e la [OSCURATO:PERSONA] (causa C‑188/02 P) hanno presentato ricorso contro la sentenza del Tribunale rispettivamente il 15 e il 16 maggio 2002. Con ordinanza 6 marzo 2003 il Tribunale ha ammesso [OSCURATO:PERSONA] ad intervenire a sostegno delle conclusioni della [OSCURATO:PERSONA] nelle cause C‑186/02 P e C‑188/02 P. Nelle cause C‑186/02 P e C‑188/02 P le ricorrenti concludono che la Corte voglia: 1) annullare la sentenza del Tribunale di primo grado 6 marzo 2002, cause riunite T‑92/00 e T‑103/00, 2) annullare la decisione della [OSCURATO:PERSONA] 22 dicembre 1999, nella parte in cui dichiara incompatibili con il mercato comune gli aiuti fiscali previsti nelle [OSCURATO:PERSONA] nn. 22/1994 e 24/1996 a favore della [OSCURATO:PERSONA] SA e della [OSCURATO:PERSONA] SA e obbliga la Spagna al recupero di tali aiuti e 3) condannare la [OSCURATO:PERSONA] alle spese. 26. [OSCURATO:PERSONA], come anche [OSCURATO:PERSONA], nelle cause C‑186/02 P e C‑188/02 P concludono che la Corte voglia: 1) respingere il ricorso e 2 condannare le ricorrenti alle spese. 27. Con lettera 18 febbraio 2004 la [OSCURATO:PERSONA] ha rinunciato a tre degli originari quattro motivi. Essa mantiene solo la censura, secondo la quale la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe commesso un presunto sviamento di potere, operando in realtà un’armonizzazione del diritto fiscale nell’ambito del controllo sugli aiuti. 28. Dopo una rinuncia parziale comunicata con lettera 20 febbraio 2004 la [OSCURATO:PERSONA] basa il proprio ricorso nella causa C‑188/02 P sugli stessi motivi che ancora sostiene anche nella causa C‑187/02 P. V – Valutazione giuridica A – Sulla violazione dell’art. 87 CE 1. Argomenti delle parti 29. Nei due procedimenti C‑187/02 P e C‑188/02 P con gli stessi argomenti viene fatto valere che la [OSCURATO:PERSONA] e il Tribunale avrebbero commesso un errore di diritto nel qualificare il credito d’imposta, nonché – nella causa C‑188/02 P – la riduzione della base imponibile come aiuto di Stato ai sensi dell’art. 87, n. 1, CE. 30. Al riguardo, le ricorrenti hanno originariamente contestato le statuizioni del Tribunale in merito al carattere selettivo della misura e alla sua giustificazione sulla base della natura e della struttura del sistema fiscale. 31. Nella loro dichiarazione di rinuncia esse affermano concordemente di rinunciare parzialmente a questo motivo. Alla base di questa rinuncia parziale starebbe la circostanza che la [OSCURATO:PERSONA], successivamente alle decisioni di cui è causa, ha adottato altre due decisioni, nelle quali essa qualificava come aiuti di Stato in quanto tali le norme sul credito d’imposta (11) e sulla riduzione della base imponibile (12) . Avverso tali decisioni sono stati presentati (tra gli altri, dalla [OSCURATO:PERSONA]) quattro ricorsi, attualmente pendenti dinanzi al Tribunale di primo grado (13) . Con la rinuncia parziale le ricorrenti vogliono evitare che la Corte proceda ad un esame del regime di aiuti sotto il profilo di una violazione dell’art. 87 CE già in occasione dei presenti procedimenti, che riguardano concrete fattispecie di singoli aiuti. Esse piuttosto desiderano che il Tribunale giudichi le controverse normative fiscali in primo luogo nei procedimenti che interessano direttamente tali normative. 32. Le ricorrenti spiegano di voler mantenere il motivo solo nella parte in cui si censura un’erronea applicazione dell’art. 87 CE, tuttavia in uno stadio precedente rispetto alla qualificazione delle misure come aiuti. La Corte dovrebbe esaminare se le misure, in quanto normative fiscali mediante le quali si perseguono obiettivi di politica industriale, in assoluto rientrino nell’ambito di applicazione dell’art. 87 CE. 33. Il Tribunale avrebbe invero accertato che queste circostanze non toglierebbero alle misure il carattere di aiuto. Tuttavia, il riconoscimento di tale argomento sarebbe avvenuto nell’ambito di un contesto erroneo, ovvero quello della fattispecie di cui all’art. 87 CE. Occorrerebbe previamente stabilire se la normativa sugli aiuti di Stato in generale fosse applicabile a norme fiscali di tale tipo già prima dell’adozione delle conclusioni del Consiglio ECOFIN del 1° dicembre 1997 (14) e della comunicazione della [OSCURATO:PERSONA] 10 dicembre 1998 sull’applicazione delle norme relative agli aiuti di Stato alle misure di tassazione diretta delle imprese (15) . 34. Nella loro presa di posizione relativamente alla rinuncia parziale, la [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] sono dell’avviso che le ricorrenti abbiano meramente riformulato i loro argomenti originari. Esse rilevano che una prioritaria statuizione del Tribunale in merito alla qualificazione del regime di aiuti non sarebbe necessaria. Le ricorrenti perseguirebbero l’obiettivo di rinviare più a lungo possibile la decisione sulla questione centrale. La Corte dovrebbe ora decidere nel merito della controversia, affinché della sua interpretazione giuridica possa tenersi conto nei procedimenti dinanzi al Tribunale, che sarebbero sospesi fino alla pronuncia della Corte sui casi presenti. 2. Valutazione 35. Le osservazioni delle ricorrenti in merito alla loro parziale rinuncia sono tutt’altro che chiare – ciò vale in particolare per le ulteriori osservazioni del rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] nelle trattazioni orali. Tuttavia, per quanto risulta, esse non contestano più la statuizione del Tribunale, secondo la quale il credito d’imposta e la riduzione della base imponibile costituirebbero misure selettive e quindi misure che favoriscono talune imprese o talune produzioni ai sensi dell’art. 87, n. 1, CE, le quali non trovano giustificazione nella natura e nella struttura del sistema fiscale. 36. Invero, nelle trattazioni orali il rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] ha fatto riferimento ad un passaggio dell’atto introduttivo, che si inserisce nel contesto relativo alle osservazioni sul carattere selettivo della misura. In questo punto viene sottolineato che l’investimento minimo, che costituisce il presupposto per la concessione del credito d’imposta, rappresenta un criterio obiettivo che costituisce l’espressione di una determinata decisione di politica industriale. Tuttavia, la dichiarazione di rinuncia parziale pone questo argomento in un contesto completamente nuovo. Occorre ora dimostrare che normative fiscali che perseguono obiettivi di politica industriale sono sin dal principio escluse dall’ambito di applicazione dell’art. 87 CE. 37. L’intenzione delle ricorrenti di non sollevare più la questione della selettività delle normative sugli aiuti nei presenti procedimenti emerge altresì dalla circostanza che esse fanno valere la presunta priorità logica dell’esame del regime di aiuti alla luce dell’art. 87 CE nei procedimenti dinanzi al Tribunale che riguardano direttamente tale regime. 38. La Corte è vincolata dalla volontà delle parti e nelle presenti controversie essa non può più esaminare la questione se la qualifica di misura selettiva attribuita nelle decisioni della [OSCURATO:PERSONA] e nelle sentenze del Tribunale sia esente da errori di diritto. 39. Da un punto di vista di economia processuale può risultare criticabile che su tale questione di diritto, che è presupposta in numerosi procedimenti pendenti dinanzi al Tribunale, non si statuisca in via definitiva già nel presente contesto. Tuttavia, il diritto processuale non conferisce alla Corte alcun potere discrezionale con riguardo all’ammissibilità della rinuncia agli atti. A norma del combinato disposto dell’art. 118 e dell’art. 78 del regolamento di procedura, la rinuncia (totale) agli atti produce piuttosto la cancellazione automatica della causa dal ruolo. Applicato alla rinuncia parziale, ciò comporta che la Corte parimenti non può più statuire nel merito sulle parti cui si è rinunciato. Questo è in ultima analisi espressione del principio di disposizione. 40. A titolo di mera integrazione, occorre sottolineare che tale modifica processuale non produce un ritardo nell’attuazione della normativa comunitaria sugli aiuti, come accennato dalla [OSCURATO:PERSONA]. Qualora nessuno degli altri motivi venga accolto, le decisioni contestate nei presenti procedimenti acquistano efficacia, nella parte in cui il Tribunale non le ha annullate, una volta intervenuta la pronuncia della Corte. Gli aiuti interessati dalle decisioni devono pertanto essere definitivamente restituiti, anche qualora in altri procedimenti dinanzi al Tribunale dovesse risultare che le normative fiscali applicate effettivamente non costituivano aiuti (16) . Dal momento che i ricorsi dinanzi ai giudici comunitari non hanno efficacia sospensiva, a tutte le decisioni con le quali la [OSCURATO:PERSONA] ingiunge il recupero di un aiuto deve essere data immediata esecuzione, indipendentemente dalla presentazione del ricorso, se la sospensione dell’esecuzione non è stata disposta in via giudiziaria. 41. Resta da chiarire se la parte di questo motivo, che le ricorrenti nella rinuncia agli atti hanno dichiarato di mantenere, realmente costituiva già oggetto del procedimento dinanzi al Tribunale o se invece non si tratti di un nuovo mezzo irricevibile. 42. Secondo giurisprudenza costante, nell’ambito di ricorsi d’impugnazione la competenza della Corte è limitata alla valutazione della soluzione giuridica che è stata fornita a fronte dei motivi discussi dinanzi al giudice di primo grado (17) . Se una parte potesse dedurre per la prima volta dinanzi alla Corte un mezzo non ancora fatto valere dinanzi al Tribunale, essa potrebbe allora di fatto impegnare la Corte con una controversia più ampia di quella su cui il Tribunale aveva dovuto statuire. 43. Invero, già in primo grado le ricorrenti hanno fatto valere che le normative controverse sono disposizioni di diritto fiscale che costituiscono espressione di una decisione di politica economica. Inoltre, a sostegno dei lori ricorsi, esse hanno affermato che le misure sarebbero in ogni caso giustificate dalla natura e dalla struttura del sistema fiscale. 44. In entrambe le sentenze impugnate il Tribunale si occupa delle considerazioni di politica economica, che dovrebbero essere alla base delle normative della [OSCURATO:PERSONA]. Tuttavia, esso valuta questi obiettivi – conformemente agli argomenti delle ricorrenti – nell’ambito dell’esame relativo alla selettività delle normative (punto 51 della sentenza [OSCURATO:PERSONA]), nonché con riguardo alla giustificazione sulla base della natura e della struttura del sistema fiscale (punti 167 e 168 della sentenza [OSCURATO:PERSONA]). 45. In nessuno dei procedimenti di primo grado le ricorrenti hanno tuttavia sostenuto che le normative fiscali in quanto tali sarebbero già escluse dall’ambito di applicazione della normativa sugli aiuti. Anche la tesi, secondo la quale l’art. 87 CE troverebbe applicazione a norme fiscali soltanto a partire dalle conclusioni del Consiglio del 1 dicembre 1997 e dalla pubblicazione della citata comunicazione della [OSCURATO:PERSONA], non è stata fatto valere dinanzi al Tribunale, bensì per la prima volta nelle dichiarazioni relative alla parziale rinuncia agli atti. 46. Con le dichiarazioni di rinuncia, pertanto, le ricorrenti non avrebbero circoscritto il proprio ricorso a determinati aspetti del motivo attinente alla violazione dell’art. 87 CE che erano stati già dedotti. Al contrario, esse fanno valere dinanzi alla Corte un nuovo mezzo. 47. Il motivo della violazione dell’art. 87 CE, così come formulato nelle dichiarazioni di rinuncia agli atti, è pertanto irricevibile. 48. Soltanto in subordine occorre rilevare che, anche qualora il motivo fosse dichiarato ricevibile, esso non sarebbe applicabile alla fattispecie. 49. Secondo giurisprudenza costante, il concetto di aiuto vale a designare non soltanto sovvenzioni positive, quindi contributi, ma anche interventi i quali, in varie forme, alleviano gli oneri che normalmente gravano sul bilancio di un’impresa (18) . 50. Agevolazioni statali di tale natura non vengono di principio escluse dall’applicazione della normativa sugli aiuti per il fatto di essere ascritte al settore della politica economica (19) o della legislazione fiscale. In particolare, nella sentenza [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (20), che è stata adottata nel 1994, quindi prima della concessione delle agevolazioni fiscali alla [OSCURATO:PERSONA] e alla [OSCURATO:PERSONA], la Corte ha riconosciuto che normative fiscali possono costituire aiuti di Stato. Al riguardo essa osserva «che un provvedimento mediante il quale le pubbliche autorità accordino a determinate imprese un’esenzione fiscale che, pur non implicando un trasferimento di risorse da parte dello Stato, collochi i beneficiari in una situazione finanziaria più favorevole di quella degli altri soggetti tributari passivi costituisce aiuto statale ai sensi dell’art. 92, n. 1, [divenuto art. 87 CE] del Trattato». 51. Per l’applicazione dell’art. 87 CE alle leggi nazionali di natura fiscale non sarebbe poi necessario alcun atto ulteriore del Consiglio o della [OSCURATO:PERSONA]. La circostanza che la [OSCURATO:PERSONA] probabilmente solo a partire da un certo momento abbia iniziato ad esaminare sistematicamente le disposizioni fiscali sotto il profilo della violazione dell’art. 87 CE non esclude che, anche prima di questo momento, la concessione di agevolazioni fiscali possa essere valutata alla luce della normativa sugli aiuti (21) . B – Sviamento di potere 1. Ricevibilità del motivo 52. A sostegno del proprio ricorso (causa C‑186/02 P) la [OSCURATO:PERSONA] sostiene che il Tribunale avrebbe ingiustamente respinto il motivo dello sviamento di potere. [OSCURATO:PERSONA] fa valere tale motivo sia nella causa C‑187/02 P, sia nella causa C‑188/02 P e, a tal riguardo, fa valere inoltre la carenza di una sufficiente motivazione nelle sentenze del Tribunale. 53. In proposito occorre innanzi tutto stabilire che la [OSCURATO:PERSONA] non ha sollevato tali censure in primo grado nella causa T‑127/99 e che il Tribunale conseguentemente non se ne è occupato nella sentenza [OSCURATO:PERSONA]. Pertanto, il corrispondente motivo nella causa C‑187/02 P dev’essere dichiarato irricevibile per le ragioni esposte al paragrafo 42. 54. Nella causa T‑92/00 il corrispondente motivo è stato fatto valere nel ricorso dalla [OSCURATO:PERSONA] contro le affermazioni della [OSCURATO:PERSONA]. Inoltre, la [OSCURATO:PERSONA] sin dall’inizio ha basato il proprio ricorso (causa T‑103/00) sullo sviamento di potere e il Tribunale, una volta riunite le due cause, ha esaminato questo motivo nella sentenza [OSCURATO:PERSONA]. Con il proprio ricorso nella causa C‑188/02 P avverso la sentenza nelle cause riunite T‑92/00 e T‑103/00, la [OSCURATO:PERSONA] può pertanto impugnare le statuizioni del Tribunale relative a questo motivo, senza che l’oggetto della controversia venga ampliato rispetto al procedimento di primo grado. 2. Argomenti delle parti 55. Nelle cause C‑186/02 P e C‑188/02 P le ricorrenti fanno valere che la [OSCURATO:PERSONA] in realtà non sarebbe interessata ad eliminare una distorsione della concorrenza tra imprese, bensì ad armonizzare le differenze tra i sistemi fiscali nazionali. Tuttavia, gli artt. 96 CE e 97 CE, che costituiscono il pertinente fondamento normativo per l’armonizzazione fiscale, presuppongono un atto del Consiglio, cui il Consiglio manifestamente non è disposto. Al punto 85 della sentenza [OSCURATO:PERSONA], il Tribunale avrebbe ingiustamente stabilito che i ricorrenti non avrebbero prodotto alcun elemento a sostegno del fatto che con la decisione la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe in real tà perseguito un obiettivo illecito. Esso avrebbe esaminato solo superficialmente i motivi dedotti dalla [OSCURATO:PERSONA] relativi allo sviamento di potere. 56. [OSCURATO:PERSONA] sostiene, insieme a [OSCURATO:PERSONA], che le ricorrenti non avrebbero prodotto alcun indizio obiettivo che permetta di concludere nel senso che la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe fatto uso dei propri poteri per obiettivi diversi da quelli dichiarati. I loro argomenti si fonderebbero su semplici speculazioni. Non sarebbe possibile comprendere, inoltre, in che termini la decisione della [OSCURATO:PERSONA] sarebbe finalizzata ad un’armonizzazione dei sistemi fiscali. 3. Valutazione 57. Come il Tribunale giustamente ha stabilito nel punto 84 della sentenza [OSCURATO:PERSONA], una decisione è viziata da sviamento di potere solamente ove risulti, sulla base di elementi obiettivi, pertinenti e concordanti, che essa sia stata emanata allo scopo esclusivo, o quanto meno determinante, di raggiungere fini diversi da quelli dichiarati (22) . 58. Le ricorrenti, in realtà, non contestano questa argomentazione. Esse tuttavia sostengono – contrariamente a quanto statuito dal Tribunale – di aver concretamente prodotto i relativi indizi. La questione dell’avvenuta produzione o meno in primo grado di indizi a favore di uno sviamento di potere rientra nell’accertamento dei fatti, alla cui verifica la Corte, a norma dell’art. 225 CE e dell’art. 58, n. 1, dello Statuto, non è competente (23) . Di conseguenza questa parte del motivo deve essere dichiarata irricevibile. 59. [OSCURATO:PERSONA] fa valere, inoltre, un difetto di motivazione nella sentenza [OSCURATO:PERSONA]. Il Tribunale avrebbe esaminato soltanto superficialmente i motivi, ai quali la [OSCURATO:PERSONA] ha fatto riferimento, tra l’altro, nella decisione 10 maggio 1993, 93/337/CEE (in prosieguo: la «decisione 93/337») (24) e nel procedimento nelle cause riunite C‑400/97, C‑401/97 e C‑402/97 (25) . 60. Tuttavia, nel punto 87 della sentenza [OSCURATO:PERSONA] il Tribunale ha fornito una motivazione sufficiente per il rigetto di questo argomento. Una motivazione più ampia non si rendeva necessaria già per il semplice fatto che i motivi della [OSCURATO:PERSONA] richiamati dalla [OSCURATO:PERSONA] non hanno alcuna diretta connessione con l’adozione della decisione attualmente all’esame. La decisione 93/337 riguardava piuttosto un regime di aiuti fiscali nel [OSCURATO:PERSONA]. A tale regime faceva riferimento anche la domanda di pronuncia pregiudiziale nelle cause riunite C‑400/97, C‑401/97 e C‑402/97. 61. Per tali ragioni il motivo dell’erronea valutazione dello sviamento di potere deve essere complessivamente respinto. C – Tutela del legittimo affidamento 62. Nella causa C‑183/02 P la [OSCURATO:PERSONA] fa valere che il Tribunale avrebbe ingiustamente respinto il motivo relativo alla violazione del legittimo affidamento. Invero, essa sarebbe a conoscenza della giurisprudenza costante, secondo la quale il beneficiario di un aiuto non può invocare il proprio legittimo affidamento, se l’aiuto non è stato notificato alla [OSCURATO:PERSONA] conformemente all’art. 88 CE. Nel caso presente, tuttavia, occorrerebbe considerare che la qualificazione del credito d’imposta quale aiuto di Stato non avrebbe potuto essere prevista neanche da un operatore economico diligente. Ciò sarebbe provato, da un lato, dal grado del dibattito che ha investito la questione della selettività della misura e, dall’altro, dalla circostanza che la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe basato la propria decisione 93/337, relativa al sistema di aiuti basco (26), anzitutto su una violazione della libertà di stabilimento e non su una violazione dell’art. 87 CE. Inoltre, successivamente la [OSCURATO:PERSONA] sarebbe rimasta inattiva, nonostante essa fosse a conoscenza delle controverse normative fiscali. 63. [OSCURATO:PERSONA], al contrario, sostiene che sarebbero stati presenti numerosi indizi che permettevano di concludere a favore della qualificazione come misure selettive delle normative controverse. Nella decisione 93/337, infatti, normative analoghe sarebbero state qualificate come aiuti di Stato illegittimi. La presunta inattività non sarebbe rilevante in caso di aiuti non notificati. 64. Come il Tribunale giustamente ha stabilito, il beneficiario di un aiuto può fare legittimo affidamento sulla regolarità dell’aiuto solamente qualora quest’ultimo sia stato concesso nel rispetto della procedura prevista dall’art. 88 CE (27) . 65. L’obbligo di notifica degli aiuti di cui all’art. 88, n. 3, CE è finalizzato, tra l’altro, proprio ad eliminare dubbi di qualsiasi natura in merito al carattere di aiuto di una misura. Se lo Stato membro non si conforma all’obbligo di notifica, un beneficiario dell’aiuto non può, con riguardo al recupero di un aiuto illegittimo, invocare il principio del legittimo affidamento, facendo riferimento alla propria erronea interpretazione dell’art. 87 CE. 66. La tutela dell’affidamento può essere tutt’al più ammessa nel caso in cui il beneficiario, sulla base di fatti concreti o di dichiarazioni della [OSCURATO:PERSONA], poteva confidare nel fatto che un vantaggio ad esso concesso dalle autorità statali non dovesse essere considerato un aiuto (28) . 67. Le statuizioni della [OSCURATO:PERSONA] nella decisione 93/337 non creano tale presupposto. Da un lato, infatti, la decisione non faceva diretto riferimento alle normative adottate dalla [OSCURATO:PERSONA]. Dall’altro, nella decisione la [OSCURATO:PERSONA] è pervenuta alla conclusione che le norme basche prevedevano regimi di aiuti di Stato ai sensi dell’art. 87 CE, come il Tribunale ha giustamente osservato nel punto 237 della sentenza [OSCURATO:PERSONA]. 68. Infine, anche la presunta inattività della [OSCURATO:PERSONA] non giustifica una fattispecie di affidamento. A tal riguardo è sufficiente rilevare che le normative che qui interessano sono state introdotte con la [OSCURATO:PERSONA] n. 22/1994 del 20 dicembre 1994 (pubblicata il 13 gennaio 1995). La decisione della [OSCURATO:PERSONA] sulla concessione del credito d’imposta alla [OSCURATO:PERSONA], fondata su tali normative, risale al 21 ottobre 1997. Il 24 febbraio 1999 la [OSCURATO:PERSONA] ha adottato la controversa decisione. [OSCURATO:PERSONA] non ha chiarito in quale di questi periodi la [OSCURATO:PERSONA] sia rimasta eccessivamente a lungo inattiva, nonostante fosse a conoscenza degli aiuti. 69. Il motivo relativo alla violazione del principio del legittimo affidamento deve essere pertanto respinto. VI – Spese 70. A norma dell’art. 69, n. 2, del regolamento di procedura, che ai sensi dell’art. 118 si applica al procedimento di impugnazione, la parte soccombente è condannata alle spese se ne è stata fatta domanda. Poiché le ricorrenti sono risultate soccombenti, vanno condannate alle spese. 71. A norma dell’art. 69, n. 4, terzo comma, del regolamento di procedura, che ai sensi dell’art. 118 parimenti si applica al procedimento di impugnazione, la Corte può decidere che una parte interveniente diversa da uno Stato membro o da un’istituzione sopporti le proprie spese. Conseguentemente, il [OSCURATO:PERSONA] nella causa C‑187/02 P e [OSCURATO:PERSONA] nelle cause C‑186/02 P e C‑188/02 P vanno condannati a sopportare le proprie spese. VII – Conclusione 72. In conclusione propongo alla Corte di statuire sul ricorso nei termini seguenti: – Causa C‑183/02 P ([OSCURATO:PERSONA]/[OSCURATO:PERSONA]) 1) Il ricorso è respinto. 2) [OSCURATO:PERSONA] SA è condannata alle spese. – Causa C‑186/02 P ([OSCURATO:PERSONA] SA e a./[OSCURATO:PERSONA]) 1) Il ricorso è respinto. 2) [OSCURATO:PERSONA] SA e la [OSCURATO:PERSONA] SA sono condannate alle spese. 3) [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] sopporta le proprie spese. – Causa C‑187/02 P ([OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] ‑ [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA]/[OSCURATO:PERSONA]) 1) Il ricorso è respinto. 2) [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] ‑ [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] è condannato alle spese. 3) [OSCURATO:PERSONA] del [OSCURATO:PERSONA] sopporta le proprie spese. – Causa C‑188/02 P ([OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] ‑ [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA]/[OSCURATO:PERSONA]) 1) Il ricorso è respinto. 2) [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] ‑ [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] è condannato alle spese. 3) [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] sopporta le proprie spese. (1) . (2)  – [OSCURATO:PERSONA] SA, che aveva originariamente sede nella [OSCURATO:PERSONA], ha fondato la [OSCURATO:PERSONA] SA, con sede in Laguardia ([OSCURATO:PERSONA]) e le ha trasferito le proprie attività. In prosieguo, queste due parti verranno citate riassuntivamente come la «[OSCURATO:PERSONA]». (3)  – Decisione della [OSCURATO:PERSONA] 24 febbraio 1999, 1999/718/CE, relativa all'aiuto di Stato concesso dalla Spagna a [OSCURATO:PERSONA] SA ([OSCURATO:PERSONA]) (GU L 292, pag. 1) e decisione della [OSCURATO:PERSONA] 22 dicembre 1999, 2000/795/CE, relativa all'aiuto di Stato concesso dalla Spagna in favore di [OSCURATO:PERSONA] SA e [OSCURATO:PERSONA] SA (notificata con il numero C(1999) 5203) (GU L 318, pag. 36). (4)  – Cause riunite T‑127/99, T‑129/99 e T‑148/99, [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] e a./[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. II‑1275; in prosieguo: la «sentenza [OSCURATO:PERSONA]»). (5)  – Cause riunite T‑92/00 e T‑103/00, [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] e a./[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. II‑1385; in prosieguo: la «sentenza [OSCURATO:PERSONA]»). (6)  – V., relativamente a questa normativa, nel dettaglio, il punto 6 della sentenza [OSCURATO:PERSONA]. (7)  – V., al riguardo, nel dettaglio, i punti 11‑29 della sentenza [OSCURATO:PERSONA] (cit. alla nota 4). (8)  – Cit. alla nota 3. (9)  – V., al riguardo, nel dettaglio, anche i punti 7‑13 della sentenza [OSCURATO:PERSONA] (cit. alla nota 5). (10)  – Cit. alla nota 3. (11)  – Decisione della [OSCURATO:PERSONA] 11 luglio 2001, 2002/820/CE, relativa al regime di aiuti di Stato applicato dalla Spagna a favore di alcune imprese di [OSCURATO:PERSONA] sotto forma di credito fiscale del 45% degli investimenti [notificata con il numero C(2001) 1759] (GU L 296, pag. 1). (12)  – Decisione della [OSCURATO:PERSONA] 11 luglio 2001, 2002/892/CE, relativa al regime di aiuti di Stato al quale la Spagna ha dato esecuzione in favore di alcune imprese di recente costituzione in [OSCURATO:PERSONA] [notificata con il numero C(2001) 1760] (GU L 314, pag. 1). (13)  – Cause T‑227/01 ([OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] e a./[OSCURATO:PERSONA]) e T‑265/01 ([OSCURATO:PERSONA]/[OSCURATO:PERSONA]) relative alla decisione C(2001) 1759; cause T‑230/01 ([OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] e a./[OSCURATO:PERSONA]) e T‑267/01 ([OSCURATO:PERSONA]/[OSCURATO:PERSONA]) relative alla decisione C(2001) 1760. Sono inoltre pendenti numerosi altri procedimenti che riguardano analoghe normative di altre regioni della Spagna. [OSCURATO:PERSONA] ha, inoltre, presentato ricorso contro la Spagna dinanzi alla Corte ai sensi dell'art. 226 CE per mancata attuazione delle decisioni C(2001) 1759 e C(2001) 1760 (cause C‑485/03 e C‑488/03). (14)  – Conclusioni del Consiglio ECOFIN del 1 dicembre 1997 in materia di politica fiscale – Risoluzione del Consiglio e dei rappresentanti di governi degli Stati membri, riuniti in sede di Consiglio, del 1 dicembre 1997, su un codice di condotta in materia di tassazione delle imprese – Tassazione del risparmio (GU C 2, pag. 1). V., in particolare, la lettera J della risoluzione contenuta nell'allegato 1 sul codice di condotta in materia di tassazione delle imprese. (15)  – GU C 384, pag. 3. (16)  – Per tale motivo risulta poco comprensibile il ragionamento alla base della rinuncia parziale. (17)  – V., tra l'altro, sentenze 1° giugno 1994, causa C‑136/92 P, [OSCURATO:PERSONA]/[OSCURATO:PERSONA] e a. (Racc. pag. I‑1981, punto 59); 28 maggio 1998, causa C‑7/95 P, Deere/[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑3111, punto 62), e 7 novembre 2002, cause riunite C‑24/01 P e C‑25/01 P, [OSCURATO:PERSONA] e a./[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑10119, punto 62). (18)  – Sentenze 23 febbraio 1961, causa 30/59, [OSCURATO:PERSONA] in Limburg/[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. 3, punto 43); 1 dicembre 1998, causa C‑200/97, Ecotrade (Racc. pag. I‑7907, punto 34), e 8 novembre 2001, causa C‑143/99, Adria‑[OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] & [OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑8365, punto 38). (19)  – Sentenza 24 febbraio 1987, causa 310/85, Deufil/[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. 901, punto 8). (20)  – Sentenza 15 marzo 1994, causa C‑387/92, [OSCURATO:PERSONA] de [OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑877, punto 14); successivamente confermata dalla sentenza 19 maggio 1999, causa C‑6/97, Italia/[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑2981, punto 16). (21)  – Già nel 1963, comunque, la [OSCURATO:PERSONA], in risposta ad una richiesta del parlamentare Burgbacher, si è dichiarata dell'avviso che l’esenzione fiscale rientra tra i potenziali aiuti (GU 1963, n. 125, pag. 2235). (22)  – Sentenze 21 giugno 1984, causa 69/83, Lux/Corte dei conti (Racc. pag. 2447, punto 30), e 22 novembre 2001, causa C‑110/97, [OSCURATO:PERSONA]/Consiglio (Racc. pag. I‑8763, punto 137). (23)  – Sentenze 17 dicembre 1998, causa C‑185/95 P, Baustahlgewebe/[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑8417, punto 24), e [OSCURATO:PERSONA] e a. (cit. alla nota 17, punto 65). (24)  – Decisione della [OSCURATO:PERSONA] 10 maggio 1993, 93/337/CEE, relativa ad un sistema di aiuti fiscali agli investimenti nel [OSCURATO:PERSONA] (GU L 134, pag. 25). (25)  – V. le conclusioni dell’avvocato generale Saggio 1º luglio 1999 (Racc. pag. I‑1073, in particolare pag. I‑1074) in questo procedimento. Ad una decisione della Corte nel merito non si è più pervenuti, poiché la domanda di pronuncia pregiudiziale è stata ritirata dopo la rinuncia agli atti nella causa principale. (26)  – Cit. alla nota 24. (27)  – Sentenze 20 settembre 1990, causa C‑5/89, [OSCURATO:PERSONA]/Germania (Racc. pag. I‑3437, punto 14); 14 gennaio 1997, causa C‑169/95, Spagna/[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑135, punto 51), e 20 marzo 1997, causa C‑24/95, [OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. I‑1591, punto 25). (28)  – V. l’eccezione costituita dal caso che era alla base della sentenza 24 novembre 1987, causa 223/85, RSV/[OSCURATO:PERSONA] (Racc. pag. 4617).