Cassazione n. 08483/2023

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.11226/2020 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:SOCIETA]., domiciliata ex lege in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] , presso la CANCELLERIA della CORTE di CASSAZIONE, rappresentata e difes a dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. del VENETO n. 1539 /2018 depositata il20 dicembre 2018. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20/01/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. A seguito di controlli della [OSCURATO:PERSONA] di Vicenza dell’Agenzia delle entrate e di attività di verifica e di indagini di polizia giudiziaria che avevano riguardato GIACOMETTI [OSCURATO:PERSONA] ed [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., era risultato che la prima aveva emesso fatture per operazioni oggettivamente inesistenti, così come già nei confronti dell’Olearia, anche nei confronti, per l’anno di imposta 2010, di [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:SOCIETA]., in ordine alla vendita di “pallets” usati per euro 212.914,11 oltre IVA per euro 42.583,00. Invero, nel 2010, il Giacometti non era intestatario di automezzi, non aveva posto in essere operazioni di acquisto, non aveva avuto come fornitori società di trasporto, non si era avvalso di vettori per la consegna della merce e disponeva di una sede [OSCURATO:PERSONA] (PD), da cui la merce sarebbe partita, ove, in esito a sopralluogo della GdF, non era stata reperita alcuna indicazione della relativa ditta individuale. 1.1. Stante quanto precede, in data 4 marzo 2016, [OSCURATO:PERSONA] era attinta da avviso di accertamento n. T6S020600473/2016, spiccato dalla [OSCURATO:PERSONA] di Padova dell’Agenzia, con cui, giusta l’appurata inesistenza delle operazioni poste in essere dal Giacometti, venivano recuperati a tassazione maggiori redditi di impresa e maggiore IVA. Alla notifica dell’avviso seguiva contraddittorio in fase di accertamento con adesione, ad esito del quale l’Ufficio verificava che la fornitura della merce era avvenuta realmente, ancorché non da parte del Giacometti, bensì da parte di ditte rumene. 1.2. In ragione di ciò, in data 30 agosto 2016, l’Ufficio notificava a [OSCURATO:PERSONA] provvedimento di autotutela n. T6SX20600431/2016, mediante il quale le operazioni fatturate venivano riqualificate da oggettivamente a soggettivamente inesistenti. 2. In data 31 agosto 2016, [OSCURATO:PERSONA] proponeva impugnazione avverso l’avviso di accertamento. 3. La CTP di Padova, con sentenza n. 115/5/2018 depositata in data 11 gennaio 2018, dichiarava il ricorso inammissibile, aderendo all’eccezione formulata in controdeduzioni dall’Agenzia circa l’assoluta incertezza della domanda, in considerazione del fatto che tutte le contestazioni si riferivano all’originario rilievo di inesistenza oggettiva delle operazioni, senza tener conto del sopravvenuto provvedimento di autotutela. 4. Cartaria commerciale proponeva appello. 5. La CTR, con la sentenza in epigrafe, “in riforma della sentenza impugnata[,] annullava gli avvisi di accertamento [nn.] T6S020600473/2016 e T6SX20600431/2016”. Rilevava infatti la CTR quanto segue: - il provvedimento di autotutela non è atto autonomo e separato rispetto all’originario avviso di accertamento, ma mera sua integrazione; - l’impugnazione dell’originario avviso di accertamento si estende anche al provvedimento di autotutela; - nel merito, le deduzioni di [OSCURATO:PERSONA] sono pienamente convincenti in riferimento alla sua buona fede; - i dubbi sulla reale attività del Giacometti non possono di per sé estendersi all’effettività dei rapporti con [OSCURATO:PERSONA] né involgere l’eventuale piena consapevolezza di quest’ultima in ordine alla fittizietà soggettiva delle operazioni fatturate; - come evidenziato anche dal giudice penale, nessun elemento consente di ipotizzare un’adesione soggettiva, anche solo sul piano della colpa, di [OSCURATO:PERSONA] ad una frode carosello attuata dalle ditte rumene per il tramite del Giacometti; -l’affermazione di cui all’avviso n. T6SX20600431/2016, a termini della quale [OSCURATO:PERSONA] non poteva ignorare che la merce fosse fornita da altri soggetti per il fatto che il Giacometti si recava presso [OSCURATO:PERSONA] due volte al mese, era apodittica ed assertiva. 6. Avverso la sentenza della CTR l’Agenzia propone ricorso per cassazione nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] con quattro motivi, cui quest’ultima resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo di denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 18 e 19 D.Lgs. n. 546 del 1992 e 112 cod. proc. civ. 1.1. La sentenza impugnata è errata per aver ritenuto l’estensione automatica dell’impugnazione dell’originario avviso di accertamento al provvedimento di autotutela. È la stessa CTR a riconoscere che la modifica mediante questo operata dall’Ufficio “non appa[re] marginale laddove si capovolge l’impostazione originaria di inesistenza oggettiva delle prestazioni dedotte in fittizietà soggettiva”. L’autoannullamento di cui si controverte comporta dunque una nuova imposizione, che avrebbe dovuto essere autonomamente impugnata. 2. Con il secondo motivo di denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 19, 21 e 54 d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 2697 e 2727 cod. civ. 2.1. La CTR erroneamente assume non avere l’Ufficio adempiuto ad un onere probatorio da cui in realtà non era gravato. L’Ufficio aveva infatti fornito una serie di attendibili riscontri indiziari volti a supportare la contestazione di un’effettiva fornitura della merce, ancorché non da parte del Giacometti, che non aveva né organizzazione né mezzi per provvedervi, ma da parte di terzi, che effettuavano la consegna della merce direttamente all’acquirente italiano, previa, tuttavia, fittizia transizione attraverso il Giacometti, di modo che la successiva cessione potesse comportare l’addebito dell’IVA. A fronte di ciò, sarebbe stato onere di [OSCURATO:PERSONA] dimostrare di trovarsi nelle condizioni di non sapere o non poter sapere che il suo acquisto si inseriva in una catena frodatoria. La CTR non ha effettuato un accertamento sulla capacità indiziaria degli elementi offerti dall’Ufficio, apoditticamente ritenuti inidonei, ed ha ritenuto l’equivalenza tra esistenza delle fatture ed esistenza delle operazioni, nonostante l’inattendibilità delle prime. 3. Con il terzo motivo di denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., omesso esame di un fatto decisivo controverso. 3.1. Le considerazioni di cui al motivo precedente rilevano anche sotto il profilo dell’omesso esame, da parte della CTR, degli indizi addotti dall’Ufficio a supporto della soggettiva fittizietà delle operazioni di cui alle fatture. 4. Con il quarto motivo di denuncia, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa applicazione degli artt. 654 cod. proc. civ. e 2697 cod. civ. 4.1. La sentenza impugnata pare indebitamente appiattirsi sul contenuto del giudizio penale. 5. A fronte della proposizione del ricorso per cassazione nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:SOCIETA]., nonché, nei gradi di merito, della proposizione da parte di questa del ricorso introduttivo del giudizio e di quello in appello, si impone la questione, rilevabile d’ufficio, della verifica dell’integrità del contraddittorio, giust’appunto già nei gradi di merito, indi nel presente grado di legittimità, con riferimento ai soci, venendo in linea di conto riprese riguardanti sia le imposte dirette che indirette. 5.1. Invero, vale il principio a termini del quale, ai fini delle imposte sui redditi, la possibilità di imputazione ai soci di società di persone di maggiori redditi in derivazione da quello accertato in capo alla società determina, in sede di impugnazione dell’atto impositivo, un’ipotesi di litisconsorzio necessario tra gli uni e l’altra. Un tanto, in effetti, costituisce il punto di approdo di una lunga elaborazione giurisprudenziale, culminata con il principio enunciato da Sez. U, n. 14815 del 04/06/2008, Rv. 603330 - 01, a tenore del quale “l'unitarietà dell'accertamento che è alla base della rettifica delle dichiarazioni dei redditi delle società di persone e delle associazioni di cui all'art. 5 d.P.R. [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 917 e dei soci delle stesse e la conseguente automatica imputazione dei redditi a ciascun socio, proporzionalmente alla quota di partecipazione agli utili ed indipendentemente dalla percezione degli stessi, comporta che il ricorso tributario proposto, anche avverso un solo avviso di rettifica, da unodei soci o dalla società riguarda inscindibilmente sia la società che tutti i soci - salvo il caso in cui questi prospettino questioni personali - sicché tutti questi soggetti devono essere parte dello stesso procedimento e la controversia non può essere decisa limitatamente ad alcuni soltanto di essi; siffatta controversia, infatti, non ha ad oggetto una singola posizione debitoria del o dei ricorrenti, bensì gli elementi comuni della fattispecie costitutiva dell'obbligazione dedotta nell'atto autoritativo impugnato, con conseguente configurabilità di un caso di litisconsorzio necessario originario. Conseguentemente, il ricorso proposto anche da uno soltanto dei soggetti interessati impone l'integrazione del contraddittorio ai sensi dell'art. 14 d.lgs. 546/92 (salva la possibilità di riunione ai sensi del successivo art. 29) ed il giudizio celebrato senza la partecipazione di tutti i litisconsorzi necessari è affetto da nullità assoluta, rilevabile in ogni stato e grado del procedimento, anche di ufficio”. Recentemente, viepiù, si è affermato che, “in tema di contenzioso tributario, il principio secondo cui in virtù dell'unitarietà dell'accertamento sussiste litisconsorzio necessario tra soci e società di persone opera anche ove quest'ultima si estingua per effetto della cancellazione dal registro delle imprese, atteso che, a seguito di tale evento, i soci succedono nella posizione processuale dell'ente estinto, venendosi a determinare, tra di essi, una situazione di litisconsorzio necessario per ragioni processuali, a prescindere dalla scindibilità o meno del rapporto sostanziale” (Sez. 5, n. 6285 del 14/03/2018, Rv. 647465-01). 6. Nel caso che ne occupa, né dalla sentenza impugnata né dagli atti delle parti risulta evidenza della doverosa estensione del contraddittorio, già dal primo grado di giudizio, anche ai soci della società, pur eretta con le forme della società in nome collettivo. Entrambe le sentenze di merito, pertanto, devono essere annullate e cassate con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Padova, affinché proceda al giudizio, previa integrazione del contraddittorio nei confronti dei litisconsorzi necessari. Segnando la presente ordinanza una netta cesura tra le fasi anteatte del giudizio e quelle che andranno ad ulteriormente svolgersi, con conseguente definitiva valenza decisoria della stessa, può procedersi alla regolazione delle spese di lite sin qui maturate: spese che, con riferimento a tutti i gradi, a mente del rilievo d’ufficio del difetto, pur originario, di integrità del litisconsorzio, paiono suscettive di essere integralmente compensate tra le parti. P.Q.M. La Corte, decidendo sul ricorso, dichiara la nullità dei giudizi di merito, cassa la sentenza impugnata e quella di primo grado e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di primo grado di Padova in diversa composizione pe