Cassazione n. 00972/2026

ciato la seguente ORDINANZA sul ricorso n. R.G. 23857-2023proposto da: [OSCURATO:PERSONA], in persona del Sindacopro tempore, rappresentato e difeso dall’AvvocatoDONATO ANTONUCCI giusta procura speciale in atti -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentate e difese da gli Avvocat i [OSCURATO:PERSONA] e ROSAMARIA NICASTROgiusta procura speciale in atti -controricorrentie ricorrenti incidentali- avverso lasentenza n. 16/2023 della [OSCURATO:PERSONA] GRADO di TRENTO,depositata l’ 1 / 6 /202 3 ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 2/12/2025 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. ssa ANTONELLA DELL'[OSCURATO:PERSONA] Il Comune di Peio propone ricorso, affidato a tre motiv i , per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la Commissione tributaria regionale di Trento aveva respintol’appello avverso la sentenza n.51/2022 emessa dalla Commissione tributaria provinciale di Trento in accoglimento del ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. e [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. avverso avvis i di accertamento ICI 2005 — 2008 notificati dal Comune diPeio. [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. e [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. resist ono con controricorsoed hanno proposto ricorso incidentale condizionato, affidato, rispettivamente,a due motivi e ad unico motivo. Entrambe le partihanno, da ultimo , depositato memoria difensiva . [OSCURATO:PERSONA] 1.1. C on il primo motivo il ricorrente principale denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 4), c.p.c., nullità della sentenza impugnata per violazione dell’art.132 c.p.c., dell’art.36 D.Lgs. n.546/1992, e dell’art.111 Cost. avendo i Giudici d’appello deciso la controversia con motivazione meramente apparente rigettando il motivo di gravame relativo alla mancata applicazione della nuova determinazione delle rendite catastali alle annualità pregresse. 1.2. La doglianza è infondata. 1.3.Per costante giurisprudenza di questa Corte (cfr., tra le molte, Cass. n. 15883 del 2017 ; Cass. n. 9105 del 2017 ; Cass. S ez. U nite n. 22232del 2016; Cass. n. 9113 del 2012 ; Cass. n. 16736 del 2007 ), ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorché il giudice di merito ometta di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento, ovvero li indichi senza un'approfondita disamina logica o giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento. 1.4. Nella fattispecie in esame la sentenza impugnata esplicita in maniera sufficiente la ratio decidendi laddove è stata confermata la pronuncia di primo grado circa l’inapplicabilità della stima delle rendite catastali effettuate dal Comune«che, all’epoca dell’adozione degli avvisi di accertamento, non erano ancora state determinate», consentendo il controllo del percorso logico —giuridico che ha portato alla decisione. 2.1. Con il terzo motivo, da esaminare preliminarmente per ragioni logico-giuridiche, in quanto teoricamente pregiudiziale, il ricorrente denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c. violazione dell’art.7, L. n.212/2002, dell’art.3, L.n. 241/1990 per avere i Giudici d’appello erroneamente ritenuto carenti di motivazione gli atti impugnati, con i quali era stata applicata l’aliquota d’imposta a un valore degli immobili determinato sulla base di una «perizia tecnica» effettuata da un altro ente pubblico per distinte ragioni, non allegata né riprodotta nell’accertamento e non conosciuta dallecontribuenti. 2.2. La doglianza è fondata. 2.3. In tema di imposta comunale sugli immobili (ICI), l’obbligo motivazionale dell’accertamento è assolto, infatti,quando il contribuente è stato posto nella condizione di conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali, al fine di contestare efficacemente l’aned il quantum dell’imposta; ne consegue, quindi, che il requisito motivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivi e oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l’indicazione dei fatti astrattamente giustificativi di essa per delimitare l’ambito delle ragioni adducibili dall’ente impositore nell’eventuale successiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettivo verificarsi dei fatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva, ma dovendosi escludere, comunque, la sufficienza della motivazione dell’atto impositivo dal fatto di una compiuta difesa del contribuente in giudizio(cfr. Cass. n. 26431/2017). 2.4. Ove, pertanto, l'accertamento specifichi detti estremi del rapporto sostanziale, lo stesso deve ritenersi correttamente effettuato, ipotesi che ricorre nel caso in esame, in cui è incontestata l’indicazione delle unità immobiliari sottoposte a tassazione, con i relativi estremi identificativi, e deicorrelati criteri di computo, e di determinazione, della base imponibile e dell'imposta dovuta, qual articolati in relazione alla tipologia di dette unità immobiliari, restando, poi, affidate al giudizio di impugnazione dell’atto le questioni riguardanti l’effettiva congruità della stima del valore degli immobili sulla base della perizia effettuata dall’Ente impositore. 3.1.Con il secondo motivo il ricorrente denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c., violazione dell’art. 5, c omma 3, D.Lgs. n. 504/1992, anche in relazione all’art.1 qui n qu i es D.L. n.44/2005, e degli artt. 3 e 53 Cost. per avere i Giudici di secondecure erroneamente respinto il gravame del Comune circa l’efficacia degli effetti della rendita catastale dal momento della richiesta del contribuente, nella speciededucendo che, essendo «assai risalentinel tempo ed antecedenti alle annualità oggetto di contenzioso, dette rendite ...(avrebbero dovuto) ... essere applicate agli avvisi di accertamento ICI dal 2005 al 2008». 3.2 La censura va accolta nei limiti di seguito indicati. 3.3. In tema di ICI, il metodo di determinazione della base imponibile collegato alle iscrizioni contabili, previsto dal D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504, art. 5, comma 3, per i fabbricati classificabili nel gruppo catastale D, non iscritti in catasto, interamente posseduti da imprese e distintamente contabilizzati, fino all'anno nel quale i medesimi sono iscritti in catasto con attribuzione di rendita, vale sino a che la richiesta di attribuzione della rendita non viene formulata, mentre, dal momento in cui fa la richiesta, il proprietario, pur applicando ormai in via precaria il metodo contabile, diventa titolare di una situazione giuridica nuova derivante dall'adesione al sistema generale della rendita catastale, sicché può essere tenuto a pagare una somma maggiore (ove intervenga un accertamento in tali sensi), o avere diritto di pagare una somma minore, potendo, quindi, chiedere il relativo rimborso nei termini di legge» (così Cass., SS.UU., n. 3160/2011 e, nello stesso senso, Cass., SS.UU., 3666/2011;Cass. n. 11424/2022; Cass. n. 26397/2021; Cass. n. 11472/2018; Cass. n. 4613/2018; Cass. n. 16793/2017; Cass. n. 18056/2016; Cass. n. 12330/2016; Cass. n. 13443/2012; Cass. n. 23600/2011). 3.4. Il valore determinato con riferimento alla rendita dei fabbricati similari già iscritti produce dunque effetti meramente provvisori (cioè,fino alla «comunicazione»della «rendita attribuita»), mentre la comunicazione di attribuzione della rendita impone alle parti del rapporto tributario concernente l'ICI (pure nel vigore del citato art. 74) di determinare l'imposta effettivamente dovuta, anche per le annualità pregresse, in base alla « rendita attribuita » (cfr. Cass. S.U. n. 3160/2011, Cass. n. 14402/2017, tutte citate da Cass. n. 7652/2018). 3.5. Nella decisione delle Sezioni Unite viene anche ribadito che il «criterio di calcolo dell' ICI ... basato sul valore dei fabbricati risultante dalle scritture contabili dell' imprenditore» costituisce, per i fabbricati considerati nel terzo comma dell' art. 5, D.Lg.vo n. 504 del 1992, un «criterio di calcolo dell'ICI» autonomo rispetto a quello (da adottare, invece, per i «fabbricati iscritti in catasto») che assume a parametro di riferimento l'"ammontare delle rendite risultanti in catasto" o (specificamente «per i fabbricati, diversi indicati nel comma 3, non iscritti in catasto, nonché per i fabbricati per i quali sono intervenute variazioni permanenti ... » ) , che impone di far riferimento (in via provvisoria) alla rendita di «fabbricati similari già iscritti», e, soprattutto, definitivo, nel senso (Cass., trib., 29 ottobre 2010 n. 22123) dell’immodificabilità di quel «criterio»(contabile) almeno per i periodi di imposta antecedenti (oppure, fino) all'anno di presentazione della richiesta di attribuzione della rendita catastale». 3.6. Ciò posto, lesocietà, come è incontestato, ha nno versato per le annualità in contestazione (2005—2008) l’ICI, ai sensi del comma 3 dell’art. 5 D.lgs. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 504, e cioè secondo il c.d. valore contabile o di libro risultante dal bilancio, fino all’attribuzione della rendita definitiva (avvenuta con sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado di Trento n. 12 del 2023), mentre le stesse contribuenti evidenziano di non aver mai presentato domanda di accatastamento in relazione alle centrali elettriche in oggetto. 3.7. Il Comune ha quindi cor r ettament e notificato , tra il 2010 ed il 2013,in data anteriore all’attribuzione della rendita definitiva, gli avvisi di accertamento impugnati facendo ricorso al c riterio di calcolo dell'ICI basato sul valore dei fabbricati risultante dalle scritture contabili dell'imprenditore, atteso che solo la comunicazione di attribuzione della rendita impone alle parti del rapporto tributario concernente l'ICI (pure nel vigore del citato art. 74) dideterminare l'imposta effettivamente dovuta, anche per le annualità pregresse, in base alla rendita attribuita (Cass., S.U., 9 febbraio 2011, n. 3160, cit.; Cass. 9 giugno 2017, n. 14402), mentre, laddove la richiesta di attribuzione della rendita non sia stata formulata, il proprietario del fabbricato è tenuto ad applicare il regime del valore contabile. 3.8. Ne consegue l’erroneità della sentenza impugnata che ha affermato l’illegittimità della notifica degli avvisi di accertamento, da parte del Comune, mediante applicazione del criterio contabile «in attesa delle propedeutiche determinazioni catastali», con necessità, quindi, di rinnovare l’esame sul tema in oggetto in base ai suddetti principi. 4.1. Con il primo motivo di ricorso incidentale Enel denuncia, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c. violazione dell’art. 1, comma 161, della L. 296/2006 in relazione all’eccepito vizio di nullità dell’accertamento relativo all’annualità 2006 per tardività della notifica. 4.2. La censura è infondata. 4.3.Come più volte affermato da questa Corte, in tema d'ICI, l'art. 1, comma 161, della l. n. 296 del 2006, che ha abrogato dal 1° luglio 2007 il previgente art. 71, comma 1, del d.lgs. n. 507 del 1993 ed ha aumentato da tre a cinque anni il termine di decadenza per l'esercizio del potere di accertamento dell'Amministrazione finanziaria, si applica, ai sensi del predetto art. 1, comma 171, anche ai rapporti d'imposta precedenti alla data della sua entrata in vigore (1° gennaio 2007) ( cfr. Cass. n. 20797/2016). 4.4. Nel caso di specie, con riferimento all'anno 2006, oggetto di censura, l'accertamento poteva essere effettuato entro il 31 dicembre 2012 e l’avvisodi accertamento è stat o notificat o, come è incontestato, entro tale data (in particolare, il 3.1.2012) , cosicché i l motivo deve essere respinto, stante la tempestività dell'avviso. 5.1. Con il secondo motivo di ricorso incidentale di Enel e con unico motivo di ricorso incidentale di Hydro le controricorrenti denuncia no , ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3), c.p.c. violazione degli artt. 2 e 5 del D.Lgs. n. 504/1992 e deducono di ave r chiesto che – in riforma della sentenza appellata - le sanzioni irrogate negli accertamenti dal Comune venissero comunque disapplicateper sussistenza di condizioni di incertezza normativa. 5.2. La doglianza è fondata sulla scorta delle seguenti considerazioni, che assumono valore dirimente. 5.3. La sentenza oggi impugnata ha esclusivamente ad oggetto la questione dell’applicazione delle sanzioni sul mancato pagamento integrale dell’imposta ICI mentre non è oggetto del contendere in questo giudizio quali beni fossero oggetto di valutazione, ai fini catastali,per il pagamento dell’ICI. 5.4.In diverse occasioni la S.C. ha accertato che con riferimento agli impianti di produzione di energia idroelettrica, dopo l'entrata in vigore dell'art. 1 quinquies del d.l. n. 44 del 2005, conv., con modif., dalla l. n. 88 del 2005, sussisteva obiettiva incertezza normativa in ordine alla concreta individuazione dei manufatti che avrebbero dovuto essere considerati ai fini della determinazione della base imponibile ICI e del valore da attribuire agli stessi (cfr. Cass. n. 4169/2020 ; conf. Cass. nn. 15078/2023, 18512/2022). 5.5. Tale accertamento è stato condotto alla luce dei principi da tempo espressi in sede di legittimità, secondo cui in tema di responsabilità amministrativa tributaria, la condizione d'inevitabile «incertezza normativa tributaria» sul contenuto, sull'oggetto e sui destinatari della norma tributaria, che costituisce causa di esenzione, consiste in un'oggettiva impossibilità, accertabile esclusivamente dal giudice, d'individuare la norma giuridica in cui sussumere un caso di specie, mentre resta irrilevante l'incertezza soggettiva, derivante dall'ignoranza incolpevole del diritto o dall'erronea interpretazione della normativa o dei fatti di causa (in questo senso Cass. n. 10314/2019, n. 13076/2015, n. 4394/2014, n. 3113/2014, n. 24670/2007). 5.6. L'art. 1 quinquies del d.l. 31 marzo 2005, n. 44, convertito dalla legge 31 maggio 2005, n. 88, ha previsto quanto segue: «1. Ai sensi e per gli effetti dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'articolo 4 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n. 652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, limitatamente alle centrali elettriche, si interpreta nel senso che i fabbricati e le costruzioni stabili sono costituiti dal suolo e dalle parti ad esso strutturalmente connesse, anche in via transitoria, cui possono accedere, mediante qualsiasi mezzo di unione, parti mobili allo scopo di realizzare un unico bene complesso. Pertanto, concorrono alla determinazione della rendita catastale, ai sensi dell'articolo 10 del citato regio decreto-legge, gli elementi costitutivi degli opifici e degli altri immobili costruiti per le speciali esigenze dell'attività industriale di cui al periodo precedente anche se fisicamente non incorporati al suolo. I trasferimenti erariali agli enti locali interessati sono conseguentemente rideterminati per tutti gli anni di riferimento». 5.7. Con l’arresto n. 4169 del 2020 sopra richiamato la Corte ha osservato che la norma ha individuato nuovi criteri per la determinazione della rendita catastale, prescrivendo che debbano essere considerati, non solo, i fabbricati censiti in catasto con la categoria D, ma anche gli impianti mobili ad essi connessi e necessari per la produzione di energia elettrica ed ulteriori elementi di pregressa incertezza sono stati desunti dalla Circolare dell'Agenzia del Territorio 6/2012 la cui finalità era proprio quella di dare risposta ai numerosi quesiti finalizzati a chiarire, nell'ambito dell'accertamento catastale, le metodologie tecnico operative per la determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari da recensire nei gruppi D ed E. 5.8. In proposito la richiamata pronuncia, in modo del tutto condivisibile, ha osservato che tale Circolare, invero, adottata ben sette anni dopo l'entrata in vigore dell'art. 1 quinquies del d.l. 31 marzo 2005, n. 44, sottendeva il permanere di dubbi nell'applicazione della legge pur essendo decorsi sette anni dall'entrata in vigore dell'art. 1 quinquies del d.l. 31 marzo 2005, n. 44. 5.9. A ciò si aggiunga che tale intervento chiarificatore dell'Agenzia è stato trasfuso sul piano normativo con la legge n. 190/2014, la quale, all'art. 1, ha disposto che «nelle more dell'attuazione delle disposizioni relative alla revisione della disciplina del sistema estimativo del catasto dei fabbricati, di cui all'articolo 2 della legge 11 marzo 2014, n. 23, ai sensi e per gli effetti dell'articolo 1, comma 2, della legge 27 luglio 2000, n. 212, l'articolo 10 del regio decreto-legge 13 aprile 1939, n.652, convertito, con modificazioni, dalla legge 11 agosto 1939, n. 1249, e successive modificazioni, si applica secondo le istruzioni di cui alla circolare dell'Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012, concernente la «Determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico estimativi»(Nello stesso senso, sempre in controversia [OSCURATO:PERSONA] spa e per Ici 2006, anche Cass. n. 16006 del 2019). 5.10. Nella fattispecie in esame, l'incertezza normativa oggettiva tributaria rileva, trattandosi di avviso di accertamento per il pagamento dell’imposta per gli anni 2005/2008, che ricadono in un periodo in cui i riportati chiarimenti sul piano giurisprudenziale e normativo menzionati non erano ancora intervenuti. 5.11. Quanto esposto induce inequivocabilmente a ritenere sussistente l'incertezza in cui versava la società contribuente nel periodo immediatamente successivo all'entrata in vigore della norma, con esclusione, pertanto, dell’elemento soggettivo della colpevolezza e con conseguente non debenza delle sanzioni. 6. Alla stregua delle valutazioni che precedono, consegue l’accoglimento del ricorso del Comune, quanto al secondo ed al terzo motivo, respinto il primo motivo, nonché l’accoglimento del secondo motivo di ricorso incidentale di [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., respinto il primo motivo,e dell’unico motivo di ricorso incidentale di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.,con la cassazione della sentenza impugnata e rinvio per nuovo esame alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del [OSCURATO:PERSONA] in diversa composizione, cui demanda di pronunciare anche sulle spesedel giudizio di legittimità. P.Q.M la Corte accoglie il secondo ed il terzo motivo di ricorsoprincipale, respinto il primo; accoglie il s econdo motivo di ricorso incidentale di [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., respinto il primo motivo, e l’unico motivo di ricorso incidentale di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.;cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia alla Corte di giustiz