Cassazione n. 38080/2022

ere ha pronunciato la seguente ORDINANZAINTERLOCUTORIA sul ricorso n. 16848/2015proposto da: [OSCURATO:PERSONA] 2001 di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. (già [OSCURATO:PERSONA] 2001 Acquasaliente di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA].), nella persona del legale rappresentante pro tempore, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], tutti elettivamente domiciliati in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 62, presso lo studio dell'Avv. [OSCURATO:PERSONA], che li rappresenta e difende giusta procura estesa in calce al ricorso per cassazione.- r icorrenti - contro Agenzia delle Entrate, nella persona del Direttore pro tempore , rappresentato e difes o dall'Avvocatura Generale dello Stato, presso i cui uffici è domiciliata in Roma, alla via dei Portoghesi, n. 12. controricorrente- avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] d el VENETO, n. 41/22/15, depositata il 7 gennaio 2015; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 12 ottobre 2022dal [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] 1. Con sentenza del 7 gennaio 2015 , la Commissione t ributaria regionale del Veneto ha accolto l'appello proposto dall'Agenzia delle Entrate avverso lasentenza della Commissione provinciale tributaria di Vincenza, che aveva accolto i ricorsi presentati dalla [OSCURATO:PERSONA] 2001 di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. e dai soci illimitatamente responsabili [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], avverso gli avvisi di accertamentoT6502LS00623/2012 per imponibili IVA e IRAP, anno 2007, a carico della società [OSCURATO:SOCIETA]., esercente l'attività di commercio di distributori automatici e T6501LS00659/2012 e T6501LS00657/2012, anno 2007, per maggiori imponibili IRPEF ed addizionali rispettivamente a carico di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA]. 2.I Giudici di primo grado avevano accolto i distinti ricorsi presentati e riuniti, in quanto avevano ritenuto che i ricorrenti avevano prodotto adeguata documentazione idonea a supportare l’effettivo acquisto delle macchine distributrici automatiche di beni e la loro collocazione e che le cialde acquistate trovavano dimostrazione nelle fatture di vendita e nella complessa voce dei corrispettivi. 3. Avverso la superiore sentenza le parti hanno proposto rispettivamente appello principale ed incidentale e la Commissione tributaria regionale ha affermato che: -) gli avvisi di accertamento risultavano essere stati sottoscritti dal Capo area Imprese minori e Lavoratori autonomi dell’Agenzia delle Entrate — [OSCURATO:PERSONA] di Vicenza, su delega del [OSCURATO:PERSONA] e tale sottoscrizione assumeva rilevanza come delega di firma; -) la notifica del PVC e dell'avviso di accertamento a [OSCURATO:PERSONA] era stata eseguita nel rispetto delle norme di legge, atteso che nella società in nome collettivo, come quella contribuente, tutti i soci rispondono solidalmente ed illimitatamente per le obbligazioni sociali (art. 2291cod. civ.) e che, in base al combinato disposto degli artt.2293, 2257, 2266 cod. civ., la rappresentanza sostanziale e processuale della società spettava disgiuntamente a ciascun socio; la compagine societaria risultava composta da componenti un medesimo nucleo familiare conviventi per cui la notifica degli atti in contenzioso risultava fatta ad un socio convivente in forma stabile con l’altro socio, in osservanza della normativa contenuta nell’art. 139 cod. proc. civ.; il nominativo della socia, a cui erano stati notificati gliatti in contenzioso, risultava indicato nella ragione sociale della società; in ultimo, sulla richiesta di annullamento o nullità del PVC e dell’avviso di accertamento a carico della società si precisava che la stessa non poteva mai essere pronunciata avendo l'atto raggiunto lo scopo cui eradestinato ex art. 156, terzo comma, cod. proc. civ.. 4. I giudici di secondo grado, esaminando il merito del relativo contenzioso, hanno rilevato che l’avviso di accertamento emesso a carico della società per la ripresa ai fini IVA e IRAP e gli avvisi di accertamento emessi a carico dei soci per la ripresa ai fini IRPEF ed addizionali dovevano essere considerati validi, poiché la società contribuente aveva allegato al ricorso introduttivo la documentazione comprovantela collocazione presso terzi di distributori automatici per la distribuzione in loco dei beni e che il contenzioso non verteva sull’esistenza o meno di detti distributori e della loro legittima proprietà da parte della società, ma dalla presenza di beni in conto distribuzione presso terzi e la conseguente loro fatturazione e contabilizzazione; che la vendita diretta di beni a terzi era stata documentata con regolari fatture, mentre la distribuzione di beni in conto vendita presso terzi non trovava alcuna documentazione a comprova della loro giacenza nei vari distributori automatici con il prezzo praticato; per dimostrare che i corrispettivi annotati nelle scritture contabili corrispondevano alle movimentazioni effettive rilevate presso i distributori automatici era necessario esibire le schede di carico dei vari prodotti con il loro prezzo e l’ammontare del denaro prelevato dai distributori automatici a scarico dei prodotti distribuiti automaticamente, in quanto spettava alla società contribuente dimostrare l’assenza della presunzione di cessione (d.P.R. 10 novembre 1997 , n. 441 ) ; i noltre per quanto concerne la distribuzione delle bibite, con particolare riferimento al quantitativo di caffè per ciascuna tazzina, l’Agenzia delle Entrate aveva quantificato un valore in grammi superiore rispetto a quello medio stabilito negli studi di settore, mentre la società contribuente non aveva dimostrato con una documentazione oggettivamente certa l’esistenza di quantitativi superiori rispetto a quelli determinati dall’Agenzia nell’avviso di accertamento; le annotazioni contabili relative ai versamenti e prelevamenti dei soci nell’anno 2007 riscontrate nel conto Soci c/finanziamenti infruttiferi ed il contratto di compravendita immobiliare sottoscritto dal socio [OSCURATO:PERSONA] nello stesso anno riscontravano l’esistenza di una movimentazione di denaro non regolare. 5. [OSCURATO:PERSONA] 2001 di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] hanno proposto ricorso per cassazione con atto affidato adue motivi . 6.L'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1.Il primo motivo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 42 del d.P.R. n. 600/1973, dell'art. 56 del d.P.R. n. 633/1972 e dell'art. 21 septiesdella legge n. 241/1990 e la consequenziale inesistenza, in subordine nullità, dell'originario avviso di accertamento, poiché gli avvisi di accertamento erano stati sottoscritti dal Dr. [OSCURATO:PERSONA], il cui nominativo risultava nell'elenco dei funzionari esercenti di fatto funzioni direttive senza avere superato il relativo concorso; la Corte Costituzionale, con la sentenza n. 37 del 17 marzo 2015, aveva sancito l'illegittimità delle norme che prevedevano la nomina dei dirigenti senza concorso, in quanto le reiterate proroghe del termine previsto dal regolamento di organizzazione dell'Agenzia delle Entrate per l'espletamento del concorso per dirigenti e, conseguentemente, per l'attribuzione di funzioni dirigenziali mediante stipula di contratti individuali di lavoro a termine con propri funzionari, con l'attribuzione dello stesso trattamento economico dei dirigenti, erano da considerarsi carenti dei presupposti della straordinarietà e della temporaneità; essendo inequivoco che nel caso di specie gli avvisi di accertamento in esame erano stati sottoscritti dal Dr. [OSCURATO:PERSONA], che figurava nell'elenco dei funzionari non nominati dirigente a seguito di concorso ma con incarico temporaneo prorogato a più riprese, per ciò solo gli atti impugnati erano illegittimi, inesistenti o comunque nulli e conseguentemente tali dovevano essere dichiarati da codesta Suprema Corte. 2.Il secondo mezzo deduce, in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione e/o falsa applicazione del d.P.R. n. 441/1997 ed in particolare degli artt. 1 e 4, così come dell'art. 39, 1° comma, lett . d ), del d. P . R . n. 600/ 19 73 ; appariva del tutto antigiuridica la pretesa del giudice di Venezia in ordine «all'obbligo di tenuta di schede di carico dei vari prodotti con il loro prezzo e l'ammontare del denaro prelevato dai distributori automatici a scarico dei prodotti distribuiti automaticamente » , in quanto prospettava obblighi scritturali e documentali ulteriori rispetto a quelli contemplati dal d.P.R. n. 441/1997, che già verte va in una condizione di legittimità del tutto instabile per aver ampliato il formalismo delle procedure e l'entità della documentazione ritenuta necessaria a vincere le presunzioni, in evidente contrasto con le finalità di semplificazione perseguite proprio con la riforma; il primo comma dell'art. 4 del d.P.R. n. 441/1997 sottoponeva il relativo paradigma legale all'inventario fisico dei beni e operava con esclusivo riferimento all'accesso, ispezione e verifica, senza, quindi, alcuna legittima espansione della loro latitudine temporale, mentre il secondo comma si connetteva ad un differenza che doveva potersi oggettivamente rappresentare, senza quindi, il ricorso a presunzioni, interpretazioni soggettive, teorizzazioni concettuali e inferenzialità verosimiglianti di sorta, dalle risultanze scritturali connesse a documentazione legislativamente obbligatoria; il d.P.R. n. 441/1997 non solo prospettava un ambito applicativo più ampio rispetto all'art. 53 del d.P.R. n. 633/1972, disciplinando anche fattispecie che nulla avevano da condividere con le presunzioni de quibus, ma aveva accentuato il formalismo delle procedure e l'entità della documentazione ritenuta necessaria a vincere le presunzioni di cui si tratta va , in aperto contrasto con le finalità di semplificazione perseguite con la riforma; nel caso in questione, proprio la legale tenuta del registro dei corrispettivi e le sue manifeste peculiarità di carente analiticità contabile-informativa era alla base della chiara inibizione della presunzione operata dall'Agenzia delle Entrate di Vicenza, la quale, peraltro, a veva inopinatamente preferito trincerarsi dietro una dichiarazion e manipolatadella contribuente, dalla quale far derivare l'inamovibile e utile convinzione in ordine all'esistenza di due soli tipi di distributori, anziché i tre dimostrati (per il tramite di inconfutabili opuscoli illustrativi) tipi di distributori, come peraltro ammesso senza riserve, dopo il corrispondente scrutinio documentale, dalla Commissione tributaria provinciale di Vicenza; per il consumo delle FAP in connessione con le macchine distributrici manuali, la piena trasparenza fiscale era assol utamente inconfutabile, essendo supportata da regolari fatture, peraltro mai contestate dall'Agenzia delle Entrate di Vicenza, ed anzi addirittura considerate dall'Ufficio nel computo numerico delle cialde in contestazione, riferite alle dinamiche di consumo connesse alle macchine distributrici automatiche; tali consumi di cialde destinate alle macchine distributrici manuali, essendo documentalmente supportat i dalle corrispondenti fatture, non partecipavano delle annotazioni scritturali giornaliere nel registro dei corrispettivi e pertanto non influenzavano in alcun modo tali evidenze contabili, che, quindi, non avevano a tale titolo alcun bisogno di scrutinio giustificativo; in conclusione, la ricostruzione induttiva dei ricavi dei verificatori con l'avvallo del giudice di Venezia si fondava sia su un'arbitraria esegesi delle prescrizioni del d.P.R. n. 441/1997, sia su un arbitrario computo delle cialde in contestazione, inquinato da ragionamenti inferenziali palesemente illogici che escludevano di ogni rilevanza la tenuta del registro dei corrispettivi e le evidenze contabili di tale registro; inoltre, sul piano delle imposte sui redditi, il giudice di Venezia aveva trascurato che la stessa Amministrazione finanziaria aveva affermato che l'applicazione delle presunzioni di cessione e di acquisto si conformava in ogni caso alla sola struttura di presunzioni semplici ed anche in ordine alla ricostruzione dei ricavi derivanti dalla somministrazione delle bevande calde e dalla vendita dei prodotti alimentari confezionati tramite i distributori automatici, il conteggio era stato fatto sulla base di calcoli che mandavano a commistione parametri (quali la grammatura per la preparazione del caffè) desunti dalla taratura delle macchine come inizialmente consegnate dai produttori o da non precisate note metodologiche ritenute applicabili alla società «Distribuzione 2001 Acquasaliente», in quanto riferite ad imprese esercenti l'attività di commercio effettuato per mezzo di distributori automatici o ancora sulla base di percentuali di sfrido che i verificatori senza il supporto di autentici scrutini dotati di una dinamica di indagine scientifica o fondata su massime di esperienza e manifestazioni di conoscenza partecipi del cd fatto notorio, avevano identicamente applicato al caffè, al the e al cacao, con un percorso di stima induttiva dei ricavi del tutto arbitrario e non conciliabile con condizione statistica di contribuente congruo e coerente del contribuente in questione. 3.In via preliminare va dato atto che la società [OSCURATO:PERSONA] 2001 di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] hanno depositato istanza di sospensione ai sensi dell'art. 5, comma 10, della legge 31 agosto 2022, n. 130. 3.1 La legge n. 130 del 2022 definisce, ai commi 1 e 2, quali sono i giudizi tributari pendenti innanzi alla Corte di Cassazione soggetti a definizione agevolata: «1. Le controversie tributarie, diverse da quelle di cui al comma 6, pendenti alla data del 15 luglio 2022 innanzi alla Corte di cassazione ai sensi dell'articolo 62 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per le quali l'Agenzia delle entrate risulti integralmente soccombente in tutti i precedenti gradi di giudizio e il valore delle quali, determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, sia non superiore a 100.000 euro, sono definite, a domanda dei soggetti indicati al comma 3 del presente articolo, con decreto assunto ai sensi dell'articolo 391 del codice di procedura civile, previo pagamento di un importo pari al 5 per cento del valore della controversia determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289. 2. Le controversie tributarie, diverse da quelle di cui al comma 6, pendenti alla data del 15 luglio 2022 innanzi alla Corte di cassazione ai sensi dell'articolo 62 del decreto legislativo 31 dicembre 1992, n. 546, per le quali l'Agenzia delle entrate risulti soccombente in tutto o in parte in uno dei gradi di merito e il valore delle quali, determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289, sia non superiore a 50.000 euro, sono definite, a domanda dei soggetti indicati al comma 3 del presente articolo, con decreto assunto ai sensi dell'articolo 391 del codice di procedura civile, previo pagamento di un importo pari al 20 per cento del valore della controversia determinato ai sensi dell'articolo 16, comma 3, della legge 27 dicembre 2002, n. 289». 3.2 A norma dell'art. 5, comma 5, della legge n. 130 del 2022, sono escluse dall'applicazione delle disposizioni dell'art. 5 della legge citata le controversie che concernono solo in parte: «a) le risorse proprie tradizionali previste dall'articolo 2, paragrafo 1, lettera a), della decisione (UE, Euratom) 2020/2053 del Consiglio, del 14 dicembre 2020, e l'imposta sul valore aggiunto riscossa all'importazione; b) le somme dovute a titolo di recupero di aiuti di Stato ai sensi dell'articolo 16 del regolamento (UE) 2015/1589 del Consiglio, del 13 luglio 2015». 3.3 L'art. 5, comma 10, citato, prevede che le controversie definibili non sono sospese, salvo cheil contribuente faccia apposita richiesta al giudice, dichiarando di volersi avvalere delle disposizioni del presente articolo. In tal caso il processo è sospeso fino alla scadenza del termine di cui al comma 7. L'art. 5, comma 7, legge citata, recita chela definizione si perfeziona con la presentazione della domanda di cui al comma 8 entro «centoventi giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge» e con il pagamento degli importi dovuti. Qualora non ci siano importi da versare, la definizione si perfeziona con la sola presentazione della domanda. 3.4I commi 11 e 12 dell'art. 5 della legge n. 130 del 2022, prevedono, poi, che: «11. L'eventuale diniego della definizione va notificato entro trenta giorni con le modalità previste per la notificazione degli atti processuali. Il diniego è impugnabile entro sessanta giorni dinanzi alla Corte di cassazione. 12. In mancanza di istanza di trattazione presentata dalla parte interessata, entro due mesi decorrenti dalla scadenza del termine di cui al comma 7, il processo è dichiarato estinto, con decreto del presidente. L'impugnazione del diniego vale anche come istanza di trattazione». 4.La