Corte di giustizia UE n. 2019/2026

62025TJ0356 SENTENZA DEL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici) 8 luglio 2026 ( *1 ) «Rinvio pregiudiziale – Fiscalità – Sistema comune dell’IVA – Rappresentante fiscale designato come debitore dell’IVA – Articolo 204 della direttiva 2006/112/CE – Responsabilità solidale – Articolo 205 della direttiva 2006/112 – Normativa nazionale che designa il rappresentante fiscale come debitore dell’IVA e ne prevede la responsabilità solidale – Proporzionalità» Nella causa T‑356/25, [Rapera] ( i ), avente ad oggetto la domanda di pronuncia pregiudiziale proposta alla Corte, ai sensi dell’articolo 267 TFUE, dal [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di primo grado di Salonicco, Grecia), con decisione del 6 maggio 2025, pervenuta in cancelleria l’8 maggio 2025, nel procedimento AY contro [OSCURATO:PERSONA], IL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici), composto da S. [OSCURATO:PERSONA], presidente, M. [OSCURATO:PERSONA] (relatore), T. [OSCURATO:PERSONA], J. [OSCURATO:PERSONA] e M. [OSCURATO:PERSONA], giudici, avvocato generale: J. Martín y Pérez de Nanclares cancelliere: S. Spyropoulos, amministratrice vista la trasmissione da parte della Corte della domanda di pronuncia pregiudiziale al Tribunale il 3 giugno 2025, in applicazione dell’articolo 50 ter , terzo comma, dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea, vista la materia di cui all’articolo 50 ter , primo comma, lettera a), dello Statuto della Corte di giustizia dell’Unione europea e l’assenza di questioni indipendenti di interpretazione ai sensi dell’articolo 50 ter , secondo comma, di detto Statuto, vista la fase scritta del procedimento, in seguito all’udienza del 25 febbraio 2026, considerate le osservazioni presentate: – per AY, da D. Finokaliotis e A. Finokalioti, dikigoroi; – per il governo ellenico, da E.-E. Krompa, I. Kotsoni e M. Tassopoulou, in qualità di agenti; – per la Commissione europea, da N. Athanasiadou e P. Carlin, in qualità di agenti, vista la decisione, adottata dopo aver sentito l’avvocato generale, di giudicare la causa senza conclusioni, ha pronunciato la seguente Sentenza 1 La domanda di pronuncia pregiudiziale verte sull’interpretazione degli articoli 204 e 205 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto ( GU 2006, L 347, pag. 1 ), come modificata dalla direttiva (UE) 2019/1995 del Consiglio, del 21 novembre 2019 ( GU 2019, L 310, pag. 1 ) (in prosieguo: la «direttiva IVA»), nonché del principio di proporzionalità. 2 Tale domanda è stata presentata nell’ambito di una controversia tra AY, una spedizioniera doganale residente in Grecia, e l’[OSCURATO:PERSONA] (Autorità indipendente delle entrate pubbliche, Grecia; in prosieguo: l’«AADE») relativamente alle misure cautelari adottate nei confronti di AY per il versamento dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) dovuta in tale Stato membro dalla O, una società la cui sede si trova in Italia. Contesto normativo Diritto dell’Unione 3 L’articolo 204 della direttiva IVA prevede quanto segue: «1.   Se, in applicazione degli articoli da 193 a 197 e degli articoli 199 e 200, il debitore dell’imposta è un soggetto passivo non stabilito nello Stato membro in cui è dovuta l’IVA, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono consentirgli di designare un rappresentante fiscale come debitore dell’imposta. Inoltre, se l’operazione imponibile è effettuata da un soggetto passivo non stabilito nello Stato membro in cui è dovuta l’IVA e non esiste, con il paese della sede o in cui tale soggetto passivo è stabilito, alcuno strumento giuridico che disciplini la reciproca assistenza analogamente a quanto previsto dalla direttiva 76/308/CEE e dal regolamento (CE) n. 1798/2003, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono adottare disposizioni che stabiliscano che il debitore dell’imposta sia un rappresentante fiscale designato dal soggetto passivo non stabilito. Tuttavia, gli [OSCURATO:PERSONA] membri non possono applicare l’opzione di cui al secondo comma al soggetto passivo quale definito all’articolo 358 bis , punto 1), che ha optato per il regime speciale dei servizi prestati da soggetti passivi non stabiliti nella Comunità. 2.   L’opzione prevista al paragrafo 1, primo comma, è soggetta alle condizioni e modalità stabilite da ogni Stato membro». 4 L’articolo 205 della direttiva IVA dispone quanto segue: «Nelle situazioni di cui agli articoli da 193 a 200 e agli articoli 202, 203 e 204, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono stabilire che una persona diversa dal debitore dell’imposta sia responsabile in solido per l’assolvimento dell’IVA». 5 L’articolo 213, paragrafo 1, della direttiva IVA è formulato come segue: «Il soggetto passivo deve dichiarare l’inizio, la variazione e la cessazione della propria attività in qualità di soggetto passivo. (…)». 6 L’articolo 214, paragrafo 1, della direttiva IVA dispone quanto segue: «[OSCURATO:PERSONA] membri prendono i provvedimenti necessari affinché siano identificate tramite un numero individuale le persone seguenti: a) ogni soggetto passivo (…) che effettua nel loro rispettivo territorio cessioni di beni o prestazioni di servizi che gli diano diritto a detrazione (…); b) ogni soggetto passivo, o ente non soggetto passivo, che effettua acquisti intracomunitari di beni soggetti all’IVA (…); (…)». Diritto greco 7 [OSCURATO:PERSONA] 2859/2000 – [OSCURATO:PERSONA] (legge n. 2589/2000, recante promulgazione del Codice dell’IVA) ( FEK A’ 248), nella versione in vigore all’epoca dei fatti (in prosieguo: il «codice dell’IVA»), conteneva un articolo 35, intitolato «Debitori dell’imposta», che al paragrafo 1 disponeva quanto segue: «Per la cessione di beni, l’acquisto intracomunitario di beni e la prestazione di servizi, i debitori dell’imposta sono: a) il soggetto passivo stabilito all’interno del paese, per le operazioni effettuate da tale soggetto, qualora il luogo di tassazione sia all’interno del paese (…); b) il soggetto passivo stabilito all’interno di un altro Stato membro, per le operazioni effettuate da tale soggetto, qualora il luogo di tassazione sia all’interno del paese, ad eccezione delle operazioni di cui alle lettere e), f) e h) e a condizione che non sia designato un rappresentante fiscale conformemente all’articolo 36, paragrafo 4, lettera e); c) il rappresentante fiscale di un soggetto passivo stabilito al di fuori della Grecia, per le operazioni effettuate da tale soggetto, qualora il luogo di tassazione sia all’interno del paese, ad eccezione delle operazioni di cui alle lettere e), f) e h); d) (…) e) a condizione che egli sia soggetto passivo, il destinatario dei beni, per le seguenti operazioni (…); f) a condizione che egli sia soggetto passivo o un ente non soggetto passivo, il destinatario dei servizi (…); g) il destinatario dei beni e servizi stabilito all’interno del paese, relativamente alle operazioni per le quali il debitore dell’imposta è in linea di principio il rappresentante fiscale conformemente al caso di cui alla lettera c) e per i quali non è stato designato alcun rappresentante fiscale conformemente all’articolo 36, paragrafo 4, lettera d); h) in qualsiasi altro caso, il destinatario dei beni e servizi stabilito all’interno del paese (…)». 8 L’articolo 36 del codice dell’IVA, intitolato «Obblighi dei soggetti passivi», al paragrafo 4, lettere d) ed e), nonché al paragrafo 7, lettera d), disponeva quanto segue: «4.   Il soggetto passivo d’imposta è inoltre tenuto a: (…) d) designare un suo rappresentante fiscale prima di effettuare qualsiasi operazione imponibile all’interno del paese, nel caso in cui si tratti di soggetto passivo non stabilito in modo permanente all’interno del paese o in un altro Stato membro, e per la quale sia egli stesso debitore dell’imposta, in conformità alle disposizioni dell’articolo 35. La designazione del rappresentante fiscale si effettua mediante consegna di una copia della relativa procura al capo dell’amministrazione finanziaria competente per l’imposta sul reddito del rappresentante fiscale. Tale copia deve essere autorizzata dall’autorità consolare greca del luogo in cui il soggetto passivo è stabilito o dall’autorità designata per il visto di ingresso conformemente alla Convenzione dell’Aja del 5 ottobre 1961. e) Anche i soggetti passivi stabiliti in un altro Stato membro dell’Unione europea e privi di una sede in Grecia possono designare un rappresentante fiscale, in conformità alle disposizioni della lettera d) del presente paragrafo. In tal caso, il rappresentante fiscale non è tenuto a tenere libri contabili e a rilasciare documenti relativi alle operazioni effettuate dal suo mandante. (…) 7.   Le seguenti persone sono altresì soggette, se del caso, agli obblighi previsti dal presente articolo: (…) d) il rappresentante fiscale, qualora sia designato come debitore dell’imposta conformemente alle disposizioni dell’articolo 35». 9 L’articolo 55 del codice dell’IVA, intitolato «Responsabilità solidale per il pagamento dell’imposta», prevedeva quanto segue: «Per il pagamento dell’imposta dovuta sono solidalmente e integralmente responsabili con il debitore anche: a) i soggetti di cui all’articolo 36, paragrafo 7, e (…) (…) d) una persona diversa dal soggetto passivo, nel caso di fornitura di beni o servizi, per i quali è designato come debitore dell’imposta il soggetto passivo stabilito al di fuori del paese o il suo rappresentante fiscale, in conformità alle disposizioni dell’articolo 35». 10 L’articolo 8 della [OSCURATO:PERSONA] 5104/2024 – Kodikas forologikis diadikasias (...) [legge n. 5104/2024, recante il codice di procedura fiscale (...)] ( FEK A’ 58; in prosieguo: il «codice di procedura fiscale»), intitolato «Delegato fiscale e rappresentante fiscale», dispone quanto segue: «1.   Un contribuente residente fiscale di un paese estero può designare una persona fisica o giuridica, residente fiscale in Grecia, come delegato fiscale ai fini dell’adempimento degli obblighi formali derivanti dal Codice, al quale viene inviata tutta la corrispondenza relativa al contribuente. 2.   In particolare, per gli obblighi relativi all’imposta sul valore aggiunto (IVA) e all’imposta sui premi assicurativi si applica l’articolo 36, paragrafo 4, lettera d), del codice IVA (legge n. 2859/2000, FEK A’ 248), che disciplina la designazione del rappresentante fiscale. 3.   La persona designata come delegato fiscale non sarà responsabile dell’adempimento o meno degli obblighi fiscali del contribuente». Procedimento principale e questioni pregiudiziali 11 AY è spedizioniera doganale, registrata in Grecia in qualità di rappresentante fiscale della O, una società la cui sede si trova in Italia. Secondo una procura speciale del 2022 depositata presso il registro dell’amministrazione finanziaria competente, AY è stata designata «delegata fiscale» della O in Grecia e ha per compito la «rappresentanza fiscale della società» dinanzi alle autorità doganali e fiscali, la «presentazione delle dichiarazioni periodiche IVA», il «versamento da parte della società e per conto di quest’ultima degli importi fissati dalle autorità doganali e fiscali per conto della società» e «lo svolgimento di formalità doganali di qualsiasi natura collegate allo sdoganamento delle merci per conto della società tramite gli uffici doganali del paese, firmando i documenti necessari». 12 La O è titolare di un numero di identificazione IVA italiano nonché di un numero di identificazione IVA greco. La sua attività principale consiste nell’immissione in commercio di cellulosa, materia prima destinata alla produzione di carta igienica. A tal fine, essa immagazzina merci di provenienza dalla Finlandia in varie aree di stoccaggio situate all’interno del territorio greco. 13 Nel 2023 l’AADE ha proceduto ad una verifica vertente sugli esercizi d’imposta 2020-2022. Tale verifica verteva, da un lato, sulle cessioni intracomunitarie effettuate dalla O utilizzando il suo numero di identificazione IVA greco a destinazione di clienti stabiliti in Bulgaria e in Italia e, dall’altro lato, sulle cessioni intracomunitarie effettuate utilizzando il suo numero di identificazione IVA italiano a destinazione di clienti stabiliti in Grecia. 14 Al termine di tale verifica, l’AADE ha accertato che lo stabilimento greco della O aveva omesso di pagare un importo totale d’IVA pari a EUR 3344061,47. 15 In tali circostanze, l’AADE ha adottato, nei confronti della O e di AY, in qualità di rappresentante fiscale di tale società, un provvedimento recante misure cautelari immediate e urgenti ai fini della tutela dell’interesse pubblico, consistenti in particolare nel congelare una parte dei depositi che esse detenevano in alcuni stabilimenti di credito in Grecia. 16 AY ha proposto un ricorso di annullamento avverso tale provvedimento dinanzi al [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di primo grado di Salonicco, Grecia), giudice del rinvio. 17 A sostegno del suo ricorso, AY contesta la sua registrazione in qualità di rappresentante fiscale della O nonché il sorgere della sua responsabilità solidale a titolo dei debiti fiscali di tale società. Ella sostiene, in particolare, di essersi limitata a presentare le dichiarazioni IVA relative alle operazioni effettuate dalla O con il suo numero di identificazione IVA greco e a pagare l’imposta corrispondente, ma che ella non teneva libri contabili né stipulava contratti per conto di tale società, che ella non era a conoscenza delle operazioni effettuate da quest’ultima e non era incaricata del trasporto delle merci interessate o del pagamento dei fornitori. 18 L’AADE sostiene, dal canto suo, che AY, nella sua qualità di rappresentante fiscale della O, era responsabile in solido dell’adempimento degli obblighi di tale società in materia di IVA, sia nell’applicazione dell’articolo 35, paragrafo 1, lettera c), del codice dell’IVA, relativo alla qualità di debitore dei rappresentanti fiscali soggetti passivi al di fuori della Grecia, sia dell’articolo 55 di tale codice, relativo ai soggetti solidamente e integralmente responsabili, con il debitore, del versamento dell’imposta, e che quindi tali misure cautelari le sono state legittimamente imposte. 19 In tale contesto, il giudice del rinvio si chiede se, alla luce della giurisprudenza della Corte, in particolare delle sentenze del 20 maggio 2021, ALTI ( C‑4/20 , EU:C:2021:397 ), e del 12 maggio 2022, U. I. (Rappresentante doganale indiretto) ( C‑714/20 , EU:C:2022:374 ), le disposizioni della direttiva IVA, e in particolare il suo articolo 205, debbano essere interpretate nel senso che esse consentono di istituire una responsabilità solidale per il versamento dell’IVA dovuta a titolo di acquisti intracomunitari di beni nei confronti di una persona che si limita a presentare le relative dichiarazioni IVA e a versare l’imposta dovuta senza tenere libri contabili né rilasciare documenti sulle operazioni effettuate dal suo mandante. 20 Inoltre, il giudice del rinvio si interroga sulle condizioni alle quali il rappresentante fiscale di un soggetto passivo ai fini dell’IVA stabilito in un altro Stato membro può essere ritenuto debitore ai sensi dell’articolo 204 della direttiva IVA, in particolare laddove né l’autorità fiscale né il giudice competente siano legittimati a verificare se tale rappresentante sia stato effettivamente coinvolto nell’attività economica del soggetto passivo che egli rappresenta. 21 Infine, il giudice del rinvio ritiene sia necessario, al fine di valutare se le disposizioni nazionali applicate dall’AADE soddisfino i requisiti di chiarezza e di precisione e siano conformi al principio della certezza del diritto, determinare se l’articolo 204, paragrafo 1, e l’articolo 205 della direttiva IVA debbano essere interpretati nel senso che una persona può essere ritenuta responsabile del versamento dell’IVA contemporaneamente ai sensi di entrambe le disposizioni. 22 In tali circostanze, il [OSCURATO:PERSONA] (Tribunale amministrativo di primo grado di Salonicco) ha deciso di sospendere il procedimento e di sottoporre alla Corte le seguenti questioni pregiudiziali: «1) Se l’articolo 205 della direttiva [IVA] e il principio di proporzionalità debbano essere interpretati nel senso che essi ostano a una disposizione nazionale come quella di cui all’articolo 55, lettera d), [del codice dell’IVA], in base alla quale è responsabile in solido per il versamento dell’IVA una persona che (a prescindere da come venga qualificata dalla normativa nazionale, ossia “rappresentante” [“αντιπρόσωπος”: “antiprósopos”] o “delegato” [“εκπρόσωπος”: “ecprósopos”] fiscale) non è (obbligata a) tenere libri né (a) rilasciare documenti sulle operazioni effettuate dal suo mandante soggetto passivo, stabilito in un altro Stato membro, ma si limita a presentare le relative dichiarazioni IVA, laddove tale disposizione nazionale non consenta all’autorità fiscale né, di conseguenza, al giudice competente di indagare: i) se tale persona sia stata o meno coinvolta nell’attività economica del soggetto passivo; ii) se sapesse o avrebbe dovuto sapere che l’imposta relativa a tale operazione, o a un’operazione precedente o successiva, non sarebbe stata versata; e iii) se abbia agito o meno in buona fede e abbia adottato tutte le misure ragionevoli nei limiti dei suoi poteri; 2) Se, ai sensi dell’articolo 204 della direttiva [IVA], il rappresentante fiscale di un soggetto passivo IVA stabilito in un altro Stato membro possa essere ritenuto responsabile in qualità di debitore d’imposta quando non partecipa all’attività di tale soggetto; se questa disposizione osti a una norma nazionale, come quella di cui all’articolo 35, paragrafo 1, lettera c), [del codice dell’IVA], secondo la quale il rappresentante fiscale è automaticamente considerato debitore dell’imposta, senza che l’autorità fiscale né, di conseguenza, il giudice competente abbiano la possibilità di indagare se tale persona sia o meno coinvolta nell’attività economica del soggetto passivo; 3) Se la risposta alle domande precedenti sia diversa secondo che l’operazione negoziale per la quale è dovuta l’IVA sia effettuata utilizzando il codice di identificazione fiscale (numero di partita IVA) dello Stato membro in cui è stabilito il soggetto passivo o il codice di identificazione fiscale dello Stato membro in cui è dovuta l’imposta; 4) Se gli articoli 204, paragrafo 1, e 205 della direttiva [IVA] debbano essere interpretati nel senso che una persona può essere ritenuta responsabile contemporaneamente ai sensi di entrambe le disposizioni, vale a dire come persona responsabile ai sensi dell’articolo 204, paragrafo 1, e come responsabile in solido, ai sensi dell’articolo 205». Sulle questioni pregiudiziali Osservazioni preliminari 23 In via preliminare, occorre rilevare che le questioni sollevate dal giudice del rinvio muovono da premesse distinte. 24 Infatti, la prima questione si basa sulla premessa secondo la quale AY non sarebbe debitrice ai sensi dell’articolo 204, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA. Di contro, le questioni seconda e quarta partono dalla premessa secondo la quale AY sarebbe ritenuta debitrice ai sensi di tale disposizione. Quanto alla terza questione, il giudice del rinvio considera alternativamente le due situazioni. 25 Dalla domanda di pronuncia pregiudiziale e dalle discussioni in udienza emerge che AY sostiene di non essere la rappresentante fiscale della O e di non essere solidalmente responsabile dei debiti di quest’ultima. 26 Inoltre, occorre ricordare che, nell’ambito della ripartizione delle competenze tra il giudice dell’Unione europea e quello nazionale, spetta in linea di massima al giudice nazionale verificare se sussistano le condizioni di fatto tali da comportare l’applicazione di una norma del diritto dell’Unione. Il giudice dell’Unione, adito nell’ambito di un rinvio pregiudiziale, può tuttavia fornire precisazioni destinate a guidare il giudice nazionale nella sua interpretazione (v., in tal senso, sentenza del 26 giugno 2025, Makeleio e Zougla, C‑555/23 e C‑556/23 , EU:C:2025:484 , punto 37 e giurisprudenza citata). 27 Di conseguenza, spetta al Tribunale fornire al giudice del rinvio gli elementi interpretativi necessari riguardanti la nozione di «rappresentante fiscale designato come debitore dell’imposta» ai sensi dell’articolo 204 della direttiva IVA. 28 A tal riguardo, occorre rilevare che la direttiva IVA non contiene una definizione generale della nozione di «rappresentante fiscale». Tuttavia, dall’articolo 204, paragrafo 1, di tale direttiva emerge che essa riguarda specificamente i rappresentanti fiscali designati come debitori dell’IVA. 29 Perciò, i rappresentanti fiscali designati come debitori ai sensi dell’articolo 204 della direttiva IVA si distinguono da altri intermediari, quali i rappresentanti fiscali che agiscono puramente a titolo di intermediari, in quanto essi assumono la qualità di debitore dell’IVA per conto del loro mandante. Se anche è vero che la direttiva IVA non stabilisce criteri che consentono di qualificare un rappresentante fiscale come debitore in funzione, in particolare, della natura delle attività svolte per il suo mandante, essa tuttavia non vieta neppure che una normativa nazionale possa prevedere che tale qualifica si basi su una valutazione della natura di tali attività. Infatti, spetta agli [OSCURATO:PERSONA] membri determinare le condizioni e le modalità di una siffatta designazione, il che implica necessariamente di determinarne l’ambito di applicazione nella loro normativa nazionale. Tale designazione deve tuttavia essere effettuata nel rispetto del diritto dell’Unione e, in particolare, dei principi generali che disciplinano il sistema comune dell’IVA. 30 Avuto riguardo alle considerazioni enunciate ai precedenti punti 28 e 29, spetta al giudice del rinvio valutare se sussistano le condizioni di fatto per l’applicazione dell’articolo 204 della direttiva IVA. Sulla seconda questione 31 Con la sua seconda questione, che occorre esaminare in primo luogo, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 204 della direttiva IVA debba essere interpretato nel senso che esso osta a che un rappresentante fiscale di un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro sia ritenuto debitore dell’imposta, ai sensi di detta disposizione, laddove tale rappresentante fiscale non sia coinvolto nelle operazioni imponibili effettuate da detto soggetto passivo. 32 Nella situazione di cui all’articolo 204, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA, la facoltà di designare un rappresentante fiscale in qualità di debitore dell’imposta, qualora lo Stato membro interessato abbia previsto una siffatta facoltà, spetta al soggetto passivo e si esercita nel rispetto delle condizioni e delle modalità stabilite dalla normativa nazionale applicabile, conformemente all’articolo 204, paragrafo 2, della direttiva IVA. 33 Sebbene l’articolo 204 della direttiva IVA non subordini la designazione in qualità di debitore dell’imposta di un rappresentante fiscale ad una partecipazione effettiva di quest’ultimo alle operazioni imponibili effettuate dal soggetto passivo che egli rappresenta, tale disposizione conferisce agli [OSCURATO:PERSONA] membri un margine discrezionale al fine di determinare le condizioni e le modalità secondo le quali un siffatto rappresentante è designato come debitore dell’imposta. 34 La formulazione dell’articolo 204 della direttiva IVA consente dunque di ritenere che tale disposizione non osti a che un rappresentante fiscale sia designato debitore dell’IVA dovuta dal soggetto passivo che egli rappresenta, laddove egli non intervenga nelle operazioni imponibili effettuate da quest’ultimo. 35 Tale constatazione è corroborata dal contesto nel quale si inserisce l’articolo 204 della direttiva IVA. 36 Gli articoli da 193 a 200 e da 202 a 204 della direttiva IVA, che fanno parte della sezione 1 del capo 1 del titolo XI di tale direttiva, intitolato «Debitori dell’imposta verso l’Erario», determinano i soggetti debitori dell’IVA. Se l’articolo 193 della direttiva IVA prevede, come regola di base, che l’IVA è dovuta dal soggetto passivo che effettua una cessione di beni o una prestazione di servizi imponibile, esso chiarisce tuttavia che altre persone possono o devono essere debitrici di tale imposta nelle situazioni di cui agli articoli da 194 a 199 ter e 202 della stessa direttiva (v., in tal senso, sentenza del 30 aprile 2025, Genzyński, C‑278/24 , EU:C:2025:299 , punto 43 e giurisprudenza citata). 37 Perciò l’insieme delle disposizioni di cui fa parte l’articolo 204 della direttiva IVA è volto a identificare il debitore dell’IVA in funzione di varie situazioni, al fine di garantire che l’Erario riscuota efficacemente l’IVA dalla persona più adatta alla luce della situazione in questione, in particolare quando le parti contrattuali non sono situate nello stesso Stato membro o quando l’operazione soggetta all’IVA riguarda operazioni la cui specificità rende necessaria l’identificazione di una persona diversa da quella di cui all’articolo 193 di tale direttiva (v., in tal senso, sentenze del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punto 28 , e del 13 ottobre 2022, Direktor na [OSCURATO:PERSONA] i danachno-osiguritelna praktika, C‑1/21 , EU:C:2022:788 , punto 49 ). 38 Nell’ambito di tale identificazione, la designazione di un rappresentante fiscale in qualità di debitore dell’imposta prevista all’articolo 204, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA, nonostante sia soltanto una facoltà per il soggetto passivo, consente una riscossione dell’IVA più efficace di quella che risulterebbe dall’applicazione delle regole normali, secondo le quali il debitore d’imposta è, in linea di principio, il soggetto passivo stesso (v., per analogia, sentenza del 13 ottobre 2022, Direktor na [OSCURATO:PERSONA] i danachno-osiguritelna praktika, C‑1/21 , EU:C:2022:788 , punti 49 e 50 e giurisprudenza citata). 39 L’efficacia della riscossione dell’IVA a cui così si mira attiene al fatto che l’amministrazione finanziaria dispone di un interlocutore nello Stato membro interessato, vale a dire il rappresentante fiscale, il quale è più facilmente raggiungibile rispetto al soggetto passivo non stabilito in tale Stato membro e soprattutto, come debitore dell’imposta designato, può facilitargli il recupero dell’IVA. 40 Nell’esercizio del potere di determinazione delle condizioni e delle modalità previste all’articolo 204, paragrafo 2, della direttiva IVA, gli [OSCURATO:PERSONA] membri devono rispettare i principi generali del diritto che fanno parte dell’ordinamento giuridico dell’Unione, quali, in particolare, i principi della certezza del diritto e di proporzionalità (v., per analogia, sentenza del 21 dicembre 2011, [OSCURATO:PERSONA], C‑499/10 , EU:C:2011:871 , punto 20 e giurisprudenza citata). 41 In forza del principio di proporzionalità, gli [OSCURATO:PERSONA] membri devono far ricorso a strumenti che, pur consentendo di raggiungere efficacemente l’obiettivo perseguito dal diritto nazionale, arrechino il minor pregiudizio possibile agli obiettivi e ai principi stabiliti dalla normativa dell’Unione interessata. Pertanto, anche se è legittimo che i provvedimenti adottati dagli [OSCURATO:PERSONA] membri tendano a preservare il più efficacemente possibile i diritti dell’Erario, essi non devono eccedere quanto è necessario a tal fine (v. sentenza del 21 dicembre 2011, [OSCURATO:PERSONA], C‑499/10 , EU:C:2011:871 , punti 21 e 22 e giurisprudenza citata). 42 In tale contesto, una condizione o una modalità supplementare collegata alla facoltà di designare un rappresentante fiscale in qualità di debitore dell’imposta, quale il requisito di una partecipazione alle operazioni effettuate dal soggetto passivo rappresentato, può restringerne la portata e, pertanto, comprometterne l’effetto utile alla luce dell’obiettivo generale che consiste nel garantire una riscossione dell’IVA quanto più efficace possibile nel rispetto del principio di proporzionalità. Infatti, l’introduzione di un simile requisito è di natura tale da limitare il ricorso a tale facoltà e, di conseguenza, a ridurne il contributo al recupero effettivo dell’IVA. 43 Al contrario, il fatto di non richiedere una partecipazione alle operazioni effettuate dal soggetto passivo rappresentato favorisce un’attuazione piena e integra della facoltà prevista dal legislatore dell’Unione e garantisce, così facendo, la realizzazione dell’obiettivo dell’efficacia dell’applicazione dell’IVA e della garanzia del suo recupero. 44 Ne consegue che il potere riconosciuto agli [OSCURATO:PERSONA] membri dall’articolo 204, paragrafo 2, della direttiva IVA di subordinare l’esercizio della facoltà di designare un rappresentante fiscale in qualità di debitore dell’imposta a talune condizioni o modalità non può essere interpretato nel senso che l’assenza di siffatte condizioni o modalità sarebbe, di per sé, in contrasto con tale direttiva. 45 Visto l’insieme delle considerazioni che precedono, occorre rispondere alla seconda questione dichiarando che l’articolo 204 della direttiva IVA deve essere interpretato nel senso che esso non osta a che un rappresentante fiscale di un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro sia ritenuto debitore dell’imposta, ai sensi di detta disposizione, laddove tale rappresentante fiscale non sia coinvolto nelle operazioni imponibili effettuate dal soggetto passivo, e purché egli sia stato designato come tale da quest’ultimo. Sulla prima questione 46 Con la sua prima questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce del principio di proporzionalità, debba essere interpretato nel senso che esso osta a che un rappresentante fiscale incaricato di adempiere, per conto di un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro, obblighi dichiarativi in materia di IVA, senza dover tenere libri contabili né rilasciare documenti sulle operazioni effettuate da tale soggetto passivo, possa essere ritenuto solidalmente responsabile del versamento dell’IVA dovuta, laddove né l’autorità fiscale né il giudice competente siano legittimati a verificare se egli sia stato coinvolto nell’attività economica del soggetto passivo, se sapesse o avrebbe dovuto sapere che l’imposta non sarebbe stata versata e se abbia agito o meno in buona fede e abbia adottato tutte le misure che si possono ragionevolmente richiedere al fine di garantire il rispetto degli obblighi in materia di IVA. 47 In via preliminare, occorre rilevare che la questione sollevata riguarda un rappresentante fiscale che non è stato designato come debitore dell’imposta ai sensi dell’articolo 204, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA. 48 Occorre rilevare che la responsabilità solidale che deriva dall’articolo 55 del codice dell’IVA è formulata in modo incondizionato poiché essa si applica al rappresentante fiscale di un soggetto passivo, anche qualora quest’ultimo sia in buona fede e non sia possibile addebitargli alcuna colpa o negligenza e a prescindere dal suo eventuale coinvolgimento nelle operazioni economiche del suo mandante (v., in tal senso e per analogia, sentenza del 21 dicembre 2011, [OSCURATO:PERSONA], C‑499/10 , EU:C:2011:871 , punti 23 e 24 ). 49 L’articolo 205 della direttiva IVA indica che, nelle situazioni di cui agli articoli da 193 a 200 e agli articoli 202, 203 e 204, gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono prevedere che una persona diversa dal debitore d’imposta sia solidalmente tenuta a versare l’IVA. 50 L’articolo 205 della direttiva IVA non precisa né le persone che possono essere designate debitrici in solido né le situazioni in cui una tale designazione può essere effettuata. Esso si limita a conferire agli [OSCURATO:PERSONA] membri il potere di determinare le condizioni e le modalità di applicazione della responsabilità in solido che esso prevede, nel rispetto, in particolare, dei principi della certezza del diritto e di proporzionalità (v., in tal senso, sentenze del 20 maggio 2021, ALTI, C‑4/20 , EU:C:2021:397 , punti 31 e 32 , e del 10 luglio 2025, KONREO, C‑276/24 , EU:C:2025:554 , punto 28 ). 51 Dal complesso formato dagli articoli da 193 a 205 della direttiva IVA risulta che l’articolo 205 di tale direttiva fa parte di un insieme di disposizioni volte a identificare il debitore dell’IVA in funzione di varie situazioni. Tali disposizioni mirano così a garantire che l’Erario riscuota efficacemente l’IVA dalla persona più adatta alla luce della situazione in questione, in particolare quando le parti contrattuali non sono situate nello stesso Stato membro o quando l’operazione soggetta all’IVA riguarda operazioni la cui specificità rende necessaria l’identificazione di una persona diversa da quella di cui all’articolo 193 della direttiva (v., in tal senso, sentenze del 13 ottobre 2022, Direktor na [OSCURATO:PERSONA] i danachno-osiguritelna praktika, C‑1/21 , EU:C:2022:788 , punto 49 , e del 30 aprile 2025, Genzyńsk, C‑278/24 , EU:C:2025:299 , punti 45 e 46 e giurisprudenza citata). 52 Le misure che gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono adottare sulla base dell’articolo 205 della direttiva IVA non possono eccedere quanto è necessario per preservare i diritti dell’Erario. In particolare, le misure nazionali che conducono, nella pratica, a instaurare un sistema di responsabilità solidale oggettiva eccedono quanto è necessario per raggiungere tale obiettivo. Ciò è quanto si verifica, in particolare, qualora un soggetto diverso dal debitore dell’IVA si trova obbligato a versare l’IVA dovuta da quest’ultimo senza avere la possibilità di esimersi da tale responsabilità solidale dimostrando di essere completamente estraneo alla condotta di tale debitore. Risulterebbe infatti chiaramente sproporzionato imputare, in modo incondizionato, al citato soggetto la perdita di gettito fiscale causata dalla condotta di un terzo soggetto passivo sulla quale egli non ha alcuna influenza (v., in tal senso, sentenza del 21 dicembre 2011, [OSCURATO:PERSONA], C‑499/10 , EU:C:2011:871 , punto 24 e giurisprudenza citata). 53 Per contro, non è contrario al diritto dell’Unione esigere che un soggetto diverso dal debitore dell’imposta adotti tutte le misure che si possono ragionevolmente richiedere da parte sua al fine di assicurarsi che l’operazione effettuata non lo conduca a essere partecipe di un’evasione fiscale (v., in tal senso, sentenza del 21 dicembre 2011, [OSCURATO:PERSONA], C‑499/10 , EU:C:2011:871 , punto 25 e giurisprudenza citata). 54 Pertanto, la circostanza che un soggetto diverso dal debitore dell’imposta abbia agito in buona fede utilizzando tutta la diligenza di un operatore avveduto, che abbia adottato tutte le misure ragionevoli in suo potere e che sia esclusa la sua partecipazione a un’evasione costituiscono elementi da prendere in considerazione per determinare la possibilità di obbligare in solido tale soggetto a versare l’IVA dovuta (v., in tal senso, sentenza del 21 dicembre 2011, [OSCURATO:PERSONA], C‑499/10 , EU:C:2011:871 , punto 26 ; v. inoltre, per analogia, sentenza del 21 febbraio 2008, [OSCURATO:PERSONA], C‑271/06 , EU:C:2008:105 , punto 25 ). 55 In tali circostanze, sarebbe sproporzionato imputare a un rappresentante fiscale che non è designato come debitore dell’IVA dovuta da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro la perdita di gettito fiscale causata dalla condotta di tale soggetto passivo senza che né l’autorità nazionale né il giudice competente abbiano potuto verificare se tale rappresentante fosse stato coinvolto nell’attività economica del soggetto passivo, poiché tale coinvolgimento può influire, in particolare, sulla valutazione delle misure che egli era in grado di adottare e della sua conoscenza della condotta del soggetto passivo, nonché, in modo generale, della sua buona fede e della sua diligenza. 56 Pertanto, occorre rispondere alla prima questione dichiarando che l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce del principio di proporzionalità, deve essere interpretato nel senso che esso osta a che un rappresentante fiscale che non è designato come debitore dell’IVA dovuta da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro, bensì è incaricato di adempiere, per conto di un siffatto soggetto passivo, obblighi dichiarativi in materia di IVA, senza dover tenere libri contabili né rilasciare documenti sulle operazioni effettuate da tale soggetto passivo, possa essere ritenuto solidalmente responsabile del versamento dell’IVA dovuta, laddove né l’autorità fiscale né il giudice competente siano legittimati a verificare se egli sia stato coinvolto nell’attività economica del soggetto passivo, se sapesse o avrebbe dovuto sapere che l’imposta non sarebbe stata versata e se abbia agito o meno in buona fede e abbia adottato tutte le misure che si possono ragionevolmente richiedere al fine di garantire il rispetto degli obblighi in materia di IVA. Sulla terza questione 57 Con la sua terza questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se il fatto che l’operazione per la quale è dovuta l’IVA sia stata effettuata utilizzando il numero individuale di identificazione ai fini dell’IVA attribuito al soggetto passivo dallo Stato membro in cui è stabilito o utilizzando quello attribuito dallo Stato membro in cui è dovuta l’IVA sia determinante per le risposte alla prima e alla seconda questione. 58 Occorre rilevare, in via preliminare, che conformemente all’articolo 213 della direttiva IVA il soggetto passivo deve dichiarare l’inizio delle proprie attività in tale qualità. 59 Al fine di attuare tale obbligo di dichiarazione, l’articolo 214 della direttiva IVA prevede che i soggetti passivi sono identificati ai fini dell’IVA e obbliga gli [OSCURATO:PERSONA] membri ad attuare i provvedimenti necessari per attribuire ad ognuno un numero individuale di identificazione IVA. 60 L’identificazione dei soggetti passivi prevista all’articolo 214 della direttiva IVA è diretta a garantire il buon funzionamento del sistema IVA, fornendo la prova dello status fiscale dei soggetti passivi ai fini dell’applicazione dell’IVA, semplificando i controlli per garantire la sua riscossione corretta e agevolando la determinazione dello Stato membro in cui avviene il consumo finale dei beni ceduti (v., in tal senso, sentenza del 14 marzo 2013, Ablessio, C‑527/11 , EU:C:2013:168 , punti 18 e 19 e giurisprudenza citata). 61 Poiché ogni Stato membro attribuisce i suoi propri numeri individuali di identificazione ai fini dell’IVA, un soggetto passivo che esercita le sue attività in diversi [OSCURATO:PERSONA] membri deve, in linea di principio, essere immatricolato in ciascuno di questi. 62 È alla luce delle suesposte considerazioni che occorre rispondere alla terza questione sollevata dal giudice del rinvio. 63 Occorre, in via preliminare, ricordare che l’articolo 204 della direttiva IVA stabilisce l’ambito di designazione di un rappresentante fiscale come debitore dell’imposta fornendo la possibilità agli [OSCURATO:PERSONA] membri di consentire al soggetto passivo che non è stabilito nello Stato membro in cui è dovuta l’IVA di designare un rappresentante fiscale che si sostituisce a quest’ultimo come debitore dell’imposta. Nulla consente di concludere che detto articolo non sia applicabile nelle situazioni in cui un siffatto soggetto passivo ha ricevuto un numero di identificazione IVA dallo Stato membro in cui è dovuta l’IVA. 64 Per quanto riguarda la risposta alla prima questione, è stato stabilito al precedente punto 56 che l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce del principio di proporzionalità, dovesse essere interpretato nel senso che esso ostava alla responsabilità solidale formulata in modo incondizionato di un rappresentante fiscale. 65 Per quanto riguarda, in primo luogo, l’influenza del numero individuale di identificazione IVA con il quale l’operazione di cui si tratta è effettuata sulla risposta alla prima questione, occorre rilevare che l’utilizzo da parte del soggetto passivo di uno o dell’altro dei suoi numeri individuali di identificazione ai fini dell’IVA non conferisce, in linea di principio, a tale rappresentante fiscale né maggiore, né minore influenza sulla condotta del soggetto passivo e non giustifica quindi che gli sia imputata una responsabilità solidale come quella di cui si tratta nel procedimento principale. 66 In particolare, la circostanza che le operazioni siano effettuate da un soggetto passivo non stabilito nello Stato membro in cui è dovuta l’IVA, utilizzando il suo numero individuale di identificazione IVA in tale Stato membro, e che esse facciano parte della procura conferita a tale rappresentante fiscale per la presentazione delle dichiarazioni IVA e il versamento della relativa IVA non può, in linea di principio, avere come effetto di conferire a tale rappresentante fiscale la conoscenza della condotta del soggetto passivo relativa a tali operazioni. 67 Per quanto riguarda, in secondo luogo, l’influenza del numero individuale di identificazione ai fini dell’IVA con il quale l’operazione di cui si tratta è effettuata sulla base della risposta alla seconda questione, occorre ricordare che l’articolo 204, paragrafo 1, primo comma, della direttiva IVA precisa che, qualora gli [OSCURATO:PERSONA] membri prevedano che il soggetto passivo possa designare un rappresentante fiscale che si sostituisce a lui come debitore dell’imposta, il rappresentante fiscale può essere designato come debitore dell’imposta nelle situazioni che derivano dagli articoli da 193 a 197 e dagli articoli 199 e 200 di detta direttiva. Non è quindi l’utilizzo di un numero individuale di identificazione IVA, bensì l’esistenza di una di tali situazioni a determinare se il rappresentante fiscale possa essere ritenuto debitore dell’IVA. 68 Pertanto, occorre rispondere alla terza questione dichiarando che il fatto che l’operazione per la quale l’IVA è dovuta sia stata effettuata utilizzando il numero individuale di identificazione IVA attribuito al soggetto passivo dallo Stato membro in cui è stabilito o utilizzando quello attribuito dallo Stato membro in cui l’IVA è dovuta non può essere determinante per le risposte alla prima e alla seconda questione. Sulla quarta questione 69 Con la sua quarta questione, il giudice del rinvio chiede, in sostanza, se l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dell’articolo 204, paragrafo 1, di detta direttiva, debba essere interpretato nel senso che una persona può essere contemporaneamente ritenuta debitrice dell’imposta ed essere responsabile in solido del versamento dell’IVA. 70 A tal riguardo, occorre rilevare che l’articolo 204, paragrafo 1, della direttiva IVA rende il debito dell’IVA del soggetto passivo debitore dell’imposta esigibile presso il debitore dell’imposta designato e che l’articolo 205 di tale direttiva prevede un obbligo di versamento solidale dell’IVA relativa a un debito altrui. 71 L’articolo 205 della direttiva IVA non precisa i soggetti che gli [OSCURATO:PERSONA] membri possono designare come responsabili in solido e non opera neppure una distinzione a seconda che il debitore dell’imposta sia o meno il soggetto passivo. Esso si limita ad indicare che la responsabilità può spettare soltanto a un soggetto diverso dal debitore dell’imposta. 72 Ne consegue che il rappresentante fiscale designato come debitore dell’imposta in applicazione dell’articolo 204 della direttiva IVA non può essere ritenuto solidalmente responsabile del debito dell’IVA del soggetto passivo che egli rappresenta, poiché l’articolo 205 di tale direttiva prevede che il responsabile in solido non possa essere il debitore dell’imposta. 73 Pertanto, occorre rispondere alla quarta questione dichiarando che l’articolo 205 della direttiva IVA, letto alla luce dell’articolo 204, paragrafo 1, di tale direttiva, deve essere interpretato nel senso che un debitore dell’imposta designato ai sensi di tale articolo 204 non può essere altresì responsabile in solido ai sensi dell’articolo 205 della medesima direttiva. Sulle spese 74 Nei confronti delle parti nel procedimento principale la presente causa costituisce un incidente sollevato dinanzi al giudice nazionale, cui spetta quindi statuire sulle spese. Le spese sostenute da altri soggetti per presentare osservazioni al Tribunale non possono dar luogo a rifusione. Per questi motivi, IL TRIBUNALE (Quinta Sezione, a cinque giudici) dichiara: 1) L’articolo 204 della direttiva 2006/112/CE del Consiglio, del 28 novembre 2006, relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, come modificata dalla direttiva (UE) 2019/1995 del Consiglio, del 21 novembre 2019, deve essere interpretato nel senso che: esso non osta a che un rappresentante fiscale di un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro sia ritenuto debitore dell’imposta, ai sensi di detta disposizione, laddove tale rappresentante fiscale non sia coinvolto nelle operazioni imponibili effettuate dal soggetto passivo, e purché egli sia stato designato come tale da quest’ultimo. 2) L’articolo 205 della direttiva 2006/112, come modificata dalla direttiva 2019/1995, letto alla luce del principio di proporzionalità, deve essere interpretato nel senso che: esso osta a che un rappresentante fiscale che non è designato come debitore dell’imposta sul valore aggiunto (IVA) dovuta da un soggetto passivo stabilito in un altro Stato membro, bensì è incaricato di adempiere, per conto di un siffatto soggetto passivo, obblighi dichiarativi in materia di IVA, senza dover tenere libri contabili né rilasciare documenti sulle operazioni effettuate da tale soggetto passivo, possa essere ritenuto solidalmente responsabile del versamento dell’IVA dovuta, laddove né l’autorità fiscale né il giudice competente siano legittimati a verificare se egli sia stato coinvolto nell’attività economica del soggetto passivo, se sapesse o avrebbe dovuto sapere che l’imposta non sarebbe stata versata e se abbia agito o meno in buona fede e abbia adottato tutte le misure che si possono ragionevolmente richiedere al fine di garantire il rispetto degli obblighi in materia di IVA. 3) Il fatto che l’operazione per la quale l’IVA è dovuta sia stata effettuata utilizzando il numero individuale di identificazione IVA attribuito al soggetto passivo dallo Stato membro in cui è stabilito o utilizzando quello attribuito dallo Stato membro in cui l’IVA è dovuta non può essere determinante per le risposte che figurano ai punti 1 e 2 del presente dispositivo. 4) L’articolo 205 della direttiva 2006/112, come modificata dalla direttiva 2019/1995, letto alla luce dell’articolo 204, paragrafo 1, di tale direttiva, deve essere interpretato nel senso che: un debitore dell’imposta designato ai sensi di tale articolo 204 non può essere altresì responsabile in solido ai sensi dell’articolo 205 della medesima direttiva. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] deciso e pronunciato a Lussemburgo l’8 luglio 2026. Firme ( *1 ) Lingua processuale: il greco. ( i ) Il nome della presente causa è un nome fittizio. Non corrisponde al nome reale di nessuna delle parti del procedimento.