Cassazione n. 23173/2022

ZA sul ricorso iscritto al n. 27237/2018R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilio legale in Roma, via dei Portoghesi, n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato. –ricorrente– contro [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso da se stesso , con domicilio digitale come in atti.–controricorrente– Avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delLazio, n. 1037/16/18, depositata il 20 febbraio 2018. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del13 luglio 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]; Rilevato che: 1.L’Agenzia delle Entrate notificò all’avv. [OSCURATO:PERSONA] intimazione di pagamenton. TK70IP011202548/2015, conseguente alla decadenza del contribuente dal beneficio della rateazione,per omesso versamento di rate trimestrali del relativo piano. Avverso l’intimazione il contribuente ha presentato ricorso innanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma, deducendo preliminarmente l’inesistenza dell’avviso d’accertamento prodromico all’intimazione, in quanto sottoscrittoper l’Agenzia da soggetto, privo della qualifica di dirigente, delegato dal Direttore provinciale, non individuato e comunque a sua volta privo della qualifica di dirigente. La CTP adita hadichiarato inammissibile il ricorso per mancata prova della sua tempestiva notificanel termine decadenziale decorrente dalla notifica dell’intimazione impugnata. Contro tale decisione il contribuente ha proposto appello, che l’adita Commissione tributaria regionale del Lazio , con la sentenza di cui all’ epigrafe, ritenendo tempestivo il ricorso avverso l’intimazione di pagamento ed affermando che l’Amministrazione non aveva dimostrato che la delega conferita al sottoscrittore dell’avviso d’accertamento presupposto contenesse il nominativo del soggetto delegato ( non potendo essa legittimamente limitarsi a renderlo individuabile attraverso la qualifica professionale e funzionale del delegato stesso); nonché i limiti quantitativi e temporali del le facoltà riservate al delegato. Pertanto, la CTR haespressamente ritenuto che fosse nulla la delega in questioneed implicitamente, accogliendo in toto l’appello del contribuente, ne ha tratto la conseguenza che fosse illegittimo l’accertamento presupposto e, quindi, l’intimazione impugnata nel giudizio. L’Agenzia delle entrate ha quindi proposto ricorso, affidato atre motivi, perla cassazione della predetta sentenza d’appello. Il contribuente si è costituitocon controricorso. Considerato che: 1.Preliminarmente, deve rilevarsi che l’eccezione del controricorrente di inammissibilità del ricorso, per l’asserita incertezza nell’indicazione del provvedimento impugnato in primo grado dal contribuente, è infondata, poiché vi è coincidenza tra il numero identificativo dell’intimazione di pagamento n. TK70IP011202548/2015 indicato nell’epigrafe della sentenza impugnata e nel ricorso per cassazione . Viceversa, è l’intimazione di pagamento indicata nel controricorso che reca un numero identificativo n. T K7IP011201640 / 2015 differente da quello che contraddistingue l’atto qui sub iudice. A tale conclusione non osta peraltro la circostanza, dovuta verosimilmente ad un errore meramente materiale, che la CTR nell’epigrafe e nella motivazione della sentenza impugnata indichi come anno di imposta oggetto dell’ accertamento presupposto il 2008 e non, come correttamente affermato dalla odierna ricorrente, l’anno 2007. Infatti sia dagli atti introduttivi dei precedenti gradi di merito, sia dalla stessa intimazione di pagamento,emerge agevolmente che il provvedimento oggetto del presente giudizio è sempre stato l’intimazione di pagamento n. TK70IP011202548/2015 e che questa, così come il correlato avviso di accertamento, è riferita all’anno di imposta 2007.2.Con il primo motivo l’Ufficio denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ ., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 21 d.lgs. n. 546 del 1992. Assume infatti di aver notificato l’intimazione di pagamento prima a mezzo posta al domiciliatario fiscale indicato dal contribuente, che l’aveva ricevuta il 20 marzo 2018 (come da a vviso di ricevimento riprodotto nel ricorso e prodotto in appello); quindi direttamente al contribuente, che l’aveva ricevuta il 26 giugno 2015. La CTR avrebbe allora errato nel far decorrere il termine decadenziale per impugnare l’intimazione dalla data della seconda notifica, al contribuente, piuttosto che da quella della prima, al domiciliatario fiscale di quest’ultimo. Rispetto a tale ultimo dies a quo la notifica del ricorso introduttivo sarebbe stata quindi tardiva. Il motivo è inammissibile, come eccepito dalcontroricorrente. Infatti la ricorrente Agenzia non indica quali siano i documenti (né, quindi, in quale grado e fase del giudizio di merito siano stati eventualmente prodotti) sui quali si fonderebbe la dimostrazione del dato fattuale dell’elezione del domicilio fiscale del contribuente al quale è stata notificata, per la prima volta, l’intimazione in questione. Invero, non può ritenersi che tale elezione possa ritenersi, tautologicamente, dimostrata dalla stessa circostanza che l’intimazione è stata diretta al domiciliatario, come pare voler sostenere la ricorrente. Pertanto, in ordine al fatto in questione, presupposto della notifica de qua, non risulta adempiuto l’onere dicui all'art. 366, comma 1, n. 6, c od.proc. civ., di specifica indicazione, a pena d'inammissibilità del ricorso, degli atti processuali e dei documenti sui quali esso si fonda, nonché dei dati necessari all'individuazione della loro collocazione quanto al momento della produzione nei gradi dei giudizi di merito( Cass. 15/01/2019 , n. 777; Cass. 18/11/2015 , n. 23575 ; Cass., S.U., 03/11/2011 , n. 22726).Quanto poi alla circostanza che l’elezione di domicilio non sarebbe stata contestata dal contribuente, deve rilevarsi che la stessa ricorrente non deduce di aver introdotto il relativo fatto nel primo grado di giudizio, dove pure il contraddittorio ha avuto per oggetto proprio la tempestività del ricorso. Invero la ricorrente neppure deduce specificamente di aver allegato lo stesso fatto dell a domiciliazione fiscale in appello, dando solo atto di aver depositato in secondo grado l’avviso di ricevimento in questione.Fermo restando che nel giudizio tributario è ammessa la produzione di nuovi documenti in appello, nel caso di specie si discute tuttavia di un elemento fattuale (l’elezione di domicilio fiscale, presupposto della notifica in questione) che l’Agenzia non deduce di aver introdotto già nel grado precedente, eche lo stesso a.r. non era di per sé solo idoneo ad allegare e dimostrare. Si tratta quindi, sotto l’aspetto fattuale, di un elemento nuovo, non ammissibile nel giudizio di secondo grado e comunque in esso non specificamente dedotto in modo tale da sollecitare l’onere di una puntuale contestazione della controparte. Tanto premesso, deve peraltro aggiungersi che la stessa, pacifica, ulteriore notifica successiva del medesimo atto impositivo direttamente al contribuente, non diversamente motivata dall’Amministrazione, non si concilia logicamente con l’asserito perfezionamento della prima sul presupposto dell’indimostrata domiciliazione. 3.Con il secondo motivo l ’Ufficio denuncia , ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione de gli artt. 1 9 e 21 d.lgs. n. 546 del 1992 e dell’art. 112 cod. proc. civ. Deduce l’Amministrazione che il contribuente aveva impugnato l’intimazione di pagamento per la sua pretesa invalidità derivata, conseguente all’assunto difetto di sottoscrizione dell’avviso d’accertamento presupposto ( che peraltro sarebbe stato oggetto di definizione per adesione, con rateizzazione del dovuto, parzialmente inadempiuta, con conseguente decadenza dal beneficio del termine). Tuttavia, secondo la ricorrente, la relativa censura avrebbe potuto essere proposta soltanto impugnando lo stesso atto presupposto, ma era inammissibile nei confronti della intimazione successiva, che lo presupponeva. Né peraltro risultava che il contribuente avessededotto l’inesistenza o la nullità della notificadell’accertamento presupposto, al fine di impugnare tale atto impositivo unitamente all’intimazione, sul presupposto che solo tramite quest’ultima avesse conosciuto l’esistenza del primo. Anzi, lo stesso contribuente, in appello, aveva dedotto che l’atto presupposto gli era stato notifica to, senza che egli l’avesse impugnato. 4.Con il terzo motivo l’Ufficio denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.,la violazione e la falsa applicazione degli artt. 42 d.P.R. n. 600 del 1973e 2697 cod. civ. Deduce l’Amministrazione che, ferma restando l’inammissibilità del ricorso avverso l’intimazione per le ragioni di cui al primo motivo, esso era anche infondato, avendo dimostrato l’Ufficio la delega rilasciata al funzionario che aveva sottoscritto l’atto impositivo presupposto. Delega che non richiedeva, ai fini della validità, gli stringenti requisiti richiesti dalla CTR, trattandosi di mera delega di firma, e non di delega di funzioni. 5.Tanto premesso, il secondo motivo è fondato e va accolto, con assorbimento del terzo. Infatti, come questa ha già avuto modo di rilevare in tema di impugnazione di atti emessi a valle di atti impositivi presupposti, « La cartella esattoriale di pagamento, quando faccia seguito ad un avviso di accertamento divenuto definitivo, si esaurisce in un'intimazione di pagamento della somma dovuta in base all'avviso e non integra un nuovo ed autonomo atto impositivo, con la conseguenza che, in base all'art. 19, comma 3, del d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, essa resta sindacabile in giudizio solo per vizi propri e non per questioni attinenti all'atto di accertamento da cui è sorto il debito. Ne consegue che tali ultimi vizi non possono essere fatti valere con l'impugnazione della cartella, una volta che sia definito con sentenza irrevocabile il giudizio tributario, salvo che il contribuente non sia venuto a conoscenza della pretesa impositiva solo con la notificazione della cartella predetta.» (Cass. 29/07/2011, n. 16641 ; conformi, ex plurimis , Cass.11/03/2015, n. 4818; Cass. 11/05/2017, n. 11610). Nel caso di specie, dalla sentenza impugnata, si ricava che lo stesso contribuente ha impugnato l’intimazione di pagamento per vizi dell’ accertamento presupposto, senza sostenere di non essere venuto a conoscenza di quest’ultimo prima di ricevere la notifica dell’intimazione a valle, ed anzi deducendo, in appello, che l’atto impositivo a monte gli era stato notificato, senza che egli l’avesse impugnato. Era pertanto inammissibile in parte qua il ricorso introduttivo, pretendendo di attingere, attraverso l’impugnazione dell’intimazione di pagamento, l’accertamento presupposto, per vizi propri di quest’ultimo. La sentenza impugnata va pertanto cassata, in accoglimento del secondo motivo, con rinvio al giudice a quo , per gli accertamenti in fatto necessari ai fini della decisione sulle questioni rimaste assorbite dall’errata dichiarazione della nullità derivata dell’intimazione, ed in particolare sull’invalidità, per difetto di delega da parte del soggetto che l’ha sottoscritta per l’Ufficio, della stessa intimazione, per vizio proprio di quest’ultima. Si tratta, infatti, di un’eccezione, già riproposta dal contribuente nell’appello, sulla quale la CTR non si è pronunciata, neppure rigettandola implicitamente (non essendoci implicazione logica necessaria con la dichiarazione esplicita di invalidità derivata della stessa intimazione), considerandola quindi assorbita dalla declaratoria, a monte, di invalidità dell’intimazione per vizio dell’atto presupposto. Pertanto il contribuente, totalmente vittorioso in secondo grado, poteva limitarsi a riproporla in questa sede, e comunque dinnanzi al giudice dl rinvio, senza necessità di introdurre ricorso incidentale condizionato (cfr. Cass. 22/09/2017 , n. 22095 , ex plurimis). P.Q.M. Accoglie il secondo motivo di ricorso, dichiara inammissibile il primo ed assorbito il terzo, e cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto, rinviando alla Commissione tributaria regionale del Lazio, cui demanda di provvedere