Cassazione n. 24501/2023

CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 4243/2022 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l’AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587), che la rappresenta e difende -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA]’GE’ SOCIETA’ COOPERATIVA , già VE’GE’ ITALIA SOC. COOP. a R.L., elettivamente domiciliat a in [OSCURATO:PERSONA] 14, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), che l a rappresenta e difende unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. della LOMBARDIA - MILANO n.248/2021 depositata i l 15/01/2021 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 06/06/2023 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: 1. [OSCURATO:PERSONA]’GE’ SOCIETA’ COOPERATIVA , già VE’GE’ ITALIA SOC. COOP. a R.L., a seguito dell’acquisizione di atti di un’indagine penale della G.d.F. di Milano, era attinta da avviso di rettifica dell’accertamento n. 21299 del 4 maggio 2004 emesso dall’[OSCURATO:PERSONA] dell’Agenzia delle Dogane e dei Monopoli per il recupero di prelievi agricoli evasi, iva ed interessi, in relazione a bollette doganali risalenti agli anni 1992, 1993 e 1994, con cui la contribuente aveva importato formaggi di origine Svizzera beneficiando del pagamento di un prelievo agricolo preferenziale sulla scorta del modello IMA1 attestante il rispetto delle condizioni previste dalla normativa comunitaria. Detto modello, allegato alle bollette doganali, conteneva una clausola secondo cui per i prodotti non potevano essere concessi all'acquirente sconti o premi o riduzioni aventi come conseguenza la determinazione di un valore inferiore a quello fissato dall'importazione. Stanti le indagini della G.d.F., invece, alla contribuente, in epoca successiva agli sdoganamenti, erano state accreditate somme riferibili ad abbuoni, premi, sconti e bonifici che, complessivamente, avevano ridotto il prezzo in fattura dichiarato in dogana al di sotto della soglia. 2. La contribuente presentava impugnazione alla CTP di Como, che, con sentenza n. 17/05/05, accoglieva il ricorso. 3. Su appello dell'Ufficio, la CTR della Lombardia, con sentenza n. 25/22/07, confermava la sentenza di primo grado. 4. L’Ufficio proponeva ricorso per cassazione e la Suprema Corte, con sentenza n. 20935 del 13/09/2013, in accoglimento dei motivi secondo e quarto, assorbito il quinto e rigettati gli altri, cassava la predetta sentenza della CTR e, decidendo la causa nel merito, rigettava il ricorso introduttivo del giudizio. 5. A seguito di ricorso per revocazione della contribuente, volto a denunciare l'omessa considerazione dell'eccezione di prescrizione coltivata in tutti i gradi di giudizio, compreso quello di legittimità, la Suprema Corte, con sentenza n. 4386 del 14/02/2019, in accoglimento dello stesso, revocava la sentenza n. 20935 del 13/09/2013; decidendo sul ricorso agenziale, accoglieva il secondo ed il quarto motivo, assorbito il quinto e rigettati gli altri; indi cassava con rinvio la sentenza d'appello per l'esame nel merito dell'eccezione di prescrizione. 6. La contribuente riassumeva il giudizio innanzi alla CTR, instando per la declaratoria di prescrizione del diritto dell'Agenzia alla revisione degli accertamenti ed alla riscossione dei tributi; l’Agenzia chiedeva il rigetto di tale domanda, con conseguente conferma dell'avviso, sul rilievo che la decorrenza del termine prescrizionale era stato spostato in avanti per effetto del deposito di comunicazione di notizia di reato alla competente autorità giudiziaria già nel 1995. 6.1. La CTR della Lombardia, con la sentenza in epigrafe, così decideva: […] accoglie l'eccezione di prescrizione del diritto dell'Agenzia delle Dogane sia alla revisione degli accertamenti che alla riscossione dei relativi diritti doganali, per le dichiarazioni doganali degli anni 1992, 1993 e 1994 fino al 02/12/1994, formulata dalla ricorrente [Ve’Ge’], e per l'effetto annulla l'avviso di rettifica dell'accertamento prot. 21299/2004 in relazione ai periodi indicati”. 6.2. Essa, in motivazione, osservava: A seguito di una richiesta di rogatoria internazionale da parte dell'autorità giudiziaria elvetica, dalla quale si evinceva la sussistenza di fatti penalmente rilevanti e, in particolare, che gli importatori comunitari ricevevano, dopo le importazioni, dai venditori svizzeri, sconti promozionali, premi di vendita e ribassi, che determinavano di fatto una diminuzione del valore dei formaggi al di sotto dei valori-soglia comunitari, circostanza che avrebbe comportato la decadenza dal diritto al pagamento dei prelievi agricoli in misura ridotta, con conseguente frode alla Comunità Europea, l’Ufficio ha presentato una prima comunicazione di notizia di reato alla Procura della Repubblica di Varese che procedeva ad iscrivere il procedimento penale n. 1175/95 […]. [… A]ll’esito dell'iscrizione del procedimento penale 1175/95 per i reati di truffa, falso ed emissione e utilizzo di fatture per operazioni inesistenti, la Procura di Varese ha delegato le indagini al [OSCURATO:PERSONA] della G.d.F. di Milano[,] il quale con p.v. in data 04/07/97 ha accertato per gli anni 1992, 1993 [e] 1994 il pagamento da parte della [Ve’Ge’], in misura inferiore a quanto effettivamente dovuto, dei prelievi stabiliti dalla normativa comunitaria […]. A seguito del p.v. 04/07/97 della G.d.F., l'Agenzia delle Dogane in data 02/12/1997 ha trasmesso alla Procura di Varese ulteriore comunicazione di notizia di reato anche per il reato di contrabbando, che si inseriva nell'ambito del procedimento penale già in corso in ordine al quale è stato emesso in data 22/04/2004 decreto di archiviazione. […] L’Agenzia delle Dogane emetteva in data 04/05/2004 avviso di rettifica dell'accertamento prot. 21299, notificato il 07/06/2004, di cui si eccepisce la tardività in questa sede […]. Orbene, il procedimento penale 1175/95 della Procura di Varese è stato definito con decreto di archiviazione del gip del 22/04/2004, provvedimento che non diventa mai irrevocabile […]; conseguentemente, nel caso in esame, non può essere in nessun caso utilizzat[a] come “dies a quo”[,] dal quale far decorrere il termine triennale di prescrizione, la data di irrevocabilità del provvedimento che ha definito il procedimento penale. Rileva il Collegio che agli atti si evince che la prima comunicazione di reato depositata all’A.G. penale riguardante il reato di contrabbando ed il pagamento da parte della [Ve’Ge’], in misura inferiore a quanto effettivamente dovuto, dei prelievi agricoli sulle importazioni di formaggio dalla Svizzera, è quella del 02/12/1997, comunicazione effettuata solo a seguito dell'accertamento dell'ipotesi penalmente rilevante da parte della G.d.F. con p.v. del 04/07/97, dovendosi considerar[e] del tutto irrilevante ai fini della prescrizione l'originaria CNR che ha portato all'iscrizione del procedimento penale nel 1995, in quanto relativa ad altre ipotesi di reato (truffa, falso ed emissione e utilizzo di fatture per operazioni inesistenti). Da ciò discende che nel caso in esame la CNR che rileva ai fini della prescrizione dell'azione di recupero dei diritti doganali è quella depositata alla Procura di Varese dall’Agenzia Delle Dogane in data 02/12/1997, quando il termine triennale era abbondantemente decorso con riferimento alle dichiarazioni doganali relative alle importazioni effettuate negli anni 1992 [e] 1993, e[,] per quanto riguarda il 1994[,] alle dichiarazioni doganali effettuate fino al 02/12/1994 […]. 7. Ricorre per cassazione l'Agenzia delle Dogane e dei Monopoli con un motivo, cui resiste la contribuente con controricorso, ulteriormente insistito con memoria. Considerato che: 1. Con l’unico motivo di ricorso si denuncia violazione e falsa applicazione dell’art. 84 TULD e dell’art. 221, par. 3, CDC (nel testo in vigore “ratione temporis”), in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, cod. proc. civ. 1.1. La CTR, nel ritenere che la prima CNR utile ad interrompere la prescrizione fosse quella effettuata dall'Ufficio in data [OSCURATO:DATA_NASCITA], in quanto contenente la contestazione del reato di contrabbando, non tiene conto degli orientamenti della giurisprudenza di legittimità. Da quest’ultima si evince che la qualificazione del reato e l'identificazione degli autori non sono richieste ai fini dell'effetto interruttivo ex art. 84 TULD, essendo sufficiente il mero inoltro di una CNR. L’avviso per cui è causa è stato emesso tenendo conto dello spostamento in avanti del termine di prescrizione sino al decreto di archiviazione, che, incontestatamente, risale al 22/04/2004. 1.2. Il motivo – che si sottrae al rilievo di inammissibilità di cui al controricorso (p. 18), in quanto correttamente censura, non già “sic et simpliciter” l’accertamento in fatto compiuto dalla CTR, bensì la giustificazione giuridica che lo sorregge, evocando pertinenti disposizioni normative ritenute violate e congrue enunciazioni di principi giurisprudenziali –è fondato e merita accoglimento. 1.3. Questa Suprema Corte da tempo insegna: In tema di tributi doganali, l'azione di recupero "a posteriori" dei dazi dovuti - per violazione del sistema delle preferenze generalizzate - non è preclusa dall'e rrore del contribuente che abbia reso dichiarazioni inesatte in quanto determinate dalla falsità delle dichiarazioni o della documentazione provenienti dall'esportatore (nella specie relative all'origine del materiale impiegato nella confezione del prodotto), delle quali nessuna autorità debba preliminarmente verificare o valutare la validità, e che si rivelino mendaci in occasione di un successivo controllo, giacché tale vicenda esclude la configurabilità di un errore sull'interpretazione o applicazione dei testi doganali, conseguenza del comportamento attivo delle autorità competenti per il recupero o dello Stato membro di esportazione che abbia indotto il debitore a rendere una dichiarazione inesatta e, quindi, la sussistenza di uno dei presupposti richiesti dall'art. 5, n. 2, del Regolamento CEE 24 luglio 1979, n. 1697, così come interpretato dalla Corte di Giustizia CEE nelle sentenze 27 giugno 1991 in causa 348/89 e 14 novembre 2002, in causa C- 251/00, perché non si proceda alla non contabilizzazione "a posteriori" dei diritti dovuti. Il termine triennale di prescrizione dell'azione, inoltre, essendo astrattamente ipotizzabile una fattispecie penale per il mancato pagamento dei dazi, decorre, ai sensi dell'art. 84, quarto comma, del d.P.R. 23 gennaio 1973, n. 43, e successive modifiche, dalla data in cui il decreto o la sentenza, pronunciati nel procedimento penale, sono divenuti irrevocabili, e ciò anche se questi siano di archiviazione o di proscioglimento, a nulla rilevando l'accertamento di una responsabilità penale, poiché, ai sensi dell'art. 221 del Regolamento CEE 12 ottobre 1992, n. 2913, il decorso ordinario, computato dalla data in cui è sorta l'obbligazione doganale, non opera quando questa nasca a seguito di un atto "perseguibile penalmente", ossia sussumibile, anche solo astrattamente, in una fattispecie penale. In tal senso si esprime la massima di Sez. 5, Sentenza n. 24916 del 25/11/2011 , Rv. 620643 - 01, la quale, assai articolatamente, in motivazione, osserva: L'art. 221 del Regolamento 12 ottobre 1992 n. 2913 (92/2913/CEE), infatti, dopo aver disposto (primo paragrafo) che "l'importo dei dazi deve essere comunicato al debitore secondo modalità appropriate, non appena sia stato contabilizzato" e (terzo paragrafo) che "la comunicazione al debitore non può più essere effettuata tre anni dopo la data in cui è sorta l'obbligazione doganale", al paragrafo quarto, prevede che "qualora l'obbligazione doganale sorga a seguito di un atto che era nel momento in cui è stato commesso perseguibile penalmente, la comunicazione al debitore può essere effettuata, alle condizioni previste dalle disposizioni vigenti, dopo la scadenza del termine di cui al paragrafo 3". L'espressione "atto ... perseguibile penalmente" al pari della analoga "atto passibile di un' azione giudiziaria repressiva", contenuta nell'"art. 3 del regolamento (CEE) del Consiglio 24 luglio 1979, n. 1697", giusta quanto affermato dalla Corte giustizia CE (sentenza 27 novembre 1991 n. 273, resa nel procedimento O273/90, in "causa Meico-Fell") in ordine all'antecedente disposizione comunitaria, "dev'essere interpretata nel senso che ... riguarda esclusivamente gli atti che nell'ordinamento giuridico dello Stato membro le cui competenti autorità procedono al recupero sono qualificati infrazioni ai sensi del diritto penale nazionale". In aderenza a tale principio (che, si è osservato, per quello "di gerarchia delle fonti prevale sul diritto nazionale") questa sezione (sentenza 27 febbraio 2009 n. 4771) ha ribadito che "l'espressione contenuta nella disciplina comunitaria ... si attaglia a qualsiasi atto che, obbiettivamente considerato, integri una fattispecie astrattamente prevista come reato dal diritto penale nazionale". L'espressione "atto passibile di azione giudiziaria" e, quindi, parimenti (per l'identità di ratio) quella di "atto ... perseguibile penalmente", pertanto (Cass., trib., 23 aprile 2010 n. 9773), vanno definite - come op erato nella sentenza impugnata - in "senso oggettivo", ovverosia nel senso di "fattispecie prevista conte reato dalia legge nazionale (Cass. 7752/97; 11499/97), ... indipendentemente dalle persone cui venga imputato in sede penale, (Cass. 8362/06; 12598/06)" (cfr., altresì, Cass., trib.: 31 marzo 2010 n. 7836, la quale parla di mera "notizia criminis", e 13 ottobre 2006 n. 22014, "atto passibile di una azione giudiziaria "repressiva"). L'inciso "perseguibile penalmente", poi, all'evidenza, richiama unicamente l'astratta ipotizzabilità, nel fatto da cui discende l'obbligo di pagamento dei dazi (sia pure per effetto di contabilizzazione "a posteriori"), di una fattispecie penale e, quindi, esclude ogni rilevanza al concreto accertamento dell'effettiva esistenza di un reato, in particolare (secondo quanto dedotto dalla società) per l'assunta inesistenza dell'elemento soggettivo (art. 43 c.p.) di quel reato. Ai sensi del comma 4 dell'art. 84 ("prescrizione dei diritti doganali") DPR 23 gennaio 1973 n. 43 - per il quale "qualora il mancato pagamento, totale o parziale, dei diritti abbia causa da un reato, il termine di prescrizione" (divenuto triennale della L. n.428 del 1990, ex art. 29, comma 1) "decorre dalla data in cui il decreto o la sentenza, pronunciati nel procedimento penale, sono divenuti irrevocabili" - , poi ed infine, il "decreto" e la "sentenza" considerati nella norma, in carenza di qualsivoglia specificazione normativa, non sono solo quelli di condanna ma anche di archiviazione (ex art. 408 vigente c.p.p.) e/o di proscioglimento (come ai sensi dell'art. 129 del medesimo codice di rito penale): il che indica, significativamente, che la "decorrenza" della prescrizione (tale essendo, non di decadenza, quello "triennale per la riscossione dei diritti doganali" in questione: cfr. Cass., trita., 7 febbraio 2008 n. 2849) indicata nella stessa norma prescinde del tutto dall'esito dell'indagine penale, in particolare dall'accertamento di una responsabilità penale e, quindi, dalle ragioni della decisione assunta nella afferente sede sulla "notizia criminis". 1.3.1. In giurisprudenza, nello stesso senso, si rinvengono, inoltre, i seguenti principi: - In tema di dazi, l'atto "passibile di azione giu diziaria repressiva" (quale causa del mancato pagamento dei diritti doganali), previsto dal Reg. CEE n. 1697/79 del Consiglio del 24 luglio 1979, determina una esclusione temporanea del decorso sia del termine di decadenza per la revisione dell'accertamento, sia di quello di prescrizione per la riscossione dei menzionati diritti, che perdura fino alla data di definitività del provvedimento che esaurisce il relativo procedimento penale, ma non preclude all'amministrazione, a favore della quale la suddetta esclusione è sancita, di notificare una richiesta di pagamento prima della cessazione della causa "sospensiva" (Sez. 5 , Sentenza n. 9253 del 17/04/2013, Rv. 626169 -01 ); - Ricorre l'ipotesi dell'"atto passibile di un'azione giudiziaria repressiva", ogni qual volta l'atto, obbiettivamente considerato, integri una fattispecie prevista come reato dal diritto penale nazionale delle autorità che procedono al recupero dei dazi non riscossi, senza che si debba accertare se per lo stesso sia iniziata o possa essere iniziata azione penale, essendo condizione necessaria, ma anche sufficiente la qualificabilità dell'atto stesso come reato (Sez. 1, Sentenza n. 11499 del 19/11/1997, Rv. 510136 -01 ). - In tema di tributi doganali, ove il loro mancato pagamento derivi da atto qualificabile come reato, ai fini della proroga sino a tre anni del termine di prescrizione dell'azione di recupero dei dazi all'importazione e di quello di decadenza per la revisione dell'accertamento ex art. 11 del d.lgs. n. 374 del 1990, è sufficiente che, nel triennio decorrente dall'insorgenza dell'obbligazione doganale, l'Amministrazione emetta un atto nel quale venga formulata una "notitia criminis" tale da individuare un fatto illecito, penalmente rilevante, ed idoneo ad incidere sul presupposto d'imposta, non essendo necessario individuare sin da quel momento l'autore materiale del reato (Sez. 5, Ordinanza n. 24716 del 05/11/2020, Rv. 659495 -01). 1.4. La CTR ha fatto evidente malgoverno dei superiori insegnamenti, in particolare laddove: -ha attribuito rilevanza al non essere il decreto di archiviazione del G.I.P. suscettibile di divenire irrevocabile; - ha invece considerato irrilevante “l’originaria CNR che ha portato all’iscrizione del procedimento penale nel 1995, in quanto relativa ad altre [–rispetto all’ipotesi di contrabbando contestata ai responsabili della contribuente –] fattispecie di reato […]”. 1.5. Atteso che, ai fini della decisione della controversa, sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, con precipuo riguardo alla data dell’“originaria CNR che ha portato all’iscrizione del procedimento penale nel 1995” in relazione alla data delle singole bollette doganali risalenti – segnatamente - al 1992, si impone ulteriore annullamento con rinvio della sentenza impugnata, affinché il nuovo giudice adempia al compito già affidatogli dalla precedente pronuncia