Cassazione n. 11142/2022

a seguente ORDINANZA sul ricorso 28258-2019 proposto da: [OSCURATO:PERSONA], domiciliato presso la cancelleria della CORTE DI CASSAZIONE, [OSCURATO:PERSONA], ROMA, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]; - ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis - controricorrente - avverso la sentenza n. 2642/5/2019 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata del 23/02/2022 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. Ric. 2019 n. 28258 sez. MT - ud. 23-02-2022 -2- Fatti e ragioni della decisione La CTR Sicilia, con la sentenza in epigrafe, accoglieva l'appello proposto dall'Agenzia delle entrate avverso la decisione di primo grado che aveva accolto il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA] avverso il silenzio rifiuto formatosi sull'istanza di rimborso della quota pari al 90% dell'IRPEF versata per gli anni 1990, 1991 e 1992 dal contribuente, [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] degli eventi sismici del dicembre 1990, ai sensi dell'art. 9, comma 17, I. n. 289 del 2002. Riteneva, in particolare, la CTR che la somma pretesa dal contribuente, titolare di reddito di impresa, non era rimborsabile in quanto le misure agevolative di cui all'art. 9, co. 17 I. n. 289/2002 sono state dichiarate dalla Commissione Europea incompatibili con l'ordinamento comunitario. Avverso la suddetta sentenza [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione, affidato ad un motivo. Ha resistito con controricorso l'Agenzia delle entrate. Con il primo motivo di ricorso il contribuente deduce, la violazione e/o falsa applicazione dell'art. 9, comma 17, I. n. 289 del 2002, dell'art. 1, comma 665, I. n. 190 del 2014, della VI direttiva n. 77/388/CEE come interpretata dalla Corte di giustizia con sentenza del 17 luglio 2008 in causa C132/06, dell'ordinanza della Corte di giustizia del 15 luglio 2015 in causa C-82/14, degli artt. 107 e 108 del Trattato, nonché della decisione 5549 final del 14 agosto 2015 della Commissione europea. La CTR, nel ritenere la somma pretesa dal contribuente non rimborsabile, avrebbe omesso di verificare la sussistenza dei presupposti per l'applicazione del c.d. regime de minimis. Il motivo è fondato. Va osservato che lo svolgimento di un'attività di impresa costituisce, ai sensi dell'art. 1, comma 665, prima parte, della legge n. 190 del 2014, un limite all'applicabilità del beneficio in esame. Il diritto al rimborso delle imposte versate per il triennio 1990-1992 in misura superiore al 10 per cento, previsto dall'art. 9, comma 17, della legge n. 289 del 2002, in favore dei «soggetti colpiti dal sisma del 13 e 16 dicembre 1990, che ha interessato le province di Catania, Ragusa e Siracusa, individuati ai sensi dell'articolo 3 dell'ordinanza del Ministro per il coordinamento della protezione civile, 21 dicembre 1990, pubblicata nella [OSCURATO:PERSONA] n. 299 del 24 dicembre 1990» è espressamente escluso per «quelli che svolgono attività d'impresa, per i quali l'applicazione dell'agevolazione è sospesa nelle more della verifica della compatibilità del beneficio con l'ordinamento dell'Unione europea», atteso che la Corte di giustizia nella sentenza del 17/07/2008, in causa C-132/06, aveva già rilevato l'incompatibilità delle disposizioni condonistiche di cui alla legge n. 289 del 2002 con il sistema comune dell'IVA, in quanto, introducendo rilevanti differenze di trattamento tra i soggetti passivi sul territorio italiano, alteravano il principio di neutralità fiscale. Orbene, anche con riferimento al beneficio di cui all'art. 1, comma 665, prima parte, della legge n. 190 del 2014, la Commissione UE, con la decisione del 14/08/2015, C (2015) 5549 final - impugnata da una società siciliana dinanzi al Tribunale di primo grado UE, che l'ha confermata con sentenza del 26 gennaio 2018 e che, pertanto, è vincolante per il giudice nazionale, che deve darvi attuazione anche attraverso la disapplicazione delle norme interne con essa contrastante (Cass. n. 15354 del 2014 e n. 22377 del 2017) - ha stabilito, in via generale, che «Le misure di aiuto di Stato in oggetto (Legge 27 dicembre 2012, n. 289, articolo 9, comma 17, e successive modifiche e integrazioni; Legge 24 dicembre 2003, n. 350, articolo 4, comma 90, e successive modifiche e integrazioni [...] e tutti gli atti esecutivi pertinenti previsti dalle leggi sopra citate), che riducono tributi e contributi dovuti da imprese in aree colpite da calamità naturali in Italia dal 1990 e cui l'Italia ha dato effetto in maniera illegale in violazione dell'articolo 108, paragrafo 3, del trattato sul funzionamento dell'Unione europea, sono incompatibili con il mercato interno», salvo che si tratti di «aiuto individuale» che, «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento (CE) n. 1407/2013 o dal regolamento (CE) n. 717/2014», ovvero dei regolamenti che prevedono gli aiuti c.d. de minimis (art. 2 della decisione) o che, «al momento della sua concessione, soddisfa le condizioni previste dal regolamento adottato in applicazione dell'articolo 1 del regolamento (CE) n. 994/98» (sull'applicazione degli articoli 92 e 93 [ora 87 e 88] del Trattato a determinate categorie di aiuti di Stato orizzontali) «o da ogni altro regime di aiuti approvato», ma «fino a concorrenza dell'intensità massima prevista per questo tipo di aiuti» (art. 3). Ha precisato al riguardo la Commissione UE che «una decisione negativa in merito ad un regime di aiuti non pregiudica la possibilità che determinati vantaggi concessi nel quadro dello stesso regime non costituiscano di per sé aiuti di Stato o configurino, interamente o in parte, aiuti compatibili con il mercato interno (ad esempio perché il beneficio individuale è concesso a «soggetti che non svolgono un'attività economica» e che pertanto «non vanno considerati come imprese» oppure perché il beneficio individuale è in linea [con] il regolamento de minimis applicabile oppure perché il beneficio individuale è concesso in conformità di un regime di aiuto approvato o un regolamento di esenzione)» (p. 134). Da tali statuizioni discende, anzitutto, la necessità di individuare la categoria di «impresa comunitaria», dato che soltanto l'appartenenza a tale categoria rende di per sé inapplicabile, salvo le precisazioni di cui ai citati artt. 2 e 3 della decisione (di cui si dirà in prosieguo), il beneficio in esame. Soccorrono, al riguardo, le pronunce con le quali questa Corte ha chiarito che: «In tema di agevolazioni tributarie, il rimborso d'imposta di cui all'art. 1, 665° comma, I. n. 190 del 2014, a favore dei soggetti colpiti dal sisma siciliano del 13 e 16 dicembre 1990, a seguito dell'intervento della commissione Ue con la decisione del 14 agosto 2015, C (2015) 5549, non è applicabile ai soggetti che esplicano attività di «impresa comunitaria», rispetto alla quale rileva esclusivamente lo svolgimento di attività economica volta a fornire beni o servizi, essendo invece irrilevante l'elemento soggettivo, sia sotto il profilo della qualifica dell'attività (di impresa o professionale, di lavoro autonomo e di esercente attività c.d. protette), sia sotto il profilo della struttura propria del soggetto (persona fisica o ente collettivo, soggetto di diritto privato o pubblico), rilevando esclusivamente lo svolgimento di una attività economica volta a fornire beni o servizi» (Cass. n. 29905 del 2017); «In tema di aiuti di stato, la nozione euro-unitaria di impresa include - come confermato dalla normativa europea in tema di individuazione del soggetto passivo dell'iva nonché da quella sugli appalti pubblici - qualsiasi entità che eserciti un'attività economica consistente nell'offrire beni o servizi su un determinato mercato, a prescindere dallo status giuridico e dalle modalità di finanziamento della stessa, sicché vi rientrano anche le libere professioni regolamentate che si estrinsecano nello svolgimento di prestazioni intellettuali, tecniche e specialistiche» (Cass. n. 10450 del 2018). Una volta accertato lo svolgimento di un'attività economica (commerciale o professionale) da parte del contribuente - come nel caso di specie -, il giudice di merito è tenuto, poi, a verificare che il beneficio individuale rispetti il regolamento de mínimis (artt. 2 e 3 della citata decisione), «tenendo conto, in specie, che la regola de minimis, stabilendo una soglia di aiuto al di sotto della quale l'art. 92, n. 1, TFUE, può considerarsi inapplicabile, costituisce un'eccezione alla generale disciplina relativa agli aiuti di Stato, per modo che, quando la soglia dell'irrilevanza dovesse essere superata, il beneficio dovrà essere negato nella sua interezza» (cfr. Cass. n. 22377 del 2017, cit.). In difetto, il giudice di merito deve valutare la sussistenza delle condizioni che, secondo la ridetta decisione della Commissione UE, fanno ritenere comunque compatibile gli aiuti in esame con il mercato interno, ai sensi dell'articolo 107, paragrafo 2, lettera b), del TFUE, ovvero che si tratti di «aiuti destinati a compensare i danni causati da una calamità naturale» (p. 150, lett. b), sempre che sussista «un nesso chiaro e diretto tra i danni subiti dalla singola impresa in seguito alle calamità naturali in oggetto e l'aiuto di Stato concesso a norma delle misure in esame» (p. 136), il che presuppone necessariamente (ma non unicamente) che il beneficiario abbia sede operativa nell'area colpita dalla calamità naturale al momento dell'evento, e che sia evitata una sovracompensazione rispetto ai danni subiti dalla impresa, scorporando dal danno accertato l'importo compensato da altre fonti (assicurative o altre misure di aiuto: p. 148 della decisione della Commissione). Inoltre, per il rispetto del principio de minimis, non basta che l'importo chiesto in recupero ed oggetto del singolo procedimento sia inferiore alla soglia fissata dal diritto dell'UE, dovendo invece la relativa prova riguardare l'ammontare massimo totale dell'aiuto rientrante nella categoria de minimis su un periodo di tre anni a decorrere dal momento del primo (Cass. n. 14465 del 2017). Al riguardo, occorre precisare che la prova delle suddette circostanze è a carico del soggetto che invoca il beneficio, ma, in sintonia con quanto affermato da Cass.n. 22377 del 2017, cit., l'applicazione dello ius superveniens (alla cui stregua va ricondotta la decisione della Commissione UE) consente, in sede di rinvio, l'esibizione di quei documenti prima non ottenibili ovvero l'accertamento di quei fatti che in base alla precedente disciplina non erano indispensabili, ma che costituiscono il presupposto per l'applicazione della nuova regola giuridica (cfr. in tal senso già Cass. n. 5224 del 1998). Nella specie, la CTR, nel ritenere non rimborsabile la somma pretesa dal ricorrente, titolare di reddito di impresa, in quanto le misure agevolative di cui all'art. 9, co. 17 I. n. 289/2002 sono state dichiarate dalla Commissione Europea incompatibili con l'ordinamento comunitario, ha omesso di accertare in concreto la sussistenza dei presupposti di applicabilità del regolamento de minimis. Orbene, ha errato la CTR nel considerare le misure agevolative di cui all'art. 9, co. 17 I. n. 289/2002 incompatibili con l'ordinamento comunitario, omettendo qualsivoglia verifica in concreto del superamento dei limiti fissati dal legislatore comunitario per poter usufruire del beneficio. Sulla base di tali considerazioni, il ricorso va accolto e la sentenza impugnata va cassata. P.Q.M. Accoglie il ricorso, cassa la sentenza indicata in epigrafe e rinvia ad altra sezione della CTR Sicilia anche per la liquidazione del