Cassazione n. 21358/2022

to la seguente ORDINANZA sul ricorso 6188-2021 proposto da: [OSCURATO:PERSONA] , in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA], 43, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che la rappresenta e difende; - ricorrente - Contro AGENZIA DELLE ENTRATE - RISCOSSIONE 13756881002; - intimata - contro AGENZIA DELLE ENTRATE 06363391001, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende, ope legis; - resistente - avverso la sentenza n. 2590/6/2020 della [OSCURATO:PERSONA], depositata il [OSCURATO:DATA_NASCITA]; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio non partecipata dell' [OSCURATO:DATA_NASCITA] dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Rilevato che: la parte contribuente proponeva ricorso avverso una cartella di pagamento emessa per l'anno d'imposta 2010 a seguito di controllo automatizzato ex art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e ex art. 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972; la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso della parte contribuente ma la [OSCURATO:PERSONA] accoglieva il ricorso dell'Agenzia delle entrate affermando che la procedura ex art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 poteva essere attivata regolarmente in assenza delle dichiarazioni IVA relative agli anni precedenti: tale riscontro è solo formale e non richiede altri accertamenti e ciò esclude la necessità del preventivo avviso bonario. Avverso detta sentenza la parte contribuente proponeva ricorso per Cassazione, affidato ad un unico motivo di impugnazione e in prossimità dell'udienza depositava memoria insistendo per l'accoglimento del ricorso, mentre l'Agenzia delle entrate, non essendosi costituita nei termini di legge mediante controricorso, si costituisce con il presente atto al solo fine Ric. 2021 n. 06188 sez. MT - ud. 11-05-2022 -2- dell'eventuale partecipazione all'udienza di discussione della causa ai sensi dell'art. 370, comma 1, cod. proc. civ. [OSCURATO:PERSONA] Con il motivo d'impugnazione la parte contribuente denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 6, comma 5, della legge n. 212 del 2000, art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 462 del 1997, dell'art. 62 del d.lgs. n. 546 del 1992, dell'art. 36 bis, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, in relazione all'art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c., in quanto, nell'ipotesi, come quella di specie, di controllo automatizzato, l'invio dell'avviso bonario è obbligatorio in quanto il mancato riconoscimento di un rimborso IVA non può essere ricondotto al mero controllo cartolare perché implica verifiche e valutazioni giuridiche, con la conseguenza che il disconoscimento del credito e l'iscrizione della conseguente maggiore imposta deve avvenire previa emissione di un avviso bonario che dia impulso al contraddittorio con il contribuente. Il motivo di impugnazione è fondato. Infatti, secondo questa Corte: la notifica della cartella di pagamento a seguito di controllo automatizzato è legittima anche se non preceduta dalla comunicazione del c.d. "avviso bonario" ex art. 36 bis, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973, nel caso in cui non vengano riscontrate irregolarità nella dichiarazione; nè il contraddittorio endoprocedimentale è invariabilmente imposto dall'art. 6, comma 5, I. n. 212 del 2000, il quale lo prevede soltanto quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione, quest'ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti al citato art. 36 bis, che implica un controllo di tipo documentale sui dati contabili direttamente riportati in dichiarazione, senza margini di tipo interpretativo (Cass. n. 33344 del 2019; Cass. n. 4238 del 2022); Ric. 2021 n. 06188 sez. MT - ud. 11-05-2022 -3- l'art. 6, comma 5, della I. n. 212 del 2000 non impone l'obbligo del contraddittorio preventivo in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione a ruolo ai sensi dell'art. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973, ma solo quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione quest'ultima che non ricorre quando la cartella sia stata emessa in ragione del mero mancato pagamento di quanto risultante dalla dichiarazione, sicché in tale ipotesi non è dovuta comunicazione di irregolarità, né, in ogni caso, dalla omissione di detta comunicazione può derivare la non debenza o la riduzione delle sanzioni e degli interessi di cui all'art. 2, comma 2, del d.lgs. n. 462 del 1997 (Cass. n. 18405 del 2021); l'amministrazione finanziaria può iscrivere a ruolo, in sede di liquidazione dell'imposta dovuta e non versata ex art. 36-bis del d.P.R. n. 600 del 1973, le somme dovute a titolo di interessi e sanzioni, nella misura stabilita dall'art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1997, senza che a tal fine sia necessaria la preventiva emissione di un avviso di accertamento o di un avviso bonario, trattandosi di importi il cui computo deriva direttamente dalla legge (Cass. n. 17972 del 2019); in tema di accertamenti e controlli delle dichiarazioni tributarie, l'iscrizione a ruolo della maggiore imposta ai sensi degli artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972 è ammissibile solo quando il dovuto sia determinato mediante un controllo meramente cartolare, sulla base dei dati forniti dal contribuente o di una correzione di errori materiali o di calcolo, non potendosi, invece, con questa modalità, risolvere questioni giuridiche, sicché il disconoscimento, da parte dell'Amministrazione finanziaria, di un credito d'imposta non può avvenire tramite l'emissione di cartella di pagamento avente ad oggetto il relativo importo, senza essere preceduta da un avviso Ric. 2021 n. 06188 sez. MT - ud. 11-05-2022 -4- di recupero di credito d'imposta o quanto meno bonario (Cass. n. 14949 del 2018). Invero, la comunicazione di irregolarità deve essere inviata dalla Agenzia delle entrate nel caso in cui vi siano "incertezze" su aspetti rilevanti (Cass. 9 febbraio 2022 n. 4238; Cass., sez. 5, 17 dicembre 2019, n. 33344; Cass., sez. 6-5, 28 giugno 2019, n. 17479; Cass., 24 gennaio 2018, n. 1711; Cass., 12 aprile 2017, n. 9463). Il D.P.R. n. 600 del 1973, art. 36-bis, comma 3, prevede, infatti, che "quando dai controlli automatici eseguiti emerge un risultato diverso rispetto a quello indicato nella dichiarazione.. .l'esito della dichiarazione è comunicato al contribuente.., per evitare la reiterazione di errori e per consentire la regolarizzazione degli aspetti formali". La legge n. 212 del 2000, art. 6, comma 5, dispone, poi, che "prima di procedere alle iscrizioni a ruolo derivanti dalla liquidazione di tributi risultanti da dichiarazioni, qualora sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, l'amministrazione finanziaria deve invitare il contribuente.. .a fornire i chiarimenti necessari o a produrre i documenti mancanti entro un termine congruo e comunque non inferiore a trenta giorni dalla ricezione della richiesta...". Il D.Lgs. n. 462 del 1997, art. 2, comma 2, (riscossione delle somme dovute a seguito dei controlli automatici) dispone, poi, che "L'iscrizione a ruolo non è eseguita.. .se il contribuente.., provvede a pagare le somme dovute.. .entro trenta giorni dal ricevimento della comunicazione, prevista dai predetti artt. 36-bis e 54-bis, commi 3...". Non deve essere inviata, invece, la comunicazione di irregolarità quando vi è stata solo omissione del versamento dovuto in base alla autoliquidazione dell'imposta (Cass., sez. 5, Ric. 2021 n. 06188 sez. MT - ud. 11-05-2022 -5- 30 giugno 2021, n. 18405; Cass., 26 settembre 2017, n. 22383), né in caso di mero ritardo nel versamento (Cass. 9 febbraio 2022 n. 4238; Cass., 10 giugno 2015, n. 12023). In caso di omesso o tardivo versamento non spetta, poi, la riduzione delle sanzioni amministrative ai sensi del D.Lgs. n. 462 del 1997, art. 2, comma 2, (Cass. Civ., 6 luglio 2016, n. 13759; Cass. 9 febbraio 2022 n. 4238), in quanto l'interessato può, comunque, pagare, per estinguere la pretesa fiscale, con riduzione della sanzione, una volta ricevuta la notifica della cartella, sempre che quella comunicazione sia dovuta. [OSCURATO:PERSONA] non si è attenuta ai suddetti principi laddove afferma apoditticamente che la procedura automatizzata era legittima in quanto trattavasi, da parte dell'Ufficio, di un riscontro meramente formale mentre la complessa situazione di fatto relativamente alla quale non poteva certo predicarsi l'assenza di irregolarità nella dichiarazione - complessità determinatasi in ragione dell'omessa dichiarazione IVA per gli anni precedenti - avrebbe dovuto ragionevolmente indurre la suddetta [OSCURATO:PERSONA] a svolgere degli approfondimenti quanto alla circostanza relativa al se si trattasse di un controllo formale o sostanziale da parte dell'Ufficio e quindi se l'Agenzia delle entrate fosse o meno tenuta ad inviare alla società il c.d. "avviso bonario". Pertanto, in accoglimento del motivo di impugnazione, il ricorso della parte contribuente va accolto e la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla [OSCURATO:PERSONA] del Lazio, in diversa composizione, anche per le spese del presente giudizio. P.Q.M. Ric. 2021 n. 06188 sez. MT - ud. 11-05-2022 -6- accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Commissi