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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 11919/2026

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tata e difesa, per procura speciale in atti, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]CASTRUCCI (pec: [OSCURATO:EMAIL]);- ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato (pec:[OSCURATO:EMAIL]);- controricorrente e ricorrente incidentale -avverso la sentenza n. 3347/19/2023 della Corte di giustizia tributariadi secondo grado della LOMBARDIA, depositata in data 14/11/2023;Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del27 febbraio 2026 dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA].1.

L’Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Milano, avutasegnalazione della natura di cartiera di alcune società con cui avevaintrattenuto rapporti commerciali la [OSCURATO:SOCIETA]., effettuava una verificafiscale a carico della stessa a seguito della quale emetteva un avviso diaccertamento di un maggior reddito d’impresa accertatoinduttivamente, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. c), del d.P.R. n.600 del 1973, ai fini IVA, IRES e IRAP per l’anno d’imposta 2015.Con il predetto atto impositivo l’amministrazione finanziariadisconosceva i costi relativi ad operazioni commerciali, che la societàcontribuente non aveva documentato o aveva documentato soltantoparzialmente con fatture generiche e prive dei requisiti di cui all’art. 21del d.P.R. n. 633 del 1972, e inoltre disconosceva, in quantooggettivamente inesistenti, i costi relativi ad operazioni commercialieffettuate con sette società.2.

La società contribuente impugnava l’avviso di accertamentodinanzi alla CGT di primo grado di Milano che accoglieva il ricorso conriferimento alla ripresa a tassazione dei costi per operazioni inesistentie lo rigettava con riferimento alla ripresa a tassazione dei costi nondocumentati.La sentenza veniva impugnata, in via principale, dall’Ufficio e, in viaincidentale, dalla società contribuente.La CGT di secondo grado rigettava entrambi gli appelli.In relazione al primo rilievo, sosteneva che l’Ufficio non avevaprovato, attraverso indizi gravi, precisi e concordanti, l’effettiva qualitàdi “cartiera” dei 7 fornitori della società contribuente, all’uopo ritenendoinidonee ad integrare prova presuntiva di inesistenza delle operazionile addotte “criticità” contabili e fiscali ascrivibili alle ditte fornitrici dellasocietà contribuente, in assenza della deduzione di specifici e idoneiNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026elementi indiziari relativi alla effettiva insussistenza delle operazionicontestate.In relazione al secondo rilievo, sosteneva che la societàcontribuente si era limitata a contestazioni generiche senzacontrastare, con prove idonee, le deduzioni dell’Ufficio, anche rispettoalle specifiche anomalie indicate nelle tabelle redatte dall’Agenzia.Riteneva, inoltre, inidonea a giustificare le accertate irregolarità lacircostanza che i fornitori fossero di nazionalità estera né che le fattureavessero ad oggetto capi di abbigliamento.3.

Avverso tale statuizione la società contribuente propone ricorsoper cassazione affidato a tre motivi, cui replica l’Agenzia delle entratecon controricorso e ricorso incidentale affidato a due motivi.RAGIONI DELLA DECISIONE1.

Con il primo motivo di ricorso principale la società contribuentededuce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazionee/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212/2000, per non averei Giudici di seconde cure rilevato il difetto di motivazione dell’avviso diaccertamento impugnato con riferimento ai costi erroneamente ritenutinon idoneamente documentati.2.

Il motivo è infondato.L’obbligo motivazionale dell'avviso di accertamento deve ritenersiadempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in gradodi conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi,di contestare l'an e il quantum dell'imposta; in particolare, il requisitomotivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivie oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l'indicazione deifatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitarel'ambito delle ragioni adducibili dall'ente impositore nell'eventualesuccessiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio diimpugnazione dell'atto le questioni riguardanti l'effettivo verificarsi deifatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (exNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026multis, Cass. 29845/2024; Cass. n. 22031/2024; Cass. nn. 36028 e36032 del 2022; Cass. n. 23386/2021; Cass. n. 26431/2017).Il contenuto motivazionale dell’atto impositivo che la ricorrente, inossequio al principio di specificità, ha allegato al ricorso, si pone inperfetta sintonia con il principio sopra enunciato.Invero, nell’avviso di accertamento l’Ufficio, dopo aver premessoche «A seguito del controllo sono stati individuati n. 18 fornitori per iquali la documentazione contabile prodotta risultava parzialmenteassente nell’anno d’imposta 2015» in una specifica tabella hariepilogato «esclusivamente gli importi delle fatture mancanti, ritendocorrettamente documentati e deducibili i componenti negativi di redditoriferiti alle fatture prodotte e, quindi, valutata la ulterioredocumentazione prodotta dalla società verificata «In sede diaccertamento con adesione […] nelle date del 10 e 12 marzo 2021»,ha riepilogato in altra tabella «i fornitori per i quali l’ufficio ha ritenutodeducibili i componenti negativi di reddito riferiti alle fatture prodottee quelli per i quali i documenti contabili non sono stati prodotti o sonostati prodotti parzialmente».

Con riferimento alla seconda ripresa atassazione l’Ufficio afferma che «A seguito delle verifiche eseguite sisono individuati n. 30 fornitori», individuati in un’apposita tabella, peri quali l’Ufficio riteneva che «i componenti negativi di redditocontabilizzati non siano documentati o che la documentazione prodottanon sia conforme a quanto disposto dall’art. 21 comma 2, D.P.R.633/1972».

Con riferimento, invece, alla ripresa a tassazione dei costirelativi a fatture emesse per operazioni ritenute oggettivamenteinesistenti, l’Ufficio per ogni singolo operatore, dei sette individuati traquelli che avevano emesso le fatture, ha esposto le «problematiche»emerse in sede di accertamento e che facevano ritenere inesistentidette operazioni.La censura, quindi, non può trovare accoglimento.Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/20263.

Con il secondo motivo di ricorso la società contribuente deduce,ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 in ordine allacorretta applicazione dell’art. 109, comma 5, t.u.i.r. e dell’art. 19 deld.P.R. n. 633 del 1972, anche con riferimento all’art. 23 Cost.Il motivo è proposto con riferimento alle fatture che la societàcontribuente aveva consegnato all’Ufficio in sede amministrativa,avendo la ricorrente precisato (a nota 6 del ricorso) che «per quelleincolpevolmente smarrite, quindi mancanti e non consegnate, nessunaobiezione è sollevata in questa sede e infatti non vi sono motivi didoglianza rispetto alla sentenza impugnata per quanto concerne ilrilievo n. 1 dell’avviso».In relazione a detta documentazione contabile l’Ufficio avevarilevato che la stessa «si presentava:- redatta a mano e/o in formati anonimi, spesso con evidenti errorinella trascrizione dell’oggetto;- del tutto priva di codici identificativi degli articoli o di descrizionidettagliate tali da differenziare i prodotti oggetto della transazione,caratteristica evidentemente fondamentale in una corretta gestione delmagazzino e/o delle scorte;- prive di ogni riferimento a modalità di consegna e/o di trasportodegli articoli;- in alcuni casi viene indicato un riferimento alla modalità dipagamento della fattura, ma anche in questi casi non vengonospecificati eventuali termini per l’effettuazione dello stesso».Al riguardo la ricorrente sostiene che ai sensi dell’art. 21 del d.P.R.n. 633 del 1972 «Non è richiesto in alcun modo […] che ai fini delladeduzione dei costi rappresentati e della detrazione dell’iva indicata lefatture:- debbano essere scritte non a mano e/o in formati anonimi, mameccanicamente e/o in formati personalizzati (si pensi piuttosto aiNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026bollettari comunemente, quasi universalmente utilizzati anche nel2017, prima dell’avvento delle fatture elettroniche);- non possano presentare errori;- rechino codici identificativi degli articoli o descrizioni dettagliateche differenzino i prodotti compravenduti;- riportino riferimenti a consegna e/o trasporto, soprattutto quando– come nel caso di specie la consegna avviene contestualmente allafatturazione e il trasporto presso i punti vendita avviene a cura e spesedel destinatario acquirente, che trasporta quindi merce di sua proprietàdocumentata dalla fattura accompagnatoria;- riportino le modalità e/o i termini di pagamento».4.

Il motivo è infondato e va rigettato.Premesso che la ricorrente non contesta che le fatture oggetto diripresa a tassazione presentino le problematiche indicate dall’Ufficio,deve osservarsi che le prescrizioni recate dall'art. 21, comma 2, d.P.R.n. 633 del 1972, sotto l'intitolazione "Fatturazione delle operazioni",rispondono ad oggettive finalità di trasparenza e di conoscibilità,essendo funzionali a consentire l'espletamento delle attività di controlloe verifica da parte dell'Amministrazione finanziaria e, segnatamente, inquest'ottica, a permettere l'esatta e precisa identificazione dell'oggettodella prestazione, da indicarsi specificandone natura, qualità equantità.Questa Corte ha già reiteratamente e condivisibilmente sottolineatoche l'irregolarità della fattura, non redatta in conformità ai requisiti diforma e contenuto prescritti dall'art. 21 del d.P.R. n. 633 del 1972, favenir meno la presunzione di veridicità di quanto in essa rappresentatoe la rende inidonea a costituire titolo per il contribuente ai fini del dirittoalla deduzione del costo relativo, per cui l'Amministrazione finanziariapuò contestare l'effettività delle operazioni ad essa sottese e ritenereindeducibili i costi (Cass. n. 21446/2014; Cass. n. 211/2018; Cass. n.Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/20269912/2020) e indetraibile l'IVA (Cass. n. 21980/2015; Cass.29290/2018) nella stessa indicati.La sentenza d’appello non merita, quindi, alcuna censura essendosiaccertamento in fatto che non è stato fatto oggetto di specifica censura,che «la parte si limita a contestazioni generiche senza contrastare, conprove idonee, le deduzioni dell’Ufficio, anche rispetto alle specificheanomalie indicate nelle tabelle redatte da Agenzia» Afferma, inoltre, laCGT di secondo grado che «Le irregolarità contestate», che, quindi, igiudici di appello ritengono sussistenti e che la ricorrente non contesta,limitandosi a rilevarne l’inidoneità al disconoscimento dei costi, «nonpossono certo essere giustificate dalla nazionalità straniera dei fornitoriposto che le imprese che operano nel nostro territorio sono tenute aosservare la nostra legislazione, comprese le previsioni contenutenell’art. 109, 5 comma, Tuir», né era dirimente «che le fatture esibitedalla contribuente abbiano ad oggetto capi di abbigliamento».Il motivo, in sintesi, non può trovare accoglimento.5.

Con il terzo motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione dell’art.2697 c.c. e dell’art. 7, comma 5-bis del d.lgs. 546/92, anche conriferimento agli artt. 24 e 97 Cost. in ordine alla corretta applicazionedell’art. 109 t.u.i.r. e dell’art. 19 d.P.R. 633/72, per non avere i Giudicidi seconde cure rilevato la violazione dell’onere della prova gravantesull’Agenzia.Sostiene che, anche in base ai principi unionali in materia didetrazione dell’IVA, ma estensibili anche alle imposte dirette in virtùdel principio di non discriminazione fiscale, secondo cui non può negarsiil diritto alla detrazione «se è dimostrato, alla luce di elementi obiettivi,che tale diritto viene invocato in modo fraudolento o abusivo», spettavaall’amministrazione finanziaria provare in modo circostanziato eNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026puntuale le presunzioni gravi, precise e concordanti che portavano adescludere l’inerenza e l’indeducibilità dei costi ripresi a tassazione.Sostiene, inoltre, che, se «il reddito è determinato in base allescritture contabili, allora l’Amministrazione finanziaria, prima diprocedere alla rettifica del reddito dichiarato, deve dimostrare che lescritture non sono tenute correttamente o che le medesime sonoinattendibili.

È attribuita infatti una presunzione di veridicità dellacontabilità in favore del contribuente, consistente in un’efficaciaprobatoria privilegiata della stessa, caratterizzata dalla funzionegarantistica che esse svolgono rispetto alle argomentazioni utilizzabilidal Fisco.

Pertanto, la regolare tenuta o l’attendibilità delle scritturecontabili obbliga gli Uffici a adottare metodi di accertamento piùrigorosi, potendo procedere in via induttiva solamente nei casi in cuisia stata previamente dimostrata l’assenza o la sostanzialeinattendibilità dell’impianto contabile».Sostiene, ancora, che «ai fini della contestazione della deduzione diun costo contabilizzato, ma in ipotesi non adeguatamente documentato(e quindi anche per la contestazione della detrazione dell’iva afferente),grava sull’Agenzia delle entrate lo svolgimento e la dimostrazione diquali è richiesta al contribuente la prova contraria della legittimità dideduzione e detrazione.

In applicazione dell’art. 2697 c.c., dunque,prima l’Amministrazione prova i fatti costitutivi della pretesa e poi ilcontribuente i fatti impeditivi, modificativi o estintivi, mai viceversa».6.

Il motivo è inammissibile perché contraddittorio e comunqueinfondato.6.1.

È contraddittorio là dove la ricorrente ipotizza la sussistenza afavore della parte contribuente di una presunzione di veridicità dellescritture contabili e, quindi, di un’efficacia probatoria privilegiata dellastessa in un caso, come quello in esame, in cui per alcuni costi non erapresente alcuna documentazione contabile, come ammesso dallaNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026stessa ricorrente che ha rinunciato a contestare le riprese a tassazioneeffettuate con riferimento alle fatture mancanti e non consegnate, peraltri la documentazione prodotta non era conforme a quanto dispostodall’art. 21, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972.

Contabilità tenuta dallasocietà contribuente in maniera così irregolare, in mancanza o,comunque, in assoluta inattendibilità delle scritture contabili, da averindotto l’amministrazione finanziaria ad effettuare un accertamento ditipo induttivo cd. puro.Pertanto, in presenza dei su indicati elementi circostanziali, nessunulteriore onere incombeva all’amministrazione finanziaria, mentrespettava alla società contribuente l’onere, che la sentenza impugnataha incontestabilmente accertato non essere stato assolto, di provare lasussistenza dei requisiti di cui all’art. 109 t.u.i.r.Il motivo, dunque, non può trovare accoglimento.7.

Venendo al ricorso incidentale, con il primo motivo la difesaerariale deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., laviolazione dell’art. 39, comma 1, lett. c), e comma 2, lett. d-bis), d.P.R.n. 600 del 1973, l’erronea interpretazione e applicazione dell’art. 109,D.P.R. 917/1986 e degli artt. 19 e 21, d.P.R. 633/1972, nonché degliartt. 2727, 2729 e 2697 c.c.La ricorrente incidentale deduce l’illegittimità della sentenza, nellaparte in cui erra nella lettura del contenuto dell’onere probatoriogravante in capo all’Agenzia delle Entrate.Sostiene che i giudici di appello non avevano considerato chel’amministrazione finanziaria nel caso di specie aveva effettuato unaccertamento induttivo puro, ex art. 39, comma 1, lett. c) e comma 2,lett. d-bis), del d.P.R. n. 600 del 1973, in cui la prova poteva esserefornita anche mediante presunzioni c.d. supersemplici (cfr., fra letante, Cass., 18 dicembre 2019, n. 33604), e che pertanto aveva erratonel ritenere che l’Ufficio avrebbe dovuto allegare “indizi gravi, precisi eNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026concordanti”, con conseguente falsa applicazione degli artt. 2727 e2729 c.c.Pertanto, assolto da parte dell’Erario l’onere probatorio semplificatosullo stesso gravante mercé l’indicazione di presunzioni semplicissime– ovvero la natura, peraltro mai contestata, di “cartiera” di due dittefornitrici ([OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA])e delle criticità fiscali e contabili evidenziate per ciascuna della altreditte - era onere della società contribuente quello di provare l’effettivaesistenza delle operazioni contestate.8.

Con il secondo motivo di ricorso incidentale la difesa erarialededuce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., l’erroneainterpretazione e applicazione dell’art. 109 d.P.R. n. 917 del 1986 edegli artt. 19 e 21, d.P.R. 633/1972, nonché degli artt. 2727 e 2729c.c., per avere i giudici di appello ritenuto non integrati i requisiti dellagravità, precisione e concordanza delle presunzioni allegatedall’Agenzia delle Entrate.Sostiene la ricorrente di aver evidenziato una serie di elementirelativi alle società fornitrici indicanti, in senso convergente, la naturafittizia dell’attività svolta dalle stesse e, conseguentemente, perinferenza induttiva, l’inesistenza delle operazioni contabilizzate dallasocietà contribuente rispetto alle medesime, specie a fronte dellamancata contestazione di tali rilievi da parte di quest’ultima ex art. 115c.p.c.9.

I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente, sonofondati.10.

Le censure in esame attengono al terzo rilievo (che nellasentenza impugnata viene erroneamente indicata come “primo”)contenuto nell’atto impositivo, ovvero al disconoscimento delladeducibilità di costi per 118.339,00 euro ai sensi dell’art. 109, comma5, del t.u.i.r. e della detraibilità dell’IVA per 26.034,00 euro, in quantoNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026relativi ad operazioni che l’amministrazione finanziaria ritenevaoggettivamente inesistenti.Orbene, in materia di operazioni oggettivamente inesistenti èconsolidato l’orientamento secondo cui, una volta chel'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzionisemplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta alcontribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione deirelativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate,non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura,ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o deimezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regolautilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia(Cass. n. 9723/2024; Cass. n. 28628/2021, in motivazione; Cass. n.17619/2018, che ha precisato che l'Amministrazione finanziaria, checontesti al contribuente l'indebita detrazione relativamente adoperazioni oggettivamente inesistenti, ha l'onere di provare chel'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativielementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quellodi dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una voltaaccertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buona fededi quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misura haeffettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versatoil corrispettivo).11.

Con riferimento alla fattispecie concreta deve osservarsi chel’amministrazione finanziaria ha posto a base della accertatainesistenza delle operazioni intercorse con la società contribuente,diversi elementi presuntivi, singolarmente individuati con riferimento aciascuna delle sette ditte che risultavano essere le emittenti le fatturecontestate.

Oltre alla natura di cartiera di due delle ditte fornitrici,anche gli elementi indicati nell’avviso di accertamento e trascritti nelcontroricorso, di criticità contabile e fiscale delle altre cinque ditte,Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026integravano elementi presuntivi di inesistenza delle operazionicommerciali idonei, come tali a spostare in capo alla societàcontribuente l’onere di provare l’effettiva esistenza delle stesse.12.

In estrema sintesi, vanno accolti i due motivi del ricorsoincidentale, rigettati i motivi di ricorso principale.

La sentenzaimpugnata va cassata in relazione ai motivi accolti e la causa rinviataalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia pernuovo esame e per la regolamentazione delle spese processuali delpresente giudizio di legittimità.

P.Q.Maccoglie i motivi del ricorso incidentale, rigetta quelli del ricorsoprincipale.

Cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi delricorso incidentale accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia, in diversa composizione, cui demandadi provvedere anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento,da parte della ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo dicontributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma il 27 febbraio 2026Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
tata e difesa, per procura speciale in atti, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]CASTRUCCI (pec: [OSCURATO:EMAIL]);- ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato (pec:[OSCURATO:EMAIL]);- controricorrente e ricorrente incidentale -avverso la sentenza n. 3347/19/2023 della Corte di giustizia tributariadi secondo grado della LOMBARDIA, depositata in data 14/11/2023;Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026udita la relazione svolta nella camera di consiglio non partecipata del27 febbraio 2026 dal Consigliere relatore dott. [OSCURATO:PERSONA].1. L’Agenzia delle entrate, Direzione provinciale di Milano, avutasegnalazione della natura di cartiera di alcune società con cui avevaintrattenuto rapporti commerciali la [OSCURATO:SOCIETA]., effettuava una verificafiscale a carico della stessa a seguito della quale emetteva un avviso diaccertamento di un maggior reddito d’impresa accertatoinduttivamente, ai sensi dell’art. 39, comma 1, lett. c), del d.P.R. n.600 del 1973, ai fini IVA, IRES e IRAP per l’anno d’imposta 2015.Con il predetto atto impositivo l’amministrazione finanziariadisconosceva i costi relativi ad operazioni commerciali, che la societàcontribuente non aveva documentato o aveva documentato soltantoparzialmente con fatture generiche e prive dei requisiti di cui all’art. 21del d.P.R. n. 633 del 1972, e inoltre disconosceva, in quantooggettivamente inesistenti, i costi relativi ad operazioni commercialieffettuate con sette società.2. La società contribuente impugnava l’avviso di accertamentodinanzi alla CGT di primo grado di Milano che accoglieva il ricorso conriferimento alla ripresa a tassazione dei costi per operazioni inesistentie lo rigettava con riferimento alla ripresa a tassazione dei costi nondocumentati.La sentenza veniva impugnata, in via principale, dall’Ufficio e, in viaincidentale, dalla società contribuente.La CGT di secondo grado rigettava entrambi gli appelli.In relazione al primo rilievo, sosteneva che l’Ufficio non avevaprovato, attraverso indizi gravi, precisi e concordanti, l’effettiva qualitàdi “cartiera” dei 7 fornitori della società contribuente, all’uopo ritenendoinidonee ad integrare prova presuntiva di inesistenza delle operazionile addotte “criticità” contabili e fiscali ascrivibili alle ditte fornitrici dellasocietà contribuente, in assenza della deduzione di specifici e idoneiNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026elementi indiziari relativi alla effettiva insussistenza delle operazionicontestate.In relazione al secondo rilievo, sosteneva che la societàcontribuente si era limitata a contestazioni generiche senzacontrastare, con prove idonee, le deduzioni dell’Ufficio, anche rispettoalle specifiche anomalie indicate nelle tabelle redatte dall’Agenzia.Riteneva, inoltre, inidonea a giustificare le accertate irregolarità lacircostanza che i fornitori fossero di nazionalità estera né che le fattureavessero ad oggetto capi di abbigliamento.3. Avverso tale statuizione la società contribuente propone ricorsoper cassazione affidato a tre motivi, cui replica l’Agenzia delle entratecon controricorso e ricorso incidentale affidato a due motivi.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso principale la società contribuentededuce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazionee/o falsa applicazione dell’art. 7 della legge n. 212/2000, per non averei Giudici di seconde cure rilevato il difetto di motivazione dell’avviso diaccertamento impugnato con riferimento ai costi erroneamente ritenutinon idoneamente documentati.2. Il motivo è infondato.L’obbligo motivazionale dell'avviso di accertamento deve ritenersiadempiuto tutte le volte in cui il contribuente sia stato posto in gradodi conoscere la pretesa tributaria nei suoi elementi essenziali e, quindi,di contestare l'an e il quantum dell'imposta; in particolare, il requisitomotivazionale esige, oltre alla puntualizzazione degli estremi soggettivie oggettivi della posizione creditoria dedotta, soltanto l'indicazione deifatti astrattamente giustificativi di essa, che consentano di delimitarel'ambito delle ragioni adducibili dall'ente impositore nell'eventualesuccessiva fase contenziosa, restando, poi, affidate al giudizio diimpugnazione dell'atto le questioni riguardanti l'effettivo verificarsi deifatti stessi e la loro idoneità a dare sostegno alla pretesa impositiva (exNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026multis, Cass. 29845/2024; Cass. n. 22031/2024; Cass. nn. 36028 e36032 del 2022; Cass. n. 23386/2021; Cass. n. 26431/2017).Il contenuto motivazionale dell’atto impositivo che la ricorrente, inossequio al principio di specificità, ha allegato al ricorso, si pone inperfetta sintonia con il principio sopra enunciato.Invero, nell’avviso di accertamento l’Ufficio, dopo aver premessoche «A seguito del controllo sono stati individuati n. 18 fornitori per iquali la documentazione contabile prodotta risultava parzialmenteassente nell’anno d’imposta 2015» in una specifica tabella hariepilogato «esclusivamente gli importi delle fatture mancanti, ritendocorrettamente documentati e deducibili i componenti negativi di redditoriferiti alle fatture prodotte e, quindi, valutata la ulterioredocumentazione prodotta dalla società verificata «In sede diaccertamento con adesione […] nelle date del 10 e 12 marzo 2021»,ha riepilogato in altra tabella «i fornitori per i quali l’ufficio ha ritenutodeducibili i componenti negativi di reddito riferiti alle fatture prodottee quelli per i quali i documenti contabili non sono stati prodotti o sonostati prodotti parzialmente». Con riferimento alla seconda ripresa atassazione l’Ufficio afferma che «A seguito delle verifiche eseguite sisono individuati n. 30 fornitori», individuati in un’apposita tabella, peri quali l’Ufficio riteneva che «i componenti negativi di redditocontabilizzati non siano documentati o che la documentazione prodottanon sia conforme a quanto disposto dall’art. 21 comma 2, D.P.R.633/1972». Con riferimento, invece, alla ripresa a tassazione dei costirelativi a fatture emesse per operazioni ritenute oggettivamenteinesistenti, l’Ufficio per ogni singolo operatore, dei sette individuati traquelli che avevano emesso le fatture, ha esposto le «problematiche»emerse in sede di accertamento e che facevano ritenere inesistentidette operazioni.La censura, quindi, non può trovare accoglimento.Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/20263. Con il secondo motivo di ricorso la società contribuente deduce,ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsaapplicazione dell’art. 21 del d.P.R. n. 633 del 1972 in ordine allacorretta applicazione dell’art. 109, comma 5, t.u.i.r. e dell’art. 19 deld.P.R. n. 633 del 1972, anche con riferimento all’art. 23 Cost.Il motivo è proposto con riferimento alle fatture che la societàcontribuente aveva consegnato all’Ufficio in sede amministrativa,avendo la ricorrente precisato (a nota 6 del ricorso) che «per quelleincolpevolmente smarrite, quindi mancanti e non consegnate, nessunaobiezione è sollevata in questa sede e infatti non vi sono motivi didoglianza rispetto alla sentenza impugnata per quanto concerne ilrilievo n. 1 dell’avviso».In relazione a detta documentazione contabile l’Ufficio avevarilevato che la stessa «si presentava:- redatta a mano e/o in formati anonimi, spesso con evidenti errorinella trascrizione dell’oggetto;- del tutto priva di codici identificativi degli articoli o di descrizionidettagliate tali da differenziare i prodotti oggetto della transazione,caratteristica evidentemente fondamentale in una corretta gestione delmagazzino e/o delle scorte;- prive di ogni riferimento a modalità di consegna e/o di trasportodegli articoli;- in alcuni casi viene indicato un riferimento alla modalità dipagamento della fattura, ma anche in questi casi non vengonospecificati eventuali termini per l’effettuazione dello stesso».Al riguardo la ricorrente sostiene che ai sensi dell’art. 21 del d.P.R.n. 633 del 1972 «Non è richiesto in alcun modo […] che ai fini delladeduzione dei costi rappresentati e della detrazione dell’iva indicata lefatture:- debbano essere scritte non a mano e/o in formati anonimi, mameccanicamente e/o in formati personalizzati (si pensi piuttosto aiNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026bollettari comunemente, quasi universalmente utilizzati anche nel2017, prima dell’avvento delle fatture elettroniche);- non possano presentare errori;- rechino codici identificativi degli articoli o descrizioni dettagliateche differenzino i prodotti compravenduti;- riportino riferimenti a consegna e/o trasporto, soprattutto quando– come nel caso di specie la consegna avviene contestualmente allafatturazione e il trasporto presso i punti vendita avviene a cura e spesedel destinatario acquirente, che trasporta quindi merce di sua proprietàdocumentata dalla fattura accompagnatoria;- riportino le modalità e/o i termini di pagamento».4. Il motivo è infondato e va rigettato.Premesso che la ricorrente non contesta che le fatture oggetto diripresa a tassazione presentino le problematiche indicate dall’Ufficio,deve osservarsi che le prescrizioni recate dall'art. 21, comma 2, d.P.R.n. 633 del 1972, sotto l'intitolazione "Fatturazione delle operazioni",rispondono ad oggettive finalità di trasparenza e di conoscibilità,essendo funzionali a consentire l'espletamento delle attività di controlloe verifica da parte dell'Amministrazione finanziaria e, segnatamente, inquest'ottica, a permettere l'esatta e precisa identificazione dell'oggettodella prestazione, da indicarsi specificandone natura, qualità equantità.Questa Corte ha già reiteratamente e condivisibilmente sottolineatoche l'irregolarità della fattura, non redatta in conformità ai requisiti diforma e contenuto prescritti dall'art. 21 del d.P.R. n. 633 del 1972, favenir meno la presunzione di veridicità di quanto in essa rappresentatoe la rende inidonea a costituire titolo per il contribuente ai fini del dirittoalla deduzione del costo relativo, per cui l'Amministrazione finanziariapuò contestare l'effettività delle operazioni ad essa sottese e ritenereindeducibili i costi (Cass. n. 21446/2014; Cass. n. 211/2018; Cass. n.Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/20269912/2020) e indetraibile l'IVA (Cass. n. 21980/2015; Cass.29290/2018) nella stessa indicati.La sentenza d’appello non merita, quindi, alcuna censura essendosiaccertamento in fatto che non è stato fatto oggetto di specifica censura,che «la parte si limita a contestazioni generiche senza contrastare, conprove idonee, le deduzioni dell’Ufficio, anche rispetto alle specificheanomalie indicate nelle tabelle redatte da Agenzia» Afferma, inoltre, laCGT di secondo grado che «Le irregolarità contestate», che, quindi, igiudici di appello ritengono sussistenti e che la ricorrente non contesta,limitandosi a rilevarne l’inidoneità al disconoscimento dei costi, «nonpossono certo essere giustificate dalla nazionalità straniera dei fornitoriposto che le imprese che operano nel nostro territorio sono tenute aosservare la nostra legislazione, comprese le previsioni contenutenell’art. 109, 5 comma, Tuir», né era dirimente «che le fatture esibitedalla contribuente abbiano ad oggetto capi di abbigliamento».Il motivo, in sintesi, non può trovare accoglimento.5. Con il terzo motivo la ricorrente deduce, ai sensi dell’art. 360,primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e/o falsa applicazione dell’art.2697 c.c. e dell’art. 7, comma 5-bis del d.lgs. 546/92, anche conriferimento agli artt. 24 e 97 Cost. in ordine alla corretta applicazionedell’art. 109 t.u.i.r. e dell’art. 19 d.P.R. 633/72, per non avere i Giudicidi seconde cure rilevato la violazione dell’onere della prova gravantesull’Agenzia.Sostiene che, anche in base ai principi unionali in materia didetrazione dell’IVA, ma estensibili anche alle imposte dirette in virtùdel principio di non discriminazione fiscale, secondo cui non può negarsiil diritto alla detrazione «se è dimostrato, alla luce di elementi obiettivi,che tale diritto viene invocato in modo fraudolento o abusivo», spettavaall’amministrazione finanziaria provare in modo circostanziato eNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026puntuale le presunzioni gravi, precise e concordanti che portavano adescludere l’inerenza e l’indeducibilità dei costi ripresi a tassazione.Sostiene, inoltre, che, se «il reddito è determinato in base allescritture contabili, allora l’Amministrazione finanziaria, prima diprocedere alla rettifica del reddito dichiarato, deve dimostrare che lescritture non sono tenute correttamente o che le medesime sonoinattendibili. È attribuita infatti una presunzione di veridicità dellacontabilità in favore del contribuente, consistente in un’efficaciaprobatoria privilegiata della stessa, caratterizzata dalla funzionegarantistica che esse svolgono rispetto alle argomentazioni utilizzabilidal Fisco. Pertanto, la regolare tenuta o l’attendibilità delle scritturecontabili obbliga gli Uffici a adottare metodi di accertamento piùrigorosi, potendo procedere in via induttiva solamente nei casi in cuisia stata previamente dimostrata l’assenza o la sostanzialeinattendibilità dell’impianto contabile».Sostiene, ancora, che «ai fini della contestazione della deduzione diun costo contabilizzato, ma in ipotesi non adeguatamente documentato(e quindi anche per la contestazione della detrazione dell’iva afferente),grava sull’Agenzia delle entrate lo svolgimento e la dimostrazione diquali è richiesta al contribuente la prova contraria della legittimità dideduzione e detrazione. In applicazione dell’art. 2697 c.c., dunque,prima l’Amministrazione prova i fatti costitutivi della pretesa e poi ilcontribuente i fatti impeditivi, modificativi o estintivi, mai viceversa».6. Il motivo è inammissibile perché contraddittorio e comunqueinfondato.6.1. È contraddittorio là dove la ricorrente ipotizza la sussistenza afavore della parte contribuente di una presunzione di veridicità dellescritture contabili e, quindi, di un’efficacia probatoria privilegiata dellastessa in un caso, come quello in esame, in cui per alcuni costi non erapresente alcuna documentazione contabile, come ammesso dallaNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026stessa ricorrente che ha rinunciato a contestare le riprese a tassazioneeffettuate con riferimento alle fatture mancanti e non consegnate, peraltri la documentazione prodotta non era conforme a quanto dispostodall’art. 21, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972. Contabilità tenuta dallasocietà contribuente in maniera così irregolare, in mancanza o,comunque, in assoluta inattendibilità delle scritture contabili, da averindotto l’amministrazione finanziaria ad effettuare un accertamento ditipo induttivo cd. puro.Pertanto, in presenza dei su indicati elementi circostanziali, nessunulteriore onere incombeva all’amministrazione finanziaria, mentrespettava alla società contribuente l’onere, che la sentenza impugnataha incontestabilmente accertato non essere stato assolto, di provare lasussistenza dei requisiti di cui all’art. 109 t.u.i.r.Il motivo, dunque, non può trovare accoglimento.7. Venendo al ricorso incidentale, con il primo motivo la difesaerariale deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., laviolazione dell’art. 39, comma 1, lett. c), e comma 2, lett. d-bis), d.P.R.n. 600 del 1973, l’erronea interpretazione e applicazione dell’art. 109,D.P.R. 917/1986 e degli artt. 19 e 21, d.P.R. 633/1972, nonché degliartt. 2727, 2729 e 2697 c.c.La ricorrente incidentale deduce l’illegittimità della sentenza, nellaparte in cui erra nella lettura del contenuto dell’onere probatoriogravante in capo all’Agenzia delle Entrate.Sostiene che i giudici di appello non avevano considerato chel’amministrazione finanziaria nel caso di specie aveva effettuato unaccertamento induttivo puro, ex art. 39, comma 1, lett. c) e comma 2,lett. d-bis), del d.P.R. n. 600 del 1973, in cui la prova poteva esserefornita anche mediante presunzioni c.d. supersemplici (cfr., fra letante, Cass., 18 dicembre 2019, n. 33604), e che pertanto aveva erratonel ritenere che l’Ufficio avrebbe dovuto allegare “indizi gravi, precisi eNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026concordanti”, con conseguente falsa applicazione degli artt. 2727 e2729 c.c.Pertanto, assolto da parte dell’Erario l’onere probatorio semplificatosullo stesso gravante mercé l’indicazione di presunzioni semplicissime– ovvero la natura, peraltro mai contestata, di “cartiera” di due dittefornitrici ([OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA])e delle criticità fiscali e contabili evidenziate per ciascuna della altreditte - era onere della società contribuente quello di provare l’effettivaesistenza delle operazioni contestate.8. Con il secondo motivo di ricorso incidentale la difesa erarialededuce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., l’erroneainterpretazione e applicazione dell’art. 109 d.P.R. n. 917 del 1986 edegli artt. 19 e 21, d.P.R. 633/1972, nonché degli artt. 2727 e 2729c.c., per avere i giudici di appello ritenuto non integrati i requisiti dellagravità, precisione e concordanza delle presunzioni allegatedall’Agenzia delle Entrate.Sostiene la ricorrente di aver evidenziato una serie di elementirelativi alle società fornitrici indicanti, in senso convergente, la naturafittizia dell’attività svolta dalle stesse e, conseguentemente, perinferenza induttiva, l’inesistenza delle operazioni contabilizzate dallasocietà contribuente rispetto alle medesime, specie a fronte dellamancata contestazione di tali rilievi da parte di quest’ultima ex art. 115c.p.c.9. I motivi, che possono essere esaminati congiuntamente, sonofondati.10. Le censure in esame attengono al terzo rilievo (che nellasentenza impugnata viene erroneamente indicata come “primo”)contenuto nell’atto impositivo, ovvero al disconoscimento delladeducibilità di costi per 118.339,00 euro ai sensi dell’art. 109, comma5, del t.u.i.r. e della detraibilità dell’IVA per 26.034,00 euro, in quantoNumero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026relativi ad operazioni che l’amministrazione finanziaria ritenevaoggettivamente inesistenti.Orbene, in materia di operazioni oggettivamente inesistenti èconsolidato l’orientamento secondo cui, una volta chel'Amministrazione finanziaria dimostri, anche mediante presunzionisemplici, l'oggettiva inesistenza delle operazioni, spetta alcontribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e/o della deduzione deirelativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazioni contestate,non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura,ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o deimezzi di pagamento adoperati, in quanto essi vengono di regolautilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazione fittizia(Cass. n. 9723/2024; Cass. n. 28628/2021, in motivazione; Cass. n.17619/2018, che ha precisato che l'Amministrazione finanziaria, checontesti al contribuente l'indebita detrazione relativamente adoperazioni oggettivamente inesistenti, ha l'onere di provare chel'operazione non è mai stata posta in essere, indicandone i relativielementi, anche in forma indiziaria o presuntiva, ma non anche quellodi dimostrare la mala fede del contribuente, atteso che, una voltaaccertata l'assenza dell'operazione, non è configurabile la buona fededi quest'ultimo, che sa certamente se ed in quale misura haeffettivamente ricevuto il bene o la prestazione per la quale ha versatoil corrispettivo).11. Con riferimento alla fattispecie concreta deve osservarsi chel’amministrazione finanziaria ha posto a base della accertatainesistenza delle operazioni intercorse con la società contribuente,diversi elementi presuntivi, singolarmente individuati con riferimento aciascuna delle sette ditte che risultavano essere le emittenti le fatturecontestate. Oltre alla natura di cartiera di due delle ditte fornitrici,anche gli elementi indicati nell’avviso di accertamento e trascritti nelcontroricorso, di criticità contabile e fiscale delle altre cinque ditte,Numero registro generale 12116/2024Numero sezionale 1894/2026Numero di raccolta generale 11919/2026Data pubblicazione 30/04/2026integravano elementi presuntivi di inesistenza delle operazionicommerciali idonei, come tali a spostare in capo alla societàcontribuente l’onere di provare l’effettiva esistenza delle stesse.12. In estrema sintesi, vanno accolti i due motivi del ricorsoincidentale, rigettati i motivi di ricorso principale. La sentenzaimpugnata va cassata in relazione ai motivi accolti e la causa rinviataalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia pernuovo esame e per la regolamentazione delle spese processuali delpresente giudizio di legittimità. P.Q.Maccoglie i motivi del ricorso incidentale, rigetta quelli del ricorsoprincipale. Cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi delricorso incidentale accolti e rinvia alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia, in diversa composizione, cui demandadi provvedere anche sulle spese del presente giudizio di legittimità.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002,dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento,da parte della ricorrente principale, di un ulteriore importo a titolo dicontributo unificato pari a quello previsto per il ricorso principale, anorma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma il 27 febbraio 2026Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]