Cassazione n. 00038/2026

la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.6554/20 16 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], in proprio e quale legale rappresentante dello [OSCURATO:PERSONA] - BELLABARBA , rappresentat i e difes i , in virtù di procura speciale in calceal ricorso, dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA], la qual e ha indicato l’ indirizz o pec [OSCURATO:EMAIL]; –ricorrenti – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, con sede in Roma, [OSCURATO:PERSONA], n. 426 C/D, domiciliata in Roma alla Via dei Portoghesi n. 12 presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ope legis; –controricorrente-ricorrente incidentale – avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale delle Marche, n. 432/02/2015, depositata in data 23dicembre 2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 20 novembre 2025dal [OSCURATO:PERSONA]. Oggetto IRPEF, IVA e IRAP 20 0 9 - Indagini bancarie - Conto corrente intestato a terzi familiari Rilevato che: 1. L’Agenzia delle entrate emetteva treavvisi di accertamento (nn. TQ5020300380, TQ5010300381 e TD5010300382) nei confronti dello [OSCURATO:PERSONA] e Bellabarba, e dei soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], con i quali recuperava ad imposizione, a fini IRPEF, IRAP ed IVA, per l’anno 2009, maggior reddito, sulla scorta delle risultanze di indagini bancarie eseguite sui conti correnti intestati ai contribuenti o, comunque, a loro riconducibili. A seguito del procedimento per adesione l’Ufficio emetteva, in data 28 marzo 2014, distinti provvedimenti di autotutela parziale, con i quali riduceva le originarie pretese (da Euro 708.150,21 ad Euro 460.865,00). I contribuenti proponevano separati ricorsi innanzi alla Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA], che li respingeva. 2. Interposti tre distinti gravami, la Commissione tributaria regionale delle Marche, riunite le impugnazioni, dava, preliminarmente, atto che l’Ufficio aveva provveduto ad emettere altro provvedimento di autotutela per effetto della sentenza della Corte costituzionale n. 228/2014, stralciando tutti i prelievi rinvenuti sul conto corrente intestato allo Studio, nonché altra operazione ritenuta giustificata; dichiarava, quindi, cessata la materia del contendere in parte qua e confermava i recuperi relativi a i prelevamenti effettuati dal Bonaventura sul conto intestato alla madre ed all’operazione extraconto eseguita presso la Banca delle Marche il 20 ottobre 2009. 3. Avverso la decisione della Commissione tributaria regionale hannoproposto ricorso per cassazione i contribuent i , affidandosi a cinque motiv i . L ’Ufficio resist e con controricorso e spiega ricorso incidentale condizionato, fondato su un unico motivo. Con ordinanza n. 18913/2023, depositata il 12 luglio 2023, il processo veniva sospeso ex art. 1, comma 197, l. 197/2022, fino al 10 luglio 2023. Elasso il detto termine l’Ufficio depositava istanza di trattazione del giudizio. È stata, quindi, fissata l’adunanza camerale per il 20 novembre 2025. Considerato che: 1. Con il primo motivo di ricorso i contribuent i lamenta no la «violazione e falsa applicazione di norme di diritto - motivo ex art. 360, co. 1, n. 3), c.p.c. -violazione e falsa applicazione d ell’art. 42, co. 1 e 3, D.P.R. 600/1973, art. 56, co. 1, D.P.R. 633/1972, ed art.2697 c.c. - nullità dell’avviso di accertamento per mancata produzionein giudizio da parte dell’Agenzia delle entrate della delega di firma». Deducono di aver proposto, sin dal primo grado, ‘seppur genericamente’ (pag. 8 del ricorso) il motivo relativo al difetto di delega in capo al sottoscrittore degli avvisi di accertamento; l’Ufficio non aveva mai depositato la delega, per cui la CTR avrebbe dovuto dichiarare la nullità degli atti impugnati. 2. Con il secondo motivo lamentanola nullità della sentenza «per difetto di un requisito indispensabile ex art. 112 e 132, n. 4, c.p.c. -motivo ex art. 360, co. 1, n. 4), c.p.c. - la CTR non ha esposto ne’ si’ è pronunciata sulla contestazione avanzata dal contribuente circa l’esistenza della delega di firma»; la CTR avrebbe omesso qualsiasi pronuncia sull’eccezione di difetto di delega, sollevata ‘seppur genericamente’ (pag. 13) sin dall’inizio. 3. I due motivi, vertendo sulla medesima questione, possono essere esaminati congiuntamente; essi sono infondati. Invero, per espressa (e reiterata) ammissione dei ricorrenti, il vizio relativo al difetto di delega sarebbe stato proposto ‘genericamente’ nel ricorso introduttivo in primo grado e, in grado di appello, mediante il riferimento alla pronuncia della Corte costituzionale n. 37/2015; l’onere di specificità dei motivi (vigente anche in primo grado) impedisce, inoltre, di ritenere che il detto motivo sia stato ‘implicitamente’ proposto dai contribuenti, atteso che il dovere, in capo alla CTP, di pronunciare sussiste, in tutta evidenza, solo in relazione ai motivi, ritualmente, specificatamente e tempestivamente, proposti in iudicio.Non v’è, allora, chi non veda che sul punto nessun vizio di omessa pronuncia può sussistere, non essendo sorto alcun dovere in capo alla CTP, prima, ed alla CTR, poi, di provvedere su un motivo mai (o, tardivamente, solo in appello) proposto. La declaratoria di inammissibilità dei primi due motivi del ricorso principale assorbe il motivo di ricorso incidentale condizionato, sollevato dall’Ufficio, avente ad oggetto la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 112 cod. proc. civ. e degli art. 18, 24, 53, 56 e 57 d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 cod. proc. civ., e volto alla declaratoria di inammissibilità del motivo relativo alla valida sottoscrizione degli atti. 4. Con il terzo motivo i ricorrenti lamentano il «vizio di motivazione perplessa - motivo ex art. 360, co. 1, n. 4), c.p.c. - la sentenza è caratterizzata da un “contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili” circa l’esclusione dal recupero a tassazione delle operazioni attive effettuate a firma della [OSCURATO:PERSONA] sul proprio conto corrente». Sostengono, in particolare, che la CTR, in motivazione, aveva dapprima escluso dalla ricostruzione delle operazioni bancarie quelle effettuate a firma della [OSCURATO:PERSONA], salvo poi, in dispositivo, confermare la ripresa a tassazione delle dette movimentazioni. 4.1. Il motivo è infondato. 4.2. Giova premettere che secondo la giurisprudenza di questa Corte «la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. in legge 7 agosto 2012, n. 134, deve essere interpretata, alla luce dei canoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzione al "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motivazione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motivazionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rilevante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purché il vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esaurisce nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" della motivazione» (Cass., Sez. U., 07/94/2014 n. 8053). Inoltre, la motivazione è solo «apparente» e la sentenza è nulla quando benché graficamente esistente, non renda percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all’interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture (Cass. Sez. U. n. 8053/2014 cit.). Si è, più recentemente, precisato che «in seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dal confronto con le risultanze processuali» (Cass. 03/03/2022, n. 7090). 4.3. Nella specie nessun vizio di tal fatta affigge la motivazione della sentenza gravata, atteso che il dispositivo di conferma degli avvisi di accertamento, nei limiti risultanti dai provvedimenti di autotutela, e, in particolare, della ripresa relativa alle movimentazioni sul conto corrente intestato ad [OSCURATO:PERSONA], è pienamente conforme all’affermazione contenuta nella parte motiva, secondo cui il detto conto corrente (sul quale il figlio dell’intestataria, [OSCURATO:PERSONA], aveva piena libertà di operare) serviva in realtà a coprire i movimenti bancari dello studio legale. 5. Con il quarto motivo i ricorrenti lamentano la «violazione e falsa applicazione di norme di diritto - motivo ex art. 360, co. 1, n. 3), c.p.c. - violazione e falsa applicazione dell’art. 32 co. 1, n. 2), secondo periodo, D.P.R. 600/1973, come modificato a seguito della declaratoria di incostituzionalità, sent. n. 228/2014 della Corte costituzionale - erroneo recupero a tassazione delle somme rappresentanti prelievi dai C/C considerati». Deducono che la CTR erroneamente non aveva espunto dal recupero ad imposizione le somme relative ai prelievi effettuati sul conto corrente intestato a [OSCURATO:PERSONA], mentre correttamente aveva espunto i prelievi eseguiti sul conto corrente intestato allo studio. Per effetto della sentenza n. 228/2014 del giudice delle leggi, infatti, andavano espunti gli uni e gli altri prelevamenti dalla ripresa a tassazione, dovendo rimanere unicamente i versamenti. 5.1. Il motivo è fondato. 5.2. La CTR, dopo aver dato atto che l’Ufficio aveva stralciato i prelievi eseguiti sul conto corrente intestato alla società, ha esaminato la legittimità, per quanto qui ancora rilevi, dei prelevamentieseguiti sul conto corrente intestato a [OSCURATO:PERSONA], ma di fatto gestito dal figlio [OSCURATO:PERSONA]; ha, quindi, ritenuto gli stessi legittimamente ripresi a tassazione, dichiarando cessata la materia del contendere in relazione alle ‘partite originariamente accertate…e successivamente distratte in forza’ dei provvedimenti di autotutela. L’Ufficio ribadisce di aver già espunto in sede di autotutela gli importi di cui ai prelievi sul detto conto corrente, in quanto giustificati (cfr. pag. 17 del controricorso, ove sono riportate le controdeduzioni depositate innanzi alla CTR). 5.3. Ora, il presupposto dal quale partire attiene alla (ormai pacifica) gestione di fatto, da parte del [OSCURATO:PERSONA], del conto corrente intestato alla di lui madre; se questa è la premessa, i movimenti sul detto conto, riconducibile al contribuente, seguono la regola della ripresa unicamente dei versamenti, all’esito della pronuncia della Corte costituzionale n. 228/2014; per l’effetto tutti i prelevamenti dal detto conto vanno espunti dal calcolo del reddito imponibile, non potendosi applicare la presunzione sancita dall’art. 32 d.P.R. n. 600/1973 ai professionisti intellettuali (cfr. Cass.11/11/2025, n. 29739). Di contro, dalla sentenza della CTR emerge chei prelevamenti eseguiti dal contribuente sul conto corrente intestato alla di lui madre non siano stati stralciati, essendo state escluse solo le operazioni effettuata a firma dell’intestataria del conto (pag. 4 della sentenza). 5.4. In definitiva,la sentenza gravata va cassata con rinvio alla CGT-2 delle Marche affinché questa valuti, in diversa composizione, se tutti i prelievi dal conto corrente intestato alla ma dre del contribuente, ma in uso a quest’ultimo,siano stati espunti in sede di autotutela dall’Ufficio (come da questo sostenuto in sede di gravame), e, in caso negativo, affinché escluda dal conteggio e dalla ripresa a tassazione tutti i prelievi eseguiti sul detto conto. 6. Con il quinto (ed ultimo) motivo i contribuenti invocano lo ius superveniensin materia di sanzioni (di cui al d.lgs. n. 158/2015) e chiedono che queste ultime siano rideterminatein melius alla luce della nuova normativa. 6.1. Anche questo motivo è fondato. La revisione del sistema sanzionatorio invocata dai ricorrenti, di cui al D.lgs. n. 158 del 2015, in effetti non ha previsto una generalizzata riduzione delle sanzioni tributarie, ma ha dettato una diversa disciplina che risulta in parte favorevole per il contribuente. Lo ius superveniens risulta peraltro vigente in relazione a tutti i giudizi ancora in corso (cfr. Cass., 30.12.2024, n. 34909), ed è compito innanzitutto del giudice del merito pronunziarsi sul se debba applicarsi al contribuente una disciplina sanzionatoria più favorevole. In proposito l’Amministrazione finanziaria ha affermato in controricorso di aver provveduto d’ufficio a rideterminare la sanzione con applicazione del regime più favorevole, ma non ha fornito ulteriori riscontri. Non ha spiegato mediante quale atto abbia provveduto alla rideterminazione, non ha chiarito qual era la sanzione originariamente irrogata e quale la nuova. 7. Indefinitiva, vanno accolti il quarto ed il quinto motivo di ricorso principale, inammissibili i primi due (con assorbimento del motivo di ricorso incidentale), rigettato il terzo; la sentenza impugnata va, quindi, cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado delle Marche, in diversa composizione, per nuovo esame in relazione alle censure accolte, ed alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M La Corte accoglie il quarto ed il quinto motivo di ricorso principale, inammissibili i primi due (con assorbimento del motivo di ricorso incidentale), rigettato il terzo; cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria