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CassazionesentenzaSezione 5

Cassazione n. 19855/2023

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a seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 1289 del ruolo generale dell’anno 2020, proposto Da Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore pro tempore domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA] sul gasolio per autotrazione- agevolazione artt. 5, comma2, lett. b) del d.l. n. 452 del 2001 e 24ter del d.lgs. n. 504/95.[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, in forza di procura speciale in calce al controricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lo studio legale [OSCURATO:PERSONA] in [OSCURATO:PERSONA] n. 32; -controricorrente - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale delPiemonte n. 513 /0 6 /20 20 , depositata in data 2 1 luglio 2020 ; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del giorno 19 aprile 2023 dal [OSCURATO:PERSONA] Viscido di Nocera; rilevato che: - l’ Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore pro temporepropone ricorso, affidato a due motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe con cui la [OSCURATO:PERSONA] delPiemonte aveva accolto l’appello propost o da [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 497/04/2018 della [OSCURATO:PERSONA] di Torino che aveva rigettato il ricorso proposto dalla suddetta società , esercente nel comprensorio della Città metropolitana di Torino, servizi di trasporto pubblico locale e di trasporto di persone gestito in forma privatistica, avverso l’avviso di pagamento - e il relativo atto di irrogazione di sanzione amministrativa - emesso per il recupero di accisa sul gasolio per autotrazione indebitamente rimborsata, in relazione al periodo dalsecondo trimestre del 2012 al quarto trimestre 2016; -in punto di fatto, dalla sentenza impugnata si evince che: 1) [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:SOCIETA]. (incorporata nella prima nel 2016) avevano presentato istanze di rimborso volte ad usufruire, per gli anni 2012-2016,della agevolazione fiscale di cui agli artt. 5, comma 2, lett. b) del d.l. n. 452 del 2001, conv. con mod. dalla legge n. 16 del 2002 e 24 ter del d.lg s. n. 504 del 1995, afferente all’accisa sul gasolio consumato dagli automezzi impiegati, oltre che per servizi di trasporto pubblico locale anche per lo svolgimento di servizi di trasporto di linea non contribuitiottenendo i suddetti rimborsi; 2) l’Ufficio delle dogane di Torino aveva emesso avviso di pagamento - nonché atto di irrogazione di sanzione - con il quale veniva recuperata l’accisa indebitamente rimborsata alla contribuente per i servizi di linea c.d. atipicitrattandosi di servizi di trasporto di persone “effettuati e gestiti in forma privatistica e non contributiva ed in assenza di un contratto di servizio elemento caratterizzante il sistema di trasporto disciplinato dal d.lgs. n. 422/97”; 3) avverso i suddetti atti impositivi la società contribuente aveva proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Torino che, con sentenza n. 497/04/2018, lo aveva rigettatotrattandosi sostanzialmente di servizi di noleggio con conducente; 4) avverso la sentenza di primo grado aveva proposto appello la contribuente e aveva controdedotto l’Agenzia chiedendo la conferma della pronuncia di prime cure; -in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha osservato che:1) la contribuente aveva legittimamente beneficiato del rimborso dell’accisa sul gasolio per autotrazione sulla base degli artt. 5 del d.l. n. 452/2001e 24ter del d.lgs. n. 504/95 – applicabili entrambi ratione temporisai diversi trimestri in considerazione - rientrando i servizi di linea c.d. atipici - soggetti a regime di autorizzazione in condizioni di libero mercato, senza contribuzione pubblica e accessibili ad un pubblico costituito da determinate categorie di passeggeri - nella nozione di servizio di trasporto pubblico di cui al richiamato D.lgs. n.442/97 per l’ammissione alla detta agevolazione fiscale; 2) posta la efficacia diretta nell’ordinamento italiano dell’art. 7 della direttiva 2003/96/CE che attribuisce agli Stati membri la facoltà di prevedere agevolazioni per il gasolio “ad uso commerciale”, una volta esercitata tale facoltà di concessione del beneficio fiscalein questione - come era avvenuto con l’art. 24 ter cit. – non era possibile distinguere in base alla natura pubblica o privata dei soggetti utilizzanti il gasolio, essendo rilevante soltanto lo scopo di tale utilizzo costituito dal trasporto di passeggeri;pertanto, l’interpretazione restrittiva proposta dall’Agenzia delle dogane contrastava con la direttiva 2003/96/CE che aveva introdotto un regime impositivo armonizzato in materia di agevolazioni nonché con iConsiderati 2 e 8 della Direttiva n. 118/2008; anche l’art. 5 del d.l. n. 452 del 2001 andava interpretato, conformemente alla giurisprudenza comunitaria, nel senso della concessione dell’agevolazione dell’accisa sul gasolio per tutti i trasporti pena la violazione delle regole sulla concorrenza; in sostanza, l’utilizzo del gasolio doveva considerarsi sempre commerciale ove finalizzato a qualunque tipo di servizio di trasporto di persone; - l a società contribuente resiste con controric orso illustrato con successiva memoria; Considerato che -con il primo motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 451/2001 conv. con mod. dalla legge n. 16 del 2002e 24 ter del d.lgs. n. 504 del 1995 in combinato con gli artt. 1, 18, e 19 del d.lgs. n. 422/97per avere la CTR ritenuto illegittimi gli atti impositivi in questione, facendo rientrare erroneamente i servizi di linea “atipici” gestiti dalla società contribuente nella nozione di trasporto pubblico locale di cui al d.lgs. n. 422/97 richiamato dall’art.5, comma 2, lett. b) del d.l. n. 452/2001 cit., applicabile ratione temporis (essendo l’art. 24 ter entrato in vigore il 3.12.2016 successivamente ai fatti di causa), al momento della presentazione delle istanze di rimborso dell’accisa sul gasolio per autotrasporto relativamente ai periodi 2012 (dal secondo al quarto trimestre), 2013, 2014 e 2015 (dal primo al terzo trimestre);in particolare, ad avviso dell’Agenzia, dal complesso delle disposizioni contenute nel d.lgs. n. 422/97 si evincevache il contratto di servizio costituiva un elemento imprescindibile per potere considerare un trasporto di linea come servizio di trasporto pubblico locale, per cui in tale nozione non potevano rientrare i servizi di linea c.d. atipici in questione oggetto di una autorizzazione in condizioni di libero mercato (ai sensi dell’art. 3 della legge regionale Piemonte n. 1/2000)e non già di un affidamento da parte degli enti locali, senza sottoscrizione di contratti di servizio, esenti da obblighi di servizio e tariffarie senza contribuzione pubblica, nonché oggetto di fruizione da parte di una platea determinata di soggetti; -con il secondo motivo si denuncia in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452/2001, 24 ter del d.lgs. n. 504/1995, 7 della Direttiva 2003/96/CE, della Direttiva 118/2008/CE e del Regolamento n. 1370/2007/CE per avere la CTR ritenuto l’interpretazione restrittiva dell’Agenzia delle dogane - secondo cui il beneficio in questione non spettava con riguardo al gasolio consumato dagli automezzi impiegati per i servizi di trasporto c.d. atipici - in contrasto con l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE che non avrebbe distinto tra soggetti pubblici o privati esercenti l’attività di trasporto sebbene l’Ufficio, in disparte l’inconferente richiamo all’art. 24ter cit., non applicabile ratione temporis, non avesse fondato la ripresa su tale distinzione - peraltro neanche contenuta nell’art. 7 richiamato - ma sulla mancanza dei presupposti previsti dalla normativa di settore non essendo i servizi di trasporto gestiti dalla contribuente ri entranti nella nozione di servizio pubblico locale di cui al Dlgs. n. 422/97 richiamato sia dall’art. 5 del d.l. n. 452/2001 applicabile ratione temporis che dall a norma sostanzialmente analoga di cui all’art. 24terdel TUA (inapplicabile nella specie essendo entrato in vigoreil 3.12.2016); in particolare, premesso che, come chiarito dalla Direzione centrale legislazione e procedure accise e altre imposte con nota prot. 85522/RU del 2.08.2018, l’art. 24ter cit. non costituiva recepimento della Direttiva 2003/96/CE, ad avviso dell’Ufficio, l’erroneità della conclusione della CTR emergeva alla luce della sentenza del 30.1.2020, causa C - 513/18 con la quale la Corte di giustizia avevaescluso la sospettata incompatibilità con l’art.7, par. 2 e 3 della Direttiva (accordante agli Stati lafacoltà di prevedere un regime agevolativo per il gasolio commerciale utilizzato come propellente purché siano rispettati i livelli minimi comunitari ) dell’art. 24ter del TUA non osta ndo il diritto comunitario a una normativa nazionale che preveda un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente per il trasporto regolare di passeggeri e non per quello utilizzato per il trasporto occasionale di passeggeri (come il noleggio con conducente), a condizione che tale normativa rispetti il principio della parità di trattamento; privo di rilievo sarebbe poi, ad avviso della ricorrente, il riferimento da parte del giudice di appelloai Considerandi 2 e 8 della Direttiva 118/2008/CEE trattandosi di principi generali non disciplinanti le condizioni per il riconoscimento delle agevolazioni dei prodotti energetici; -va preliminarmente disattesa l’eccezione d'inammissibilità che la controricorrente prospetta con riferimento al ricorso in esame in base alla considerazione che l'Agenzia tenderebbe ad ottenere la rivalutazione del merito; in realtà, la ricorrente non ha contestato la ricostruzione in fatto operata in sentenza, ma la violazione delle norme in tema di concessione dell’agevolazione della riduzione di accisa sul gasolio utilizzato per autotrazione; -ugualmente priva di pregio è l’eccezione di inammissibilità del ricorso in quanto, fondandosi la sentenzaimpugnata su plurime e autonome ragionidecidendi, le stesse non sarebbero aggredite dai singoli motivi di ricorso; invero,la sentenza in esame , lungi dall’essere fondata su plurime rationes decidendi, sviluppa a supporto di un’unica ratio decidendi (costituita dalla asserita applicabilità dell’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente per il servizio di lineac.d. atipico), sostanzialmente diverse argomentazioni – puntualmente aggredite con i mezzi proposti - quali la ritenuta inclusione dei servizi di trasporto di persone c.d. atipici in questione nella nozione di servizi pubblici di trasporto locale di cui al d.lgs. n. 422/97 (richiamato sia dall’art. 5 del d.l. 452/2001 che dall’art. 24 ter del TUA) nonché la necessaria interpretazione della nozione di “gasolio commerciale” di cui all’art. 24 ter cit. (sostanzialmente riproduttivo dell’art. 5 del d.l. n. 452/2001) conformemente a quella ampia comunitaria di cui l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE, del quale il primo costituirebbenorma di recepimento; - i motivi - da trattare congiuntamente per connessione - sono fondati per le ragionidi seguito indicate; -la controversiain esame verte sul riconoscimento a [OSCURATO:SOCIETA]. del beneficio fiscale di riduzione dell’aliquota dell’accisa sul gasolio di cui agli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452/2001 e 24 ter del d.lgs. n. 504/1995, in relazione ai servizi di autotrasporto di passeggeri c.d. atipici svolti nel comprensorio della [OSCURATO:PERSONA] di Torino, relativamente al periodo dal secondo trimestre del 2012 al quarto trimestre2016; -con l’avviso di pagamentoin questione venivano recuperati i rimborsi effettuati nei confronti della società contribuente escludendo dal beneficio della riduzione dell’aliquota di accisa sul gasolio per autotrazione,ex artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452 del 2001 e 24ter del d.lgs. n. 504 del 1995,i servizi di trasporto persone “effettuati e gestiti in forma privatistica e non contributiva ed in assenza di un contratto di servizio elemento caratterizzante il sistema di trasporto disciplinato dal d.lgs. n. 422/97”; -ai sensi dell’art. 5, comma 2, lett. b) del d.l. n.452/2001, conv. con mod. dalla legge n. 16 del 2002 la riduzione dell’aliquota dell’accisa sul gasolio per autotrazione impiegato dagli autotrasportatori si applica “alle imprese esercenti autoservizi di competenza statale, regionale e locale di cui alla legge 28 settembre 1939, n. 1822, al Regolamento (CEE) n.684/92 del Consiglio del 16 marzo 1992, e successive modificazioni, e al citato decreto legislativo n. 422 del 1997”; -con una disposizione analoga l’art. 24ter, comma 2, lett. b) del d.lgs. n. 504 del 1995 - introdotto dall’art. 4 ter del Decreto - legge del 22/10/2016 n. 193 in vigore dal 3.12.2016 - prevede il beneficio in questione per le attività di trasporto di persone svolte da ….2) imprese esercenti autoservizi interregionali di competenza statale di cui al decreto legislativo 21 novembre 2005, n.285 (Riordino dei servizi automobilistici interregionali di competenza statale); 3 ) imprese esercenti autoservizi di competenza regionale e locale di cui al decreto legislativo 19 novembre 1997, n.422; 4) imprese esercenti autoservizi regolari in ambito comunitario di cui al regolamento (CE) n.1073/2009 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 21 ottobre 2009, che fissa norme comuni per l’accesso al mercato internazionale dei servizi di trasporto effettuati con autobus e che modifica il regolamento (CE) n.561/2006; -premessa l’applicabilità alla fattispecie in questione di entrambe le suddette disposizioni in base ai diversi trimestri in considerazione(dal 2012 al 2016) come affermato dal giudice di appello (pag. 4 della sentenza impugnata) ed evincibile anche dall’esame dell’avviso di pagamento allegato al controricorso, al fine di individuare i soggetti titolari della agevolazione fiscale in questione, occorre definire il concetto di servizio di trasporto pubblico locale di cui al D . lgs. n. 422/97; - la legge Bassanini 1 (in particolare la delega contenuta nell’art. 4, comma 4, della legge 59/1997) è stata attuata con il d.lgs. n. 422/97 (Burlando), che individua le funzioni e i compiti da conferire alleregioni e agli enti locali in materia di servizi pubblici di trasporto di interesse regionale e locale, con qualsiasi modalità effettuati e in qualsiasi forma affidati, nonché ne fissa i criteri di organizzazione.

Il secondo comma dell’art. 1 definisce i servizi pubblici di trasporto regionale e locale, come quei servizi di trasporto di persone e merci, che non rientrano tra quelli di interesse nazionale tassativamente individuati dall’art. 3; essi comprendono l’insieme dei sistemi di mobilità terrestri, marittimi, lagunari, lacuali, fluviali e aerei che operano in modo continuativo o periodico con itinerari, orari, frequenze e tariffe prestabilite, ad accesso generalizzato, nell’ambito di un territorio di dimensione normalmente regionale o infraregionale; - nel secondo capo del decreto legislativo è prevista l’organizzazione del trasporto pubblico locale, distinguendo quelli che sono i compiti di programmazione (artt. 14-17), che sono propri degli enti locali e i compiti di gestione ed erogazione dei servizi programmati, che sono invece affidati a soggetti privati scelti a seguito di procedura di gara ad evidenza pubblica (art. 18-20); -la gestione del servizio, in particolare, è affidata a società private o a società a partecipazione pubblica, previo esperimento di procedura concorsuale (superando il sistema concessorio) anche se sono pur sempre ammessi i servizi in economia, ossia sottoposti a gestione diretta da parte dell’ente locale; -ai sensi dell’art. 18 comma 1 del d.lgs. n. 504/95 l'esercizio dei servizi di trasporto pubblico regionale e locale, con qualsiasi modalità effettuati e in qualsiasi forma affidati, èregolato, a norma dell'articolo 19, mediante contratti di servizio di durata non superiore a nove anni; - l’art. 18, comma 2, stabilisce che per l'affidamento dei servizi le regioni e gli enti locali si attengono ai principi dell'art. 2 della legge 14 novembre 1995, n. 481, garantendo, in particolare, il ricorso alle procedure concorsuali per la scelta del gestore del servizio sulla base degli elementi del contratto di servizio di cui all'articolo 19 e in conformità alla normativa comunitaria e nazionale sugli appalti pubblici di servizio; - da qui la scelta di aprire il servizio di trasporto pubblico locale al mercato, senza tuttavia eliminare i meccanismi di vigilanza pubblica cui le imprese continuano a sottostare, in primo luogo, soggiacendo alle procedure di gara per la scelta del gestore e successivamente rispettando le prescrizioni del contratto di serviziocome strumento di regolazione del servizio; - ai sensi dell’art. 19 del d.lgs. n. 422/97 “ i contratti di servizio assicurano la completa corrispondenza fra oneri per servizi e risorse disponibili, al netto dei proventi tariffari e sono stipulati prima dell'inizio del loro periodo di validità”; -tale contratto disciplina, quindi, l’attività di fornitura alla collettività del servizio di trasporto terrestre, marittimo, lagunare, lacuale, fluviale ed aereo, nell’ambito territoriale regionale o infraregionale e costituisce lo strumento con il quale vengono regolati i rapporti tra ente locale e soggetto affidatario del servizio ( impresa privata o una società a capitale misto pubblico-privato); -dal complesso delle disposizioni sopra richiamate si evince che il servizio di trasporto pubblico locale di cui al Dlgs. n. 422/97 è quello “che opera in modo continuativo o periodico con itinerari, orari, frequenze e tariffe prestabilite ad accesso generalizzato” affidato ad un gestore in base ad una procedura concorsuale e regolamento da un contratto di servizio; -ne consegue che i servizi di linea (p ercorso, fermate, orari e frequenze predeterminate) non contribuiti c.d. atipici - accessibili ad un pubblico costituito da determinate categorie di passeggeri(ad es. studenti di una stessa scuola, lavoratori di un’azienda) - oggetto di un’autorizzazionedell’Ente territoriale (nella specie, ai sensi dell’art. 3, comma 6, della legge regionale Piemonte n. 1/2000)e non già di un affidamento al gestore mediante gara e regolamentazione a mezzo contratto di servizio non rientranonella nozione di servizio di trasporto pubblico localecome definito ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n. 422/97; -nel caso di specie, la CTR non si è attenuta al suddetto quadro normativo nel ritenere che i servizi di linea non contribuiti c.d.

“atipici” gestiti, in forma privatistica , dalla società contribuente rientrassero nella nozione di servizio di trasporto pubblico di cui al d.lgs. n. 422/97 e che, dunque, quest’ultima avesse legittimamente beneficiato del rimborso dell’accisa sul gasolio per autotrazione in considerazione delle agevolazioni fiscali di cui agli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452 del 2001 e 24ter del d.lgs. n. 504 del 1995, applicabili ratione temporis a seconda dei diversi trimestri in considerazione;-ugualmente fondato è il secondo motivo con il quale si aggredisce la statuizione della CTR in ordine alla assunta contrariet à dell’interpretazione restrittiva dell’Agenzia delle dogane-secondo cui il beneficio in questione non spettava con riguardo al gasolio consumato dagli automezzi impiegati per i servizi di trasporto c.d. atipici -con l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE,in considerazione, ad avviso del giudice di appello,dell’introduzione, in forza della detta direttiva , di un regime impositivo armonizzato in materiadi agevolazioni e, della impossibilità, stante l’efficacia diretta dell’art. 7 cit., di concepire l’introduzione di una normativa nazionale (qual eral’art. 24ter cit.con il quale sarebbe stata esercitata la facoltà di cui all’art. 7 cit. di prevedere una riduzione dell’aliquota di accisa sui prodotti energetici)contenente una nozione di “gasolio commerciale”più restrittiva diquella comunitaria e, dunque , didistinguere, ai fini della fruizione del beneficio, tra soggetti pubblici o privati esercenti l’attività di trasporto; -ai sensi dell’art. 7 della Direttiva 2003/96/CEgli Stati membri possono distinguere tra uso commerciale e non commerciale del gasolio utilizzato come propellente, purché siano rispettati i livelli minimi comunitari e l’aliquota per il gasolio commerciale utilizzato come propellente non sia inferiore al livello nazionale di tassazione vigente al 1°gennaio 2003, a prescindere dalle deroghe per detta utilizzazione stabilite dalla presente direttiva (par. 2); si intende per «gasolio commerciale utilizzato come propellente» il gasolio utilizzato ai fini seguenti: a) trasporto di merci per conto terzi o per conto proprio, effettuato con un autoveicolo a motore o un autoveicolo con rimorchio, adibito esclusivamente al trasporto di merci su strada, avente un peso a pieno carico massimo ammissibile pari o superiore a 7,5 tonnellate; b) trasporto regolare o occasionale di passeggeri, effettuato co n un autoveicolo delle categorie M2 o M3, quali definite dalla direttiva 70/156/CEE del Consiglio, del 6 febbraio 1970, concernente il ravvicinamento delle legislazioni degli Stati membri relative all'omologazione dei veicoli a motore e dei loro rimorchi (par. 3); …gli Stati membriche introducono un sistema di canone per gli utenti della strada destinato agli autoveicoli a motore o agli autoveicoli con rimorchio, adibiti esclusivamente al trasporto di merci su strada, possono applicare un'aliquota ridotta sul gasolio utilizzato da tali autoveicoli inferiore al livello nazionale di tassazione vigente al 1 0 gennaio 2003, purché l'onere fiscale complessivo rimanga globalmente equivalente e purché siano rispettati i livelli minimi comunitari e il livello nazionale di tassazione in vigore al 10gennaio 2003 per il gasolio utilizzato come propellente sia superiore di almeno due volte rispetto al livello minimo di tassazione applicabile al 10gennaio 2004 (par.4); -quanto alla previsione di cui all’art. 24ter del TUA, la [OSCURATO:PERSONA] e procedure accise e altre imposte con nota prot. 85522/RU del 28.8.218 ha chiarito che tale disposizione “ ha operato una mera ricollocazione sistematica della previsione agevolativa all’interno del TUA per rispondere ad esigenze di chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie a beneficio dei destinatari della misura, lasciando immutata la sua portata originaria, mai censurata da parte degli organi comunitari.

Pertanto,l’art. 24ter del d.lgs. n. 504/95 cosi come introdotto dall’art. 4ter [del Decreto - legge del 22/10/2016 n. 193] non costituisce recepimento della direttiva 96/2003/CE dato che lo Stato ne ha dato formale attuazione con altro e diverso provvedimento il Dlgs. n. 26/2007”;in particolare, l’art. 6 del d.lgs. n. 26/2007 ha riconosciuto ai soggetti di cui all’art. 5, commi 1 e 2 del d.l. n. 452/2001 il rimborso della prevista maggiore aliquota di accisa sul gasoliousato come carburante;-la Corte di giustizia,con la sentenza del 30.1.2020, causa C - 513/18 - chiamata a pronunciarsi sulla compatibilità dell’art. 24ter del TUA con l’art. 7, par. 2 e 3 della Direttiva 2003/96 atteso che , secondo il giudice del rinvio, l’articolo 24ter del decreto legislativo n. 504/1995, nel riconoscere il beneficio dell’aliquota di accisa ridotta sul gasolio commerciale usato come carburante solo a talune attività e non ad altre, come l’attività di noleggio autobus con conducente nel settore del trasporto privato di persone, limiterebbe la portata dell’articolo 7, paragrafo 3, lettera b), della direttiva 2003/96, che fa riferimento al «trasporto regolare o occasionale di passeggeri»- ha affermato che “per quanto riguarda l’impianto sistematico della direttiva 2003/96, dal considerando 3 e dall’articolo 4 della medesima risulta che essa non ha proceduto ad un’armonizzazione totale delle aliquote di accisa sui prodotti energetici e sull’elettricità, ma si limita a fissare livelli minimi di tassazione armonizzati.

Inoltre, come ha rilevato l’avvocato generale ai paragrafi 30 e 31 delle conclusioni, oltre all’articolo 7, paragrafo 2, di detta direttiva, gli articoli 5, da 14 a 17 e 19 di quest’ultima prevedono la possibilità per gli Stati membri di introdurre aliquote di imposta differenziate, esenzioni dall’imposizione o sgravi fiscali delle accise.

Tali disposizioni indicano che il legislatore dell’Unione ha lasciato un certo margine di discrezionalità agli Stati membri in materia di accise (punto 26);L’impianto sistematico della direttiva 2003/96 depone quindi a favore di un’interpretazione dell’articolo 7, paragrafo 3, lettera b), di tale direttiva, nel senso che l’applicazione dell’aliquota di accisa ridotta non deve necessariamente comprendere il trasporto regolare e occasionale di passeggeri, ma può anche essere limitata a una di tali forme di trasporto di passeggeri (punto 27); Per quanto riguarda gli obiettivi perseguiti dalla direttiva 2003/96, occorre in primo luogo rilevare che dai considerando 9 e 11 della menzionata direttiva risulta che la stessa si propone di lasciare agli Stati membri un certo margine per definire e attuare politiche adeguate ai rispettivi contesti nazionali e che la scelta dei regimi da applicare in relazione all’attuazione della direttiva in parola spetta a ciascuno degli Stati membri (sentenza del 18 gennaio 2017, IRCCS– [OSCURATO:PERSONA], C-189/15, EU:C:2017:17, punto 50). (punto 28); Come rilevato in sostanza dall’avvocato generale al paragrafo 41 delle sue conclusioni, riconoscere agli Stati membri la possibilità di prevedere un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio utilizzato per il trasporto regolare di passeggeri, e non per quello utilizzato per il trasporto occasionale di passeggeri, consente loro di attuare politiche adeguate ai loro contesti nazionali, in particolare in materia di trasporto e di accessibilità dei territori (punto 29); I n secondo luogo, la direttiva 2003/96, prevedendo un regime di tassazione armonizzato dei prodotti energetici e dell’elettricità, mira, come risulta dai suoi considerando da 2 a 5 e 24, a promuovere il buon funzionamento del mercato interno nel settore dell’energia, evitando, in particolare, le distorsioni della concorrenza (sentenza del 7 marzo 2018, [OSCURATO:PERSONA], C - 31/17, EU:C:2018:168, punto 29 e giurisprudenza ivi citata).

In particolare, dal considerando 3 di detta direttiva risulta che è al fine di garantire tale buon funzionamento del mercato interno che essa ha fissato livelli minimi comunitari di tassazione(punto 30); Ebbene, nella misura in cui i livelli minimi comunitari di tassazione vengano rispettati, tale obiettivo non osta ad un’interpretazione dell’articolo 7, paragrafo 3, lettera b), della direttiva 2003/96 nel senso che gli Stati membri possono limitare l’applicazione dell’aliquota di accisa ridotta al solo trasporto regolare di passeggeri (punto 31);Pertanto, la Direttiva non osta a una normativa nazionale che prevede un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente nell’ambito dell’attività di trasporto regolare di passeggeri, senza tuttavia prevedere siffatta aliquota per quello utilizzato nell’ambito dell’attività di trasporto occasionale di passeggeri (punto 34).

Tuttavia, gli Stati membri devono rispettare i principi generali del diritto che fanno parte dell’ordinamento giuridico dell’Unione, tra i quali figura, in particolare, il principio della parità di trattamento (punto 35).

Tale principio osta a che beni o prestazioni di servizi simili, che si trovino in concorrenza gli uni con gli altri, siano trattati in modo diverso sotto il profilo dell’aliquota dell’accisa (punto 38).

Per stabilire se beni o prestazioni di servizi siano simili si deve principalmente tenere conto del punto di vista del consumatore medio.

Beni o prestazioni di servizi sono simili quando presentano proprietà analoghe e rispondono alle medesime esigenze del consumatore, in base ad un criterio di comparabilità dell’uso, e quando le differenze esistenti non influiscono significativamentesulla decisione del consumatore medio di optare per l’uno o l’altro di tali beni o prestazioni di servizi (punto 39).

Nel caso di specie, i servizi di trasporto regolare di passeggeri assicurano, per definizione, il trasporto di passeggeri con una frequenza e su un itinerario determinati e in cui l’imbarco o lo sbarco dei medesimi hanno luogo alle fermate preventivamente stabilite, mentre i servizi di trasporto occasionale di passeggeri rispondono ad esigenze puntuali.

Inoltre, gli operatori che forniscono servizi di trasporto regolare di passeggeri sono generalmente incaricati di missioni di servizio pubblico (punto 40); Pertanto, poiché i servizi di trasporto regolare e i servizi di trasporto occasionale di passeggeri non appaiono rispondere alle medesime esigenze, la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non sembra violare il principio della parità di trattamento, circostanza che spetta tuttavia al giudice del rinvio verificare(punto 41); -la Corte di giustizia ha,dunque, dichiarato che “ l ’articolo 7, paragrafi 2 e 3, della direttiva 2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità, deve essere interpretato nel senso che, da un lato, rientra nel suo ambito di applicazione un’impresa privata che esercita l’attività di trasporto di passeggeri mediante servizi di noleggio autobus con conducente, a condizione che i veicoli noleggiati da tale impresa siano di categoria M2 o M3, quali definite dalla direttiva 70/156/CEE del Consiglio, del 6 febbraio 1970, concernente il ravvicinamento delle legislazioni degli Stati membri relative all’omologazione dei veicoli a motore e dei loro rimorchi, e, dall’altro lato, che esso non osta a una normativa nazionale che prevede un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente per il trasporto regolare di passeggeri, senza tuttavia prevedere siffatta aliquota per quello utilizzato per il trasporto occasionale di passeggeri, a condizione che tale normativa rispetti il principio della parità di trattamento, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare”; -pertanto, alla luce della giurisprudenza comunitaria, l’art. 7 della Direttiva non osta ad una normativa nazionale - qual è, nella specie, l’art. 24ter del TUA - che preveda un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente soltanto per il trasporto “regolare” di passeggeri, nozione che non include il servizio di trasporto di persone c.d. atipico,a carattere occasionale, gestito in forma privatistica; - in questo quadro normativo e tenendo presente la giurisprudenza sopra richiamata della Corte di giustizia si è espressa di recente anche la Corte costituzionale dichiarando, nella sentenza n. 104 del 2023, non fondata la questione di costituzionalità sollevata dalla Commissione tributaria provinciale di Pescara, in riferimento agli artt. 3 e 41 della Costituzione, dell’art. 24 - ter, commi 2, lettera b), e 3, del decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504nella parte in cui «crea una evidente disparità di trattamento tra imprese pubbliche e private, limitando la libertà di iniziativa di quest'ultime non estendendo anche ad esse un evidente regime di favore».Nella detta pronuncia, l a Corte , una volta evidenziato- stante la rilevata erroneità del p resupposto ermeneutico su cui poggiava la sollevata question e di legittimità costituzionale - che, in caso di "doppia attività" di trasporto, a carattere tanto regolare quanto occasionale, le imprese beneficiano dell'agevolazione fiscale esclusivamente per la porzione di attività dedicata al trasporto regolare [ che è tale, secondo quanto stabili sce l'art. 87, comma 1, del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285 (Nuovo codice della strada), in quanto «l'esercente, comunque remunerato, effettua corse per una destinazione predeterminata su itinerari autorizzati e con offerta indifferenziata al pubblico, anche se questo sia costituito da una particolare categoria di persone»] - ha ritenuto che il beneficio tributario per il trasporto regolare sia in linea con la giurisprudenza costituzionale (sentenze n. 218 del 2019 e n. 120 del 2020), che ha valorizzato, in riferimento alle agevolazioni fiscali in senso proprio, l’esistenza di una finalità extrafiscale riconducibile all’attuazione di principi costituzionali, anche quale elemento che, in presenza di una sostanziale eadem ratio, ne giustifica l’estensione.

Sicché da questo punto di vista, l’agevolazione in questione, in quanto riferita, appunto al solo trasporto regolare risponde sia a interessi sociali inerenti alla mobilità, in particolare di lavoratori e studenti, sia ad esigenze di tutela dell’ambiente, oggi peraltro precisate nel nuovo testo dell’art. 9 Cost. anche «nell’interesse delle future generazioni».

In relazione al trasporto occasionale - ha precisato il giudice delle leggi - il perseguimento di tali interessi ed esigenzeinvece, non è normalmente riscontrabile, perlomeno negli stessi termini il che «impone una interpretazione restrittiva dell'agevolazione in riferimento a questa tipologia di mobilità»; -nella sentenza impugnata, la CTR ha mal governato i suddetti principi nel ritenere non compatibile con l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE una norma nazionale - qual era l’art. 24 ter del TUA - disposizione (sostanzialmente riproduttiva dell’art. 5 del d.l. 452/2001) peraltro, ritenuta erroneamente di recepimento del citato art. 7 - che contenesse, ai fini della concessione del beneficio della riduzione dell’aliquota di accisa, una nozione di “gasolio commerciale” più ristretta di quella comunitaria dovendo riconoscersi, ad avviso del giudice di appello, il diritto all’agevolazione della riduzione dell’aliquota di accisa sul gasolio per autotrazione con riferimento a qualsiasi tipologia di trasporto di persone e, dunque, anche con riguardo ai servizi di trasporto di persone c.d. atipici in questione; -inconferente si profila, infine, il riferimento da parte del giudice di appello ai Considerandi 2 e 8 della Direttiva 118/2008/CEE contenenti principi generali in tema di condizioni per la riscossione delle accise sui prodotti contemplati dalla Direttiva 92/12/CE e di condizioni di esigibilità delle accise; -in conclusione, il ricorso va accolto, con cassazione della sentenza impugnatae, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, decidendo nel merito, con rigetto del ricorso originario; - q

Anonimizzato ex art. 52 D.Lgs. 196/2003
a seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 1289 del ruolo generale dell’anno 2020, proposto Da Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore pro tempore domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; - ricorrente - contro [OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA] sul gasolio per autotrazione- agevolazione artt. 5, comma2, lett. b) del d.l. n. 452 del 2001 e 24ter del d.lgs. n. 504/95.[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, in forza di procura speciale in calce al controricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lo studio legale [OSCURATO:PERSONA] in [OSCURATO:PERSONA] n. 32; -controricorrente - per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale delPiemonte n. 513 /0 6 /20 20 , depositata in data 2 1 luglio 2020 ; udita la relazione svolta nella camera di consiglio del giorno 19 aprile 2023 dal [OSCURATO:PERSONA] Viscido di Nocera; rilevato che: - l’ Agenzia delle Dogane e dei Monopoli, in persona del Direttore pro temporepropone ricorso, affidato a due motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe con cui la [OSCURATO:PERSONA] delPiemonte aveva accolto l’appello propost o da [OSCURATO:SOCIETA]., in persona del legale rappresentante pro tempore, avverso la sentenza n. 497/04/2018 della [OSCURATO:PERSONA] di Torino che aveva rigettato il ricorso proposto dalla suddetta società , esercente nel comprensorio della Città metropolitana di Torino, servizi di trasporto pubblico locale e di trasporto di persone gestito in forma privatistica, avverso l’avviso di pagamento - e il relativo atto di irrogazione di sanzione amministrativa - emesso per il recupero di accisa sul gasolio per autotrazione indebitamente rimborsata, in relazione al periodo dalsecondo trimestre del 2012 al quarto trimestre 2016; -in punto di fatto, dalla sentenza impugnata si evince che: 1) [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:SOCIETA]. (incorporata nella prima nel 2016) avevano presentato istanze di rimborso volte ad usufruire, per gli anni 2012-2016,della agevolazione fiscale di cui agli artt. 5, comma 2, lett. b) del d.l. n. 452 del 2001, conv. con mod. dalla legge n. 16 del 2002 e 24 ter del d.lg s. n. 504 del 1995, afferente all’accisa sul gasolio consumato dagli automezzi impiegati, oltre che per servizi di trasporto pubblico locale anche per lo svolgimento di servizi di trasporto di linea non contribuitiottenendo i suddetti rimborsi; 2) l’Ufficio delle dogane di Torino aveva emesso avviso di pagamento - nonché atto di irrogazione di sanzione - con il quale veniva recuperata l’accisa indebitamente rimborsata alla contribuente per i servizi di linea c.d. atipicitrattandosi di servizi di trasporto di persone “effettuati e gestiti in forma privatistica e non contributiva ed in assenza di un contratto di servizio elemento caratterizzante il sistema di trasporto disciplinato dal d.lgs. n. 422/97”; 3) avverso i suddetti atti impositivi la società contribuente aveva proposto ricorso dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Torino che, con sentenza n. 497/04/2018, lo aveva rigettatotrattandosi sostanzialmente di servizi di noleggio con conducente; 4) avverso la sentenza di primo grado aveva proposto appello la contribuente e aveva controdedotto l’Agenzia chiedendo la conferma della pronuncia di prime cure; -in punto di diritto, per quanto di interesse, la CTR ha osservato che:1) la contribuente aveva legittimamente beneficiato del rimborso dell’accisa sul gasolio per autotrazione sulla base degli artt. 5 del d.l. n. 452/2001e 24ter del d.lgs. n. 504/95 – applicabili entrambi ratione temporisai diversi trimestri in considerazione - rientrando i servizi di linea c.d. atipici - soggetti a regime di autorizzazione in condizioni di libero mercato, senza contribuzione pubblica e accessibili ad un pubblico costituito da determinate categorie di passeggeri - nella nozione di servizio di trasporto pubblico di cui al richiamato D.lgs. n.442/97 per l’ammissione alla detta agevolazione fiscale; 2) posta la efficacia diretta nell’ordinamento italiano dell’art. 7 della direttiva 2003/96/CE che attribuisce agli Stati membri la facoltà di prevedere agevolazioni per il gasolio “ad uso commerciale”, una volta esercitata tale facoltà di concessione del beneficio fiscalein questione - come era avvenuto con l’art. 24 ter cit. – non era possibile distinguere in base alla natura pubblica o privata dei soggetti utilizzanti il gasolio, essendo rilevante soltanto lo scopo di tale utilizzo costituito dal trasporto di passeggeri;pertanto, l’interpretazione restrittiva proposta dall’Agenzia delle dogane contrastava con la direttiva 2003/96/CE che aveva introdotto un regime impositivo armonizzato in materia di agevolazioni nonché con iConsiderati 2 e 8 della Direttiva n. 118/2008; anche l’art. 5 del d.l. n. 452 del 2001 andava interpretato, conformemente alla giurisprudenza comunitaria, nel senso della concessione dell’agevolazione dell’accisa sul gasolio per tutti i trasporti pena la violazione delle regole sulla concorrenza; in sostanza, l’utilizzo del gasolio doveva considerarsi sempre commerciale ove finalizzato a qualunque tipo di servizio di trasporto di persone; - l a società contribuente resiste con controric orso illustrato con successiva memoria; Considerato che -con il primo motivo di ricorso si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 451/2001 conv. con mod. dalla legge n. 16 del 2002e 24 ter del d.lgs. n. 504 del 1995 in combinato con gli artt. 1, 18, e 19 del d.lgs. n. 422/97per avere la CTR ritenuto illegittimi gli atti impositivi in questione, facendo rientrare erroneamente i servizi di linea “atipici” gestiti dalla società contribuente nella nozione di trasporto pubblico locale di cui al d.lgs. n. 422/97 richiamato dall’art.5, comma 2, lett. b) del d.l. n. 452/2001 cit., applicabile ratione temporis (essendo l’art. 24 ter entrato in vigore il 3.12.2016 successivamente ai fatti di causa), al momento della presentazione delle istanze di rimborso dell’accisa sul gasolio per autotrasporto relativamente ai periodi 2012 (dal secondo al quarto trimestre), 2013, 2014 e 2015 (dal primo al terzo trimestre);in particolare, ad avviso dell’Agenzia, dal complesso delle disposizioni contenute nel d.lgs. n. 422/97 si evincevache il contratto di servizio costituiva un elemento imprescindibile per potere considerare un trasporto di linea come servizio di trasporto pubblico locale, per cui in tale nozione non potevano rientrare i servizi di linea c.d. atipici in questione oggetto di una autorizzazione in condizioni di libero mercato (ai sensi dell’art. 3 della legge regionale Piemonte n. 1/2000)e non già di un affidamento da parte degli enti locali, senza sottoscrizione di contratti di servizio, esenti da obblighi di servizio e tariffarie senza contribuzione pubblica, nonché oggetto di fruizione da parte di una platea determinata di soggetti; -con il secondo motivo si denuncia in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452/2001, 24 ter del d.lgs. n. 504/1995, 7 della Direttiva 2003/96/CE, della Direttiva 118/2008/CE e del Regolamento n. 1370/2007/CE per avere la CTR ritenuto l’interpretazione restrittiva dell’Agenzia delle dogane - secondo cui il beneficio in questione non spettava con riguardo al gasolio consumato dagli automezzi impiegati per i servizi di trasporto c.d. atipici - in contrasto con l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE che non avrebbe distinto tra soggetti pubblici o privati esercenti l’attività di trasporto sebbene l’Ufficio, in disparte l’inconferente richiamo all’art. 24ter cit., non applicabile ratione temporis, non avesse fondato la ripresa su tale distinzione - peraltro neanche contenuta nell’art. 7 richiamato - ma sulla mancanza dei presupposti previsti dalla normativa di settore non essendo i servizi di trasporto gestiti dalla contribuente ri entranti nella nozione di servizio pubblico locale di cui al Dlgs. n. 422/97 richiamato sia dall’art. 5 del d.l. n. 452/2001 applicabile ratione temporis che dall a norma sostanzialmente analoga di cui all’art. 24terdel TUA (inapplicabile nella specie essendo entrato in vigoreil 3.12.2016); in particolare, premesso che, come chiarito dalla Direzione centrale legislazione e procedure accise e altre imposte con nota prot. 85522/RU del 2.08.2018, l’art. 24ter cit. non costituiva recepimento della Direttiva 2003/96/CE, ad avviso dell’Ufficio, l’erroneità della conclusione della CTR emergeva alla luce della sentenza del 30.1.2020, causa C - 513/18 con la quale la Corte di giustizia avevaescluso la sospettata incompatibilità con l’art.7, par. 2 e 3 della Direttiva (accordante agli Stati lafacoltà di prevedere un regime agevolativo per il gasolio commerciale utilizzato come propellente purché siano rispettati i livelli minimi comunitari ) dell’art. 24ter del TUA non osta ndo il diritto comunitario a una normativa nazionale che preveda un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente per il trasporto regolare di passeggeri e non per quello utilizzato per il trasporto occasionale di passeggeri (come il noleggio con conducente), a condizione che tale normativa rispetti il principio della parità di trattamento; privo di rilievo sarebbe poi, ad avviso della ricorrente, il riferimento da parte del giudice di appelloai Considerandi 2 e 8 della Direttiva 118/2008/CEE trattandosi di principi generali non disciplinanti le condizioni per il riconoscimento delle agevolazioni dei prodotti energetici; -va preliminarmente disattesa l’eccezione d'inammissibilità che la controricorrente prospetta con riferimento al ricorso in esame in base alla considerazione che l'Agenzia tenderebbe ad ottenere la rivalutazione del merito; in realtà, la ricorrente non ha contestato la ricostruzione in fatto operata in sentenza, ma la violazione delle norme in tema di concessione dell’agevolazione della riduzione di accisa sul gasolio utilizzato per autotrazione; -ugualmente priva di pregio è l’eccezione di inammissibilità del ricorso in quanto, fondandosi la sentenzaimpugnata su plurime e autonome ragionidecidendi, le stesse non sarebbero aggredite dai singoli motivi di ricorso; invero,la sentenza in esame , lungi dall’essere fondata su plurime rationes decidendi, sviluppa a supporto di un’unica ratio decidendi (costituita dalla asserita applicabilità dell’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente per il servizio di lineac.d. atipico), sostanzialmente diverse argomentazioni – puntualmente aggredite con i mezzi proposti - quali la ritenuta inclusione dei servizi di trasporto di persone c.d. atipici in questione nella nozione di servizi pubblici di trasporto locale di cui al d.lgs. n. 422/97 (richiamato sia dall’art. 5 del d.l. 452/2001 che dall’art. 24 ter del TUA) nonché la necessaria interpretazione della nozione di “gasolio commerciale” di cui all’art. 24 ter cit. (sostanzialmente riproduttivo dell’art. 5 del d.l. n. 452/2001) conformemente a quella ampia comunitaria di cui l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE, del quale il primo costituirebbenorma di recepimento; - i motivi - da trattare congiuntamente per connessione - sono fondati per le ragionidi seguito indicate; -la controversiain esame verte sul riconoscimento a [OSCURATO:SOCIETA]. del beneficio fiscale di riduzione dell’aliquota dell’accisa sul gasolio di cui agli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452/2001 e 24 ter del d.lgs. n. 504/1995, in relazione ai servizi di autotrasporto di passeggeri c.d. atipici svolti nel comprensorio della [OSCURATO:PERSONA] di Torino, relativamente al periodo dal secondo trimestre del 2012 al quarto trimestre2016; -con l’avviso di pagamentoin questione venivano recuperati i rimborsi effettuati nei confronti della società contribuente escludendo dal beneficio della riduzione dell’aliquota di accisa sul gasolio per autotrazione,ex artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452 del 2001 e 24ter del d.lgs. n. 504 del 1995,i servizi di trasporto persone “effettuati e gestiti in forma privatistica e non contributiva ed in assenza di un contratto di servizio elemento caratterizzante il sistema di trasporto disciplinato dal d.lgs. n. 422/97”; -ai sensi dell’art. 5, comma 2, lett. b) del d.l. n.452/2001, conv. con mod. dalla legge n. 16 del 2002 la riduzione dell’aliquota dell’accisa sul gasolio per autotrazione impiegato dagli autotrasportatori si applica “alle imprese esercenti autoservizi di competenza statale, regionale e locale di cui alla legge 28 settembre 1939, n. 1822, al Regolamento (CEE) n.684/92 del Consiglio del 16 marzo 1992, e successive modificazioni, e al citato decreto legislativo n. 422 del 1997”; -con una disposizione analoga l’art. 24ter, comma 2, lett. b) del d.lgs. n. 504 del 1995 - introdotto dall’art. 4 ter del Decreto - legge del 22/10/2016 n. 193 in vigore dal 3.12.2016 - prevede il beneficio in questione per le attività di trasporto di persone svolte da ….2) imprese esercenti autoservizi interregionali di competenza statale di cui al decreto legislativo 21 novembre 2005, n.285 (Riordino dei servizi automobilistici interregionali di competenza statale); 3 ) imprese esercenti autoservizi di competenza regionale e locale di cui al decreto legislativo 19 novembre 1997, n.422; 4) imprese esercenti autoservizi regolari in ambito comunitario di cui al regolamento (CE) n.1073/2009 del Parlamento europeo e del Consiglio, del 21 ottobre 2009, che fissa norme comuni per l’accesso al mercato internazionale dei servizi di trasporto effettuati con autobus e che modifica il regolamento (CE) n.561/2006; -premessa l’applicabilità alla fattispecie in questione di entrambe le suddette disposizioni in base ai diversi trimestri in considerazione(dal 2012 al 2016) come affermato dal giudice di appello (pag. 4 della sentenza impugnata) ed evincibile anche dall’esame dell’avviso di pagamento allegato al controricorso, al fine di individuare i soggetti titolari della agevolazione fiscale in questione, occorre definire il concetto di servizio di trasporto pubblico locale di cui al D . lgs. n. 422/97; - la legge Bassanini 1 (in particolare la delega contenuta nell’art. 4, comma 4, della legge 59/1997) è stata attuata con il d.lgs. n. 422/97 (Burlando), che individua le funzioni e i compiti da conferire alleregioni e agli enti locali in materia di servizi pubblici di trasporto di interesse regionale e locale, con qualsiasi modalità effettuati e in qualsiasi forma affidati, nonché ne fissa i criteri di organizzazione. Il secondo comma dell’art. 1 definisce i servizi pubblici di trasporto regionale e locale, come quei servizi di trasporto di persone e merci, che non rientrano tra quelli di interesse nazionale tassativamente individuati dall’art. 3; essi comprendono l’insieme dei sistemi di mobilità terrestri, marittimi, lagunari, lacuali, fluviali e aerei che operano in modo continuativo o periodico con itinerari, orari, frequenze e tariffe prestabilite, ad accesso generalizzato, nell’ambito di un territorio di dimensione normalmente regionale o infraregionale; - nel secondo capo del decreto legislativo è prevista l’organizzazione del trasporto pubblico locale, distinguendo quelli che sono i compiti di programmazione (artt. 14-17), che sono propri degli enti locali e i compiti di gestione ed erogazione dei servizi programmati, che sono invece affidati a soggetti privati scelti a seguito di procedura di gara ad evidenza pubblica (art. 18-20); -la gestione del servizio, in particolare, è affidata a società private o a società a partecipazione pubblica, previo esperimento di procedura concorsuale (superando il sistema concessorio) anche se sono pur sempre ammessi i servizi in economia, ossia sottoposti a gestione diretta da parte dell’ente locale; -ai sensi dell’art. 18 comma 1 del d.lgs. n. 504/95 l'esercizio dei servizi di trasporto pubblico regionale e locale, con qualsiasi modalità effettuati e in qualsiasi forma affidati, èregolato, a norma dell'articolo 19, mediante contratti di servizio di durata non superiore a nove anni; - l’art. 18, comma 2, stabilisce che per l'affidamento dei servizi le regioni e gli enti locali si attengono ai principi dell'art. 2 della legge 14 novembre 1995, n. 481, garantendo, in particolare, il ricorso alle procedure concorsuali per la scelta del gestore del servizio sulla base degli elementi del contratto di servizio di cui all'articolo 19 e in conformità alla normativa comunitaria e nazionale sugli appalti pubblici di servizio; - da qui la scelta di aprire il servizio di trasporto pubblico locale al mercato, senza tuttavia eliminare i meccanismi di vigilanza pubblica cui le imprese continuano a sottostare, in primo luogo, soggiacendo alle procedure di gara per la scelta del gestore e successivamente rispettando le prescrizioni del contratto di serviziocome strumento di regolazione del servizio; - ai sensi dell’art. 19 del d.lgs. n. 422/97 “ i contratti di servizio assicurano la completa corrispondenza fra oneri per servizi e risorse disponibili, al netto dei proventi tariffari e sono stipulati prima dell'inizio del loro periodo di validità”; -tale contratto disciplina, quindi, l’attività di fornitura alla collettività del servizio di trasporto terrestre, marittimo, lagunare, lacuale, fluviale ed aereo, nell’ambito territoriale regionale o infraregionale e costituisce lo strumento con il quale vengono regolati i rapporti tra ente locale e soggetto affidatario del servizio ( impresa privata o una società a capitale misto pubblico-privato); -dal complesso delle disposizioni sopra richiamate si evince che il servizio di trasporto pubblico locale di cui al Dlgs. n. 422/97 è quello “che opera in modo continuativo o periodico con itinerari, orari, frequenze e tariffe prestabilite ad accesso generalizzato” affidato ad un gestore in base ad una procedura concorsuale e regolamento da un contratto di servizio; -ne consegue che i servizi di linea (p ercorso, fermate, orari e frequenze predeterminate) non contribuiti c.d. atipici - accessibili ad un pubblico costituito da determinate categorie di passeggeri(ad es. studenti di una stessa scuola, lavoratori di un’azienda) - oggetto di un’autorizzazionedell’Ente territoriale (nella specie, ai sensi dell’art. 3, comma 6, della legge regionale Piemonte n. 1/2000)e non già di un affidamento al gestore mediante gara e regolamentazione a mezzo contratto di servizio non rientranonella nozione di servizio di trasporto pubblico localecome definito ai sensi dell’art. 1 del d.lgs. n. 422/97; -nel caso di specie, la CTR non si è attenuta al suddetto quadro normativo nel ritenere che i servizi di linea non contribuiti c.d. “atipici” gestiti, in forma privatistica , dalla società contribuente rientrassero nella nozione di servizio di trasporto pubblico di cui al d.lgs. n. 422/97 e che, dunque, quest’ultima avesse legittimamente beneficiato del rimborso dell’accisa sul gasolio per autotrazione in considerazione delle agevolazioni fiscali di cui agli artt. 5, comma 2, del d.l. n. 452 del 2001 e 24ter del d.lgs. n. 504 del 1995, applicabili ratione temporis a seconda dei diversi trimestri in considerazione;-ugualmente fondato è il secondo motivo con il quale si aggredisce la statuizione della CTR in ordine alla assunta contrariet à dell’interpretazione restrittiva dell’Agenzia delle dogane-secondo cui il beneficio in questione non spettava con riguardo al gasolio consumato dagli automezzi impiegati per i servizi di trasporto c.d. atipici -con l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE,in considerazione, ad avviso del giudice di appello,dell’introduzione, in forza della detta direttiva , di un regime impositivo armonizzato in materiadi agevolazioni e, della impossibilità, stante l’efficacia diretta dell’art. 7 cit., di concepire l’introduzione di una normativa nazionale (qual eral’art. 24ter cit.con il quale sarebbe stata esercitata la facoltà di cui all’art. 7 cit. di prevedere una riduzione dell’aliquota di accisa sui prodotti energetici)contenente una nozione di “gasolio commerciale”più restrittiva diquella comunitaria e, dunque , didistinguere, ai fini della fruizione del beneficio, tra soggetti pubblici o privati esercenti l’attività di trasporto; -ai sensi dell’art. 7 della Direttiva 2003/96/CEgli Stati membri possono distinguere tra uso commerciale e non commerciale del gasolio utilizzato come propellente, purché siano rispettati i livelli minimi comunitari e l’aliquota per il gasolio commerciale utilizzato come propellente non sia inferiore al livello nazionale di tassazione vigente al 1°gennaio 2003, a prescindere dalle deroghe per detta utilizzazione stabilite dalla presente direttiva (par. 2); si intende per «gasolio commerciale utilizzato come propellente» il gasolio utilizzato ai fini seguenti: a) trasporto di merci per conto terzi o per conto proprio, effettuato con un autoveicolo a motore o un autoveicolo con rimorchio, adibito esclusivamente al trasporto di merci su strada, avente un peso a pieno carico massimo ammissibile pari o superiore a 7,5 tonnellate; b) trasporto regolare o occasionale di passeggeri, effettuato co n un autoveicolo delle categorie M2 o M3, quali definite dalla direttiva 70/156/CEE del Consiglio, del 6 febbraio 1970, concernente il ravvicinamento delle legislazioni degli Stati membri relative all'omologazione dei veicoli a motore e dei loro rimorchi (par. 3); …gli Stati membriche introducono un sistema di canone per gli utenti della strada destinato agli autoveicoli a motore o agli autoveicoli con rimorchio, adibiti esclusivamente al trasporto di merci su strada, possono applicare un'aliquota ridotta sul gasolio utilizzato da tali autoveicoli inferiore al livello nazionale di tassazione vigente al 1 0 gennaio 2003, purché l'onere fiscale complessivo rimanga globalmente equivalente e purché siano rispettati i livelli minimi comunitari e il livello nazionale di tassazione in vigore al 10gennaio 2003 per il gasolio utilizzato come propellente sia superiore di almeno due volte rispetto al livello minimo di tassazione applicabile al 10gennaio 2004 (par.4); -quanto alla previsione di cui all’art. 24ter del TUA, la [OSCURATO:PERSONA] e procedure accise e altre imposte con nota prot. 85522/RU del 28.8.218 ha chiarito che tale disposizione “ ha operato una mera ricollocazione sistematica della previsione agevolativa all’interno del TUA per rispondere ad esigenze di chiarezza e trasparenza delle disposizioni tributarie a beneficio dei destinatari della misura, lasciando immutata la sua portata originaria, mai censurata da parte degli organi comunitari. Pertanto,l’art. 24ter del d.lgs. n. 504/95 cosi come introdotto dall’art. 4ter [del Decreto - legge del 22/10/2016 n. 193] non costituisce recepimento della direttiva 96/2003/CE dato che lo Stato ne ha dato formale attuazione con altro e diverso provvedimento il Dlgs. n. 26/2007”;in particolare, l’art. 6 del d.lgs. n. 26/2007 ha riconosciuto ai soggetti di cui all’art. 5, commi 1 e 2 del d.l. n. 452/2001 il rimborso della prevista maggiore aliquota di accisa sul gasoliousato come carburante;-la Corte di giustizia,con la sentenza del 30.1.2020, causa C - 513/18 - chiamata a pronunciarsi sulla compatibilità dell’art. 24ter del TUA con l’art. 7, par. 2 e 3 della Direttiva 2003/96 atteso che , secondo il giudice del rinvio, l’articolo 24ter del decreto legislativo n. 504/1995, nel riconoscere il beneficio dell’aliquota di accisa ridotta sul gasolio commerciale usato come carburante solo a talune attività e non ad altre, come l’attività di noleggio autobus con conducente nel settore del trasporto privato di persone, limiterebbe la portata dell’articolo 7, paragrafo 3, lettera b), della direttiva 2003/96, che fa riferimento al «trasporto regolare o occasionale di passeggeri»- ha affermato che “per quanto riguarda l’impianto sistematico della direttiva 2003/96, dal considerando 3 e dall’articolo 4 della medesima risulta che essa non ha proceduto ad un’armonizzazione totale delle aliquote di accisa sui prodotti energetici e sull’elettricità, ma si limita a fissare livelli minimi di tassazione armonizzati. Inoltre, come ha rilevato l’avvocato generale ai paragrafi 30 e 31 delle conclusioni, oltre all’articolo 7, paragrafo 2, di detta direttiva, gli articoli 5, da 14 a 17 e 19 di quest’ultima prevedono la possibilità per gli Stati membri di introdurre aliquote di imposta differenziate, esenzioni dall’imposizione o sgravi fiscali delle accise. Tali disposizioni indicano che il legislatore dell’Unione ha lasciato un certo margine di discrezionalità agli Stati membri in materia di accise (punto 26);L’impianto sistematico della direttiva 2003/96 depone quindi a favore di un’interpretazione dell’articolo 7, paragrafo 3, lettera b), di tale direttiva, nel senso che l’applicazione dell’aliquota di accisa ridotta non deve necessariamente comprendere il trasporto regolare e occasionale di passeggeri, ma può anche essere limitata a una di tali forme di trasporto di passeggeri (punto 27); Per quanto riguarda gli obiettivi perseguiti dalla direttiva 2003/96, occorre in primo luogo rilevare che dai considerando 9 e 11 della menzionata direttiva risulta che la stessa si propone di lasciare agli Stati membri un certo margine per definire e attuare politiche adeguate ai rispettivi contesti nazionali e che la scelta dei regimi da applicare in relazione all’attuazione della direttiva in parola spetta a ciascuno degli Stati membri (sentenza del 18 gennaio 2017, IRCCS– [OSCURATO:PERSONA], C-189/15, EU:C:2017:17, punto 50). (punto 28); Come rilevato in sostanza dall’avvocato generale al paragrafo 41 delle sue conclusioni, riconoscere agli Stati membri la possibilità di prevedere un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio utilizzato per il trasporto regolare di passeggeri, e non per quello utilizzato per il trasporto occasionale di passeggeri, consente loro di attuare politiche adeguate ai loro contesti nazionali, in particolare in materia di trasporto e di accessibilità dei territori (punto 29); I n secondo luogo, la direttiva 2003/96, prevedendo un regime di tassazione armonizzato dei prodotti energetici e dell’elettricità, mira, come risulta dai suoi considerando da 2 a 5 e 24, a promuovere il buon funzionamento del mercato interno nel settore dell’energia, evitando, in particolare, le distorsioni della concorrenza (sentenza del 7 marzo 2018, [OSCURATO:PERSONA], C - 31/17, EU:C:2018:168, punto 29 e giurisprudenza ivi citata). In particolare, dal considerando 3 di detta direttiva risulta che è al fine di garantire tale buon funzionamento del mercato interno che essa ha fissato livelli minimi comunitari di tassazione(punto 30); Ebbene, nella misura in cui i livelli minimi comunitari di tassazione vengano rispettati, tale obiettivo non osta ad un’interpretazione dell’articolo 7, paragrafo 3, lettera b), della direttiva 2003/96 nel senso che gli Stati membri possono limitare l’applicazione dell’aliquota di accisa ridotta al solo trasporto regolare di passeggeri (punto 31);Pertanto, la Direttiva non osta a una normativa nazionale che prevede un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente nell’ambito dell’attività di trasporto regolare di passeggeri, senza tuttavia prevedere siffatta aliquota per quello utilizzato nell’ambito dell’attività di trasporto occasionale di passeggeri (punto 34). Tuttavia, gli Stati membri devono rispettare i principi generali del diritto che fanno parte dell’ordinamento giuridico dell’Unione, tra i quali figura, in particolare, il principio della parità di trattamento (punto 35). Tale principio osta a che beni o prestazioni di servizi simili, che si trovino in concorrenza gli uni con gli altri, siano trattati in modo diverso sotto il profilo dell’aliquota dell’accisa (punto 38). Per stabilire se beni o prestazioni di servizi siano simili si deve principalmente tenere conto del punto di vista del consumatore medio. Beni o prestazioni di servizi sono simili quando presentano proprietà analoghe e rispondono alle medesime esigenze del consumatore, in base ad un criterio di comparabilità dell’uso, e quando le differenze esistenti non influiscono significativamentesulla decisione del consumatore medio di optare per l’uno o l’altro di tali beni o prestazioni di servizi (punto 39). Nel caso di specie, i servizi di trasporto regolare di passeggeri assicurano, per definizione, il trasporto di passeggeri con una frequenza e su un itinerario determinati e in cui l’imbarco o lo sbarco dei medesimi hanno luogo alle fermate preventivamente stabilite, mentre i servizi di trasporto occasionale di passeggeri rispondono ad esigenze puntuali. Inoltre, gli operatori che forniscono servizi di trasporto regolare di passeggeri sono generalmente incaricati di missioni di servizio pubblico (punto 40); Pertanto, poiché i servizi di trasporto regolare e i servizi di trasporto occasionale di passeggeri non appaiono rispondere alle medesime esigenze, la normativa nazionale di cui trattasi nel procedimento principale non sembra violare il principio della parità di trattamento, circostanza che spetta tuttavia al giudice del rinvio verificare(punto 41); -la Corte di giustizia ha,dunque, dichiarato che “ l ’articolo 7, paragrafi 2 e 3, della direttiva 2003/96/CE del Consiglio, del 27 ottobre 2003, che ristruttura il quadro comunitario per la tassazione dei prodotti energetici e dell’elettricità, deve essere interpretato nel senso che, da un lato, rientra nel suo ambito di applicazione un’impresa privata che esercita l’attività di trasporto di passeggeri mediante servizi di noleggio autobus con conducente, a condizione che i veicoli noleggiati da tale impresa siano di categoria M2 o M3, quali definite dalla direttiva 70/156/CEE del Consiglio, del 6 febbraio 1970, concernente il ravvicinamento delle legislazioni degli Stati membri relative all’omologazione dei veicoli a motore e dei loro rimorchi, e, dall’altro lato, che esso non osta a una normativa nazionale che prevede un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente per il trasporto regolare di passeggeri, senza tuttavia prevedere siffatta aliquota per quello utilizzato per il trasporto occasionale di passeggeri, a condizione che tale normativa rispetti il principio della parità di trattamento, circostanza che spetta al giudice del rinvio verificare”; -pertanto, alla luce della giurisprudenza comunitaria, l’art. 7 della Direttiva non osta ad una normativa nazionale - qual è, nella specie, l’art. 24ter del TUA - che preveda un’aliquota di accisa ridotta per il gasolio commerciale utilizzato come propellente soltanto per il trasporto “regolare” di passeggeri, nozione che non include il servizio di trasporto di persone c.d. atipico,a carattere occasionale, gestito in forma privatistica; - in questo quadro normativo e tenendo presente la giurisprudenza sopra richiamata della Corte di giustizia si è espressa di recente anche la Corte costituzionale dichiarando, nella sentenza n. 104 del 2023, non fondata la questione di costituzionalità sollevata dalla Commissione tributaria provinciale di Pescara, in riferimento agli artt. 3 e 41 della Costituzione, dell’art. 24 - ter, commi 2, lettera b), e 3, del decreto legislativo 26 ottobre 1995, n. 504nella parte in cui «crea una evidente disparità di trattamento tra imprese pubbliche e private, limitando la libertà di iniziativa di quest'ultime non estendendo anche ad esse un evidente regime di favore».Nella detta pronuncia, l a Corte , una volta evidenziato- stante la rilevata erroneità del p resupposto ermeneutico su cui poggiava la sollevata question e di legittimità costituzionale - che, in caso di "doppia attività" di trasporto, a carattere tanto regolare quanto occasionale, le imprese beneficiano dell'agevolazione fiscale esclusivamente per la porzione di attività dedicata al trasporto regolare [ che è tale, secondo quanto stabili sce l'art. 87, comma 1, del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285 (Nuovo codice della strada), in quanto «l'esercente, comunque remunerato, effettua corse per una destinazione predeterminata su itinerari autorizzati e con offerta indifferenziata al pubblico, anche se questo sia costituito da una particolare categoria di persone»] - ha ritenuto che il beneficio tributario per il trasporto regolare sia in linea con la giurisprudenza costituzionale (sentenze n. 218 del 2019 e n. 120 del 2020), che ha valorizzato, in riferimento alle agevolazioni fiscali in senso proprio, l’esistenza di una finalità extrafiscale riconducibile all’attuazione di principi costituzionali, anche quale elemento che, in presenza di una sostanziale eadem ratio, ne giustifica l’estensione. Sicché da questo punto di vista, l’agevolazione in questione, in quanto riferita, appunto al solo trasporto regolare risponde sia a interessi sociali inerenti alla mobilità, in particolare di lavoratori e studenti, sia ad esigenze di tutela dell’ambiente, oggi peraltro precisate nel nuovo testo dell’art. 9 Cost. anche «nell’interesse delle future generazioni». In relazione al trasporto occasionale - ha precisato il giudice delle leggi - il perseguimento di tali interessi ed esigenzeinvece, non è normalmente riscontrabile, perlomeno negli stessi termini il che «impone una interpretazione restrittiva dell'agevolazione in riferimento a questa tipologia di mobilità»; -nella sentenza impugnata, la CTR ha mal governato i suddetti principi nel ritenere non compatibile con l’art. 7 della Direttiva 2003/96/CE una norma nazionale - qual era l’art. 24 ter del TUA - disposizione (sostanzialmente riproduttiva dell’art. 5 del d.l. 452/2001) peraltro, ritenuta erroneamente di recepimento del citato art. 7 - che contenesse, ai fini della concessione del beneficio della riduzione dell’aliquota di accisa, una nozione di “gasolio commerciale” più ristretta di quella comunitaria dovendo riconoscersi, ad avviso del giudice di appello, il diritto all’agevolazione della riduzione dell’aliquota di accisa sul gasolio per autotrazione con riferimento a qualsiasi tipologia di trasporto di persone e, dunque, anche con riguardo ai servizi di trasporto di persone c.d. atipici in questione; -inconferente si profila, infine, il riferimento da parte del giudice di appello ai Considerandi 2 e 8 della Direttiva 118/2008/CEE contenenti principi generali in tema di condizioni per la riscossione delle accise sui prodotti contemplati dalla Direttiva 92/12/CE e di condizioni di esigibilità delle accise; -in conclusione, il ricorso va accolto, con cassazione della sentenza impugnatae, e, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, decidendo nel merito, con rigetto del ricorso originario; - q
Sentenza Cassazione n. 19855/2023 — Fons Iuris — Fons Iuris