Cassazione n. 35399/2023

iato la seguente ORDINANZA Sul ricorso iscritto al numero 21681del ruolo generale dell’anno 2015, proposto [OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa, giusta procura rilasciata a margine del ricorso, dall’Avv.to [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata presso lo studiodel difensore, in Roma, [OSCURATO:PERSONA] n. 15; -ricorrente- [OSCURATO:PERSONA]:[OSCURATO:PERSONA] soggettivamente inesistenti Motivazione apparente Agenzia delle entrate,in persona del Direttore pro tempore , domiciliata in Roma, Via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; -controricorrente; per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneton. 1022/ 07 /201 5 , depositata in data 15 giugno 2015 , non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 5 dicembre 2023 dal Relatore [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] di Nocera. [OSCURATO:PERSONA] -[OSCURATO:PERSONA] s.r.l., in persona del legale rappresentante pro tempore, propone ricorso, affidato a undici motivi, per la cassazione della sentenza indicata in epigrafe, con cui la [OSCURATO:PERSONA] del Veneto aveva accolto l’appello proposto d a ll’Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore , avverso la sentenza n. 98 /0 3 /201 4 della [OSCURATO:PERSONA] di Venezia che aveva accolto il ricorso proposto dalla suddetta società, esercente attività di fabbricazione di motori, generatori e trasformatori elettrici,avverso l’avviso di accertamento con il quale l’Ufficio, previo p.v.c., aveva contestato , per l’anno 2006, un maggiore imponibile, ai fini Ires e Irap, in relazione a fatture emesse da [OSCURATO:SOCIETA]. afferenti a prestazioni di consulenza ritenute dall’Amministrazione soggettivamente inesistenti; -l’Agenzia delle entrate resiste con controricorso; [OSCURATO:PERSONA] 1.Con il primo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 3,51 e 97 Cost., per avere la CTR ritenuto legittimo l’avviso sebbene quest’ultimo fosse nullo in quanto firmato dal [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], ricompreso nell’elenco dei funzionari che, a seguito della sentenza n. 37 del 2015 della Corte costituzionale, erano decaduti dall’incarico.2. Con il secondo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c., la nullità della sentenza per violazione degli artt. 36, comma 2, n. 4 del d.lgs. n. 546/92, 132, comma 2, n. 4 c.p.c., 111, comma 6, Cost. per avere la CTR, con una motivazione apparente, ritenuto legittimo l’avviso in questione senza indicare i documenti e gli elementi dai quali aveva tratto il proprio convincimento. 3. Con il terzo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 41 Cost. per avere la CTR posto, tra l’altro, a fondamento dell’accoglimento dell’appello la circostanza che [OSCURATO:SOCIETA]. era stata costituita al solo scopo di limitare i rischi d’impresa dalla [OSCURATO:SOCIETA]. laddove la finalità della costituzione della società contribuente era di diversificare i settori, lasciando la titolarità dell’azienda in capo alla [OSCURATO:SOCIETA]. e creando un soggetto giuridico diverso destinato ad occuparsi- tramite il contratto di affitto di azienda-della produzione di beni e della gestione dei rapporti con i clienti. 4. Con il quarto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame circa un fatto decisivo e controverso per il giudizio qual era la questione relativa all’oggetto sociale di [OSCURATO:SOCIETA]. e alla possibile inclusione in esso dell’attività di consulenza oggetto di fatturazione. 5. Con il quinto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 6, ultimo comma, TUIR, per avere la CTR affermato che l’unico cliente di [OSCURATO:SOCIETA]. fosse la [OSCURATO:SOCIETA]., con ciòescludendo di potere considerare reddito d’impresa quello derivante a [OSCURATO:SOCIETA]. dall’affitto di azienda e dalle consulenze rientranti nell’oggetto sociale. 6. Con il sesto motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 2247, 2318 e 2320, 2475 e 2475bis c.c. per avere la CTR accolto l’appello, tra l’altro, in quanto [OSCURATO:SOCIETA]. non aveva dipendenti né strumentazione tecnica per realizzare la consulenza e la stessa era stata effettuata espressamente dall’ing. [OSCURATO:SOCIETA], con ciò senza considerare che quest’ultimo, socio accomandatario della s.a.s., risultava avere i requisiti e le capacità tecniche professionaliper tale prestazione di consulenza.7. Con il settimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per il giudizio, qual era la distinta posizione dell’ing. [OSCURATO:PERSONA] nella [OSCURATO:SOCIETA]. e nella [OSCURATO:SOCIETA]. 8. Con l’ottavo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 1325 c.c. e 109 TUIR per avere la CTR accolto l’appello, in quanto, tra l’altro, nessun documento era stato presentato per dimostrare l’affidamento dell’incarico di consulenza da parte di [OSCURATO:SOCIETA]. alla [OSCURATO:SOCIETA]. sebbene nessuna norma imponesse la forma scritta ai fini della conclusione del contratto de quo. 9. Con il nono motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione degli artt. 2697 c.c. e 30 della legge n. 724/94 per avere la CTR accolto l’appello, in quanto, tra l’altro, [OSCURATO:SOCIETA]. aveva la necessità di dichiarare ricavi superiori a quelli derivanti dalla locazione delle risorse alla [OSCURATO:SOCIETA]. per mantenere la propria operatività,sebbene tale circostanza non risultasse mai verificata e provata concretamente. 10. Con il decimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo e controverso per il giudizio, relativamente all’asserito risparmio di spesa. 11.Con l’undicesimo motivo si denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c., la violazione dell’art. 14, comma 4bis della legge n. 537/93 e dell’art. 109 TUIR. 12.Il primo motivo si profila inammissibile non potendo essere nel giudizio di legittimità prospettate per la prima volta questioni nuove o temi nuovi d'indagini non compiute perché non richieste in sede di merito; poiché la questione sollevata non risulta trattata nella sentenza impugnata, la ricorrente, al fine di evitare una statuizione di inammissibilità della censura in quanto nuova, aveva l'onere, in realtà non assolto, di allegare l'avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice di merito, indicando, altresì, in quale atto del giudizio precedente lo avesse fatto, onde consentire a questa Corte di controllare "ex actis"la veridicità di tale asserzione prima di esaminare, nel merito, la questione stessa (in tal senso, Cass. n. 10211 del 2015; nello stesso senso, Cass. sez. 6 - 5, Ordinanza n. 32804 del 13/12/2019; Cass. sez. 5, n. 40224 del 2021). 13. Il secondo motivo è fondato con assorbimento dei restanti. 14. Va precisato, in particolare, che costituisce ius receptum (in termini, Cass.n. 2876 del 2017) il principio secondo cui il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), e cioè dell'art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4 (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato iuxta alligata et probata; invero, l'obbligo del giudice "di specificare le ragioni del suo convincimento", quale "elemento essenziale di ogni decisione di carattere giurisdizionale" èaffermazione che ha origine lontane nella giurisprudenza di questa Corte e precisamente alla sentenza delle Sezioni unite n. 1093 del 1947, in cui la Corte precisò che "l'omissione di qualsiasi motivazione in fatto e in diritto costituisce una violazione di legge di particolare gravità" e che "le decisioni di carattere giurisdizionale senza motivazione alcuna sono da considerarsi come non esistenti". Pertanto, la sanzione di nullità colpisce non solo le sentenze che siano del tutto prive di motivazione dalpunto di vista grafico (che sembra potersi ritenere mera ipotesi di scuola) o quelle che presentano un "contrasto irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e che presentano una "motivazione perplessa ed obiettivamente incomprensibile" (cfr. Cass. S.U.n. 8053 del 2014; conf. Cass. n. 21257 del 2014), ma anche quelle che contengono una motivazione meramente apparente, del tutto equiparabile alla prima più grave forma di vizio, perchè dietro la parvenza di una giustificazione della decisione assunta, la motivazione addotta dal giudice è tale da non consentire "di comprendere le ragioni e, quindi, le basi della sua genesi e l'iter logico seguito per pervenire da essi al risultato enunciato" (cfr. Cass. n. 4448 del 2014), venendo quindi meno alla finalità sua propria, che è quella di esternare un "ragionamento che, partendo da determinate premesse pervenga con un certo procedimento enunciativo", logico e consequenziale, "a spiegare il risultato cui si perviene sulla res decidendi" (Cass. cit.; v. anche Cass., Sez. un., n. 22232 del 2016 e la giurisprudenza ivi richiamata; v. da ultimo Cass. 22949 del 2018).Come da ultimo precisato da questa Corte, «ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della sentenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento» (Cass. n. 9105 del07/04/2017; Cass. 25456 del 2018; n. 26766 del 2020).Ricorre il vizio di omessa o apparente motivazione della se ntenza allorquando il giudice di merito ometta ivi di indicare gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero li indichi senza un'approfondita loro disamina logica e giuridica, rendendo, in tal modo, impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento (Cass. 5, n. 24313/2018; Cass. Sez. VI - 5, Ordinanza n. 9105 del 07/04/2017; Cass. sez. 5, 26312 del 2020). 15.Nella sentenza impugnata, la CTR si è limitata apoditticamente ad affermare che “dalla documentazione in atti, risultava incontestabilmente che: [OSCURATO:SOCIETA]. era stata costituita al solo scopo di limitare i rischi d’impresa di [OSCURATO:SOCIETA].; l’unico cliente di [OSCURATO:SOCIETA]. era [OSCURATO:SOCIETA].; [OSCURATO:SOCIETA] non aveva dipendenti o collaboratori né la strumentazione tecnica per realizzare la consulenza di cui alle fatture contestate; la consulenza in questione era stata effettuata espressamente dall’ing.[OSCURATO:SOCIETA]; l’ing. [OSCURATO:SOCIETA] era amministratore unico di entrambe le società; nessun documento era stato presentato per dimostrare l’affidamento dell’incarico di consulenza da parte di [OSCURATO:SOCIETA] a [OSCURATO:SOCIETA].; [OSCURATO:SOCIETA]. aveva la necessità di dichiarare ricavi superiori a quelli derivanti dalla locazione delle risorse a [OSCURATO:SOCIETA]. per mantenere la propria operatività; l’operazione aveva comportato un cospicuo risparmio d’imposta per [OSCURATO:SOCIETA].” Invero, tali considerazioni svolte dal la CTR nella motivazione della sentenza, non sono tali da disvelare quali siano gli elementi probatori esaminati e dunque il percorso logico-giuridico seguito dal decidente per riformare la sentenza di primo grado. 16.In conclusione, va accolto il secondo motivo, dichiarato inammissibile il primo,assorbiti i restanti, con cassazione della sentenza impugnata- in relazione al motivo accolto-e rinvio anche per la determinazione delle spese del giudizio di legittimità alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Veneto, in diversa composizione; P.Q. M. [OSCURATO:PERSONA] il secondo motivo di ricorso, dichiara inammissibile il primo, assorbiti i restanti, cassa la sentenza impugnata-in relazione al motivo accolto- e rinvia, anche per la determinazione d