Cassazione n. 20191/2024

to la seguente ORDINANZA sul ricorso n.12380/2023R.G. proposto da : Agenzia delle entrate, in persona del direttore pro tempore, domiciliata ope legis in Roma, alla via dei Portoghesi n.12, presso l’Avvocatura generale dello Stato che la rappresenta e difende; –ricorrente – E Scalo –Servizi calabresi di logistica- s.n.c. dei f.lli [OSCURATO:PERSONA] e Pietro, in persona del rappresentante legale [OSCURATO:PERSONA] – incorporante di [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] c. s.a.s.–; [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA]; tutti rappresentati e difesi, in forza di delega scritta in calce, dal prof. avv. [OSCURATO:PERSONA], pec: [OSCURATO:EMAIL], [OSCURATO:TELEFONO]; dal prof. [OSCURATO:PERSONA] (pec: [OSCURATO:EMAIL]; [OSCURATO:TELEFONO])e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (pec: tributi r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:EMAIL]; [OSCURATO:TELEFONO]), elettivamente domiciliatiin Roma, via Tagliamento n. 14, nello studio dello stesso avv. [OSCURATO:PERSONA]; -controricorrenti- avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Calabria n. 222/04/23, depositata il 19/01/2023, non notificata. Udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 2 0 giugno 2024dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . [OSCURATO:PERSONA] la [OSCURATO:PERSONA] di Catanzaro ha sottoposto a controllo la posizione fiscale della societ̀ [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] e figli Domenico e Pietro C. sas, per l’anno di imposta 2007, a seguito di indagine della Guardia di [OSCURATO:PERSONA] di Catanzaro, conclusasi con p.v.c.del 10.07.2008; dalla verifica emergeva: a) i ndebita detrazione di costi di manutenzione (quota ammortizzata) per € 9.931,04 e relativa indebita detrazione IVA ammontante ad € 10.177,37, scaturente dalle fatture n. 1186 e 1312 della ditta [OSCURATO:PERSONA], fattura n. 22 della Fercap di [OSCURATO:PERSONA] snc e fattura n. 10 della ditta [OSCURATO:PERSONA]; b) utilizzo di fatture per € 5.000,00 (con IVA pari ad € 1.000,00) per operazioni inesistenti relative alla fornitura di condizionatori da parte della societ̀ Termoimpianti s . r . l . c) indebita detrazione di costi per € 722.223,27 per operazioni di acquisto merci dalla ditta Ristorazione s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] considerate inesistenti; in particolare, con riferimento a questo rilievo, l’ufficio evidenziava di avere effettuato controlli incrociati con la societ̀ [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] e la ditta individuale Macr ̀ [OSCURATO:PERSONA], fornitore di quest’ultima; r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la Ristorazione s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] e C . , in qualit ̀ di cliente, aveva acquistato merce per un totale fatture di € 310.029,04 nell’anno 2007 ed, in qualit ̀ di fornitore , aveva venduto alla [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. merce per € 789.969,83 ; le fatture, per̀ , descrivevano i medesimi prodotti compravenduti, mentre i prezzi di vendita sui medesimi prodotti differivano significativamente tra loro (quasi sempre era la Frigor C arni che acquista ad un prezzo maggiore); altres̀, l’ufficio evidenziava che la societ ̀ [OSCURATO:PERSONA] rappresentava l’unico cliente per la Ristorazione s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA]; nonostante la mole imponente di fatturato attivo e passivo tra le due societ̀ , non esisteva traccia sicura n ́ della provenienza della merce, ń dei pagamenti, tanto da far presumere l’impossibilit ̀ della vendita di prodotti di cui non si pù disporre, perch ́ mai ricevuti e mai pagati; d) i rregolare integrazione di fatture relative ad acquisti intracomunitari con evasione d’imposta IVA di complessive € 1.269,99; e) omessa autofatturazione con IVA pari ad € 191,60; pertanto, l’Ufficio notificava, in data 24.09.2011, alla societ̀ avviso di accertamento per l’anno d’imposta 2007ed, altres̀ , ai soci separati avvisi di accertamento, con cui recuperava il maggior reddito di partecipazione derivante dall’avviso di accertamento emesso a carico della societ̀ ( a l socio [OSCURATO:PERSONA], con quota di partecipazione dell’1per cento, avviso di accertamento, notificato in data 27.09.2012; al socio [OSCURATO:PERSONA], con quota di partecipazione del 49,50 per cento, avviso di accertamento, notificato in data 27.09.2012; al socio [OSCURATO:PERSONA], con quota di partecipazione del 49,50per cento, avviso di accertamento, notificato in data 25.09.2012); r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] la societ̀ ed i soci impugnavano con separati ricorsi gli avvisi di accertamento a ciascuno notificati; la [OSCURATO:PERSONA] di Catanzaro, con sentenza n. 25/02/2014, depositata in data 13.01.2014, previa riunione dei ricorsi, accoglieva parzialmente i medesimi, confermando i rilievi non contestati relativi alle fatture emesse dalla ditta [OSCURATO:PERSONA], alla fattura emessa dalla “[OSCURATO:PERSONA]” e la violazione di cui al punto c) circa l’irregolare integrazione di fatture per acquisti intracomunitari; annullava, invece, l’atto impugnato in relazione al rilievo relativo al recupero di costi per € 722.223,66, riguardanti l’acquisto di merci dalla ditta Ristorazione s.a.s. di [OSCURATO:PERSONA], nonch ́ il recupero del costo di cui alla fattura n. 22 emessa dalla ditta Fercap di [OSCURATO:PERSONA] e del costo di cui alla fattura n. 11 emessa dalla ditta Termoimpianti s.r.l.; in particolare, con riferimento al rilievo pì ingente , i giudici ritenevano, sebbene [fosse]forte il sospetto circa l'inesistenza delle operazioni per le ragioni esplicitate nel p.v. di constatazione ,di accogliere l’eccezione di cui al punto c), per difetto di prova sufficiente circa l'inesistenza delle operazioni; gli elementi forniti dai verbalizzanti relativi alla posizione di [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. e della ditta Macr ̀ Vincenzo e Giovanni, secondo la C.t.p., sebbene suggestivi e in parte fondati, erano in gran parte da attribuire ai diretti interessati e non potevano ricadere sulla societ̀ ricorrente; l’ufficio proponeva appello e la C.t.r. della Calabria dichiarava inammissibile l’appello dell’ufficio per mancato deposito della ricevuta di spedizione della raccomandata contenente l’atto.; l’ufficio proponeva ricorso per cassazione avverso la decisione della C.t.r.che si concludeva con l’ordinanza n. 11559/06/18, che accoglieva r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] il ricorso dell’ufficio e rinviava alla C.t.r. della Calabria in diversa composizione per la decisione dell’appello nel merito; i contribuenti hanno riassunto il giudizio presso la C .t.r. della Calabria, chiedendo il rigetto dell’appello dell’ u fficio e l’accoglimento del proprio appello incidentale; anche l’ufficio si ̀ costituito in giudizio, chiedendo la decisione dell’appello nel merito; la Corte di Giustizia Tributaria di secondo grado della Calabria, con la sentenza qui impugnata, ha accolto parzialmente l’appello dell’ufficio, confermando la legittimit̀ dell’accertamento ad esclusione dell’indebita deduzione dei costi per € 722.223,66 collegati ad operazioni inesistenti; igiudici del rinvio hanno, in primo luogo, ritenuto fondato il rilievo dell’indeducibilit̀ del costo di cui alla fattura n. 22/2006 emessa dalla Fercarp s.n.c., sostenendo che sulla base degli elementi desunti dalla Guardia di Finanza, evidenziati nel PVC, era emerso che le operazioni indicate in fattura fossero inesistenti poich́ i relativi lavori erano stati effettuati nei confronti del socio [OSCURATO:PERSONA] poich́ correlati ai lavori eseguiti dalla ditta [OSCURATO:PERSONA], i cui costi, non essendo state contestate dalla societ̀ ricorrente le relative fatture, erano stati ritenuti non inerenti ; hanno accolto anche il rilievo riguardante l’indeducibilit̀ della fattura n.11 2007 di complessivi € 6.000,00 emessa dalla Termoimpianti s.r.l. perch ́ c os ̀ come evidenziato a pag.33 del p.v.c., la societ̀ non ̀ stata in grado di esibire i libretti di dotazione dai quali desumere la data di installazione dei condizionatori. Poich́ la data di fabbricazione dei condizionatori risaliva all’anno 1996, appare inverosimile che la societ̀ abbia acq uistato dei prodotti obsoleti, con visibili segni di usura, ad un prezzo di €.1.200,00 ciascuno, che rappresenta un prezzo consono per merce di recente fabbricazione ; r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] hanno, invece, ritenuto che non poteva trovare accoglimento il motivo riguardante l’indebita deduzione di costi per € 722.223,66 (oltre IVA) per operazioni di acquisto merci ritenute inesistenti, cos̀ motivando: Grava sull’Amministrazione finanziaria, che esige una prestazione tributaria, l’onere di provare i fondamenti della sua pretesa impositiva. In realt̀ cos ̀ come gi ̀ statuito dai giudici di prime cure nonch́ da questa Corte con la sentenza sopra citata (sentenza 1800/2021 ndr), l’ufficio non ha assolto l’onere di provare che l’operazione commerciale, oggetto della fattura, in realt̀ non era mai stata posta in essere. Tale prova pù ritenersi raggiunta solo se l’Amministrazione finanziaria fornisca validi elementi ; secondo la C.t.g. di secondo grado, i contribuenti avevano dato prova del pagamento degli acquisti a mezzo assegni bancari regolarmente addebitati sugli estratti conto; avverso tale sentenza l’Agenzia delle entrate ricorre con due motivi contro la società contribuente ed i soci , che resist ono con controricorso; il ricorso è stato fissato per la camera di consiglio del 20 giugno 2024, ai sensi degli artt. 375, ultimo comma, e 380– bis . 1 cod. proc. civ., il primo come modificato ed il secondo introdotto dal d.l. 31.08.2016, n.168, conv. dallalegge 25 ottobre 2016, n.197 ; in prossimit̀ dell’adunanza camerale, parte contribuente ha depositato memoria; [OSCURATO:PERSONA] 1.1.c on il primo motivo, la ricorrente denunzia la nullità della sentenza impugnata per violazione dell’art.1 3 2 cod. proc. civ. , dell’art.36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n.546, dell’art.118 disp. att. cod. proc. civ., dell’art.111 Cost., in relazione all’art.360, primo comma, n.4, cod. proc. civ., motivazione apparente; r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] l'art. 36, comma secondo, nn. 2 e 4, del d.lgs. n. 546 del 1992 – la cui formulazione ̀ quasi del tutto identica a quella dell'art. 132 , comma secondo, n. 4, cod. proc. civ.– prescrive che la sentenza della Commissione tributaria deve contenere, tra l'altro, “la succinta esposizione dei motivi in fatto e diritto”.; l'art. 118 disp. att. cod. proc. civ.-sicuramente applicabile anche al nuovo rito tributario in forza del generale rinvio alle norme del codice di rito civile "compatibili" operato dall'art. 1, comma secondo, del predetto decreto delegato - stabilisce, tra l'altro (comma primo), che “la motivazione della sentenza di cui all'art. 132, n. 4, del codice consiste nell'esposizione dei fatti rilevanti della causa e delle ragioni giuridiche della decisione”; secondo la ricorrente, nel caso di specie, pur non mancando la motivazione sotto il profilo materiale e grafico, si ̀ in presenza di una motivazione meramente apparente o, comunque, del tutto mancante da un punto di vista logico-giuridico, avendo il collegio operato un mero rinvio alla decisione di primo grado; ciò in quanto i giudici di appello hanno dapprima affermato di ritenere corretta la sentenza di primo grado ed hanno, poi, sostenuto che l’ufficio non aveva provato che l’operazione non era mai stata posta in essere, dando, invece, rilievo alle contestazioni delle parti perch́ iricorrenti invece avevano dato prova che gli acquisti effettuati dalla [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. dalla Ristorazione s.a.s. sono stati pagati a mezzo assegni bancari regolarmente addebitati sugli estratti conto ; la ricorrente rileva che non viene fornita alcuna spiegazione sul perch́ gli assegni bancari di pagamento delle fatture costituiscano valida prova dell’esistenza delle operazioni, idonea e sufficiente ad inficiare i rilievi dell’ufficio - con ci ̀ , peraltro, ponendosi in contrasto con il consolidato orientamento della giurisprudenza di legittimit̀ - n ́ r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] i giudici hanno espresso una autonoma valutazione sul dictum della sentenza di primo grado, limitandosi a recepirlo supinamente; 1.2. con il secondo motivo, la ricorrente denunzia la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 39, comma 1, d.P.R. 29 settembre 1973, n.600, 2729 e 2697 cod. civ., relazione all’art.360, primo comma, n.3, cod. proc. civ; secondo la ricorrente, nell’ipotesi di operazioni inesistenti, l’operativit̀ delle stesse non pu ̀ essere dimostrata invocando soltanto la consegna della merce e l’esistenza dei pagamenti o dell’Iva riportata sulla fattura emessa dal terzo, ma provando, altres̀, l’effettivit̀ e d inerenza del costo sostenuto; 2.1. i motivi vanno esaminati congiuntamente perché connessi, sono fondati e vanno accolti; preliminarmente, è opportuno chiarire che vi è la formazione del giudicato interno in ordine alle statuizioni rese a favore dell’amministrazione, su cui le parti controricorrenti non risultano aver spiegato ricorso incidentale; né vi è alcuna preclusione derivante dal preteso giudicato esterno invocato dalle parti private con riferimento alla pronuncia della C.t.r. della Calabria n. 1800/21 per l’anno d’imposta 2006, stante il principio di autonomia degli accertamenti nei diversi anni di imposta, salvo che gli stessi non abbiano ad oggetto i fatti integranti elementi costitutivi della fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di annualità, abbiano carattere stabile o tendenzialmente permanente (ex multis, Cass. n.4832/2015; Cass. n. 6953/2015; Cass. n.20257/2015; Cass.n.25516/2019; Cass. n.31084/2019; Cass. n.33596/2019) , circostanza che non ricorre nel caso in esame; passando all’esame dei motivi di ricorso, come questa Corte ha anche di recente affermato, in tema di IVA, l'onere della prova relativa alla presenza dioperazioni oggettivamente inesistenti è a r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] carico dell'amministrazione finanziaria e può essere assolto mediante presunzioni semplici, come l'assenza di una idonea struttura organizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), mentre spetta al contribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e della deduzione dei relativi costi, provare l'effettiva esistenza delleoperazioni contestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizione della fattura ovvero in ragione della regolarità formale delle scritture contabili o dei mezzi dipagamento adoperati, in quanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparire reale un'operazionefittizia (Cass. n. 9723/2024 ) ; la dimostrazione a carico dell'amministrazione finanziaria ̀ raggiunta qualora siano forniti validi elementi che, alla stregua dell'art. 39, comma primo, lett. d), d.P.R. n. 600/1973, e dell'art. art. 54, comma secondo, d.P.R. n. 633/1972, possono anche assumere la consistenza di attendibili indizi, per affermare che le fatture sono state emesse per operazioni fittizie, ovvero che dimostrino in modo certo e diretto la inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati ovvero l’inesattezza delle indicazioni relative alle operazioni che danno diritto alla detrazione; grava poi sul contribuente la dimostrazione dell'effettiva esistenza delle operazioni contestate; pertanto, il giudice tributario di merito, investito della controversia sulla legittimit̀ e fondatezza dell'atto impositivo, ̀ tenuto a valutare, singolarmente e complessivamente, gli elementi presuntivi forniti dall'amministrazione finanziaria, estrinsecando in motivazione i risultati del proprio giudizio; solo in un secondo momento, qualora ritenga tali elementi dotati dei caratteri di gravit̀ , precisione e concordanza, deve dare ingresso alla valutazione della prova contraria del contribuente; r.g. n.12380/2023 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] nella specie, la societ̀ Ristorazione s . a . s . si riforniva, per l’acquisto di prodotti della pesca conservati, dalla ditta individuale [OSCURATO:PERSONA], il quale non esercitava alcuna attivit̀ commerciale e dichiarava a verbale ai verificatori di non avere venduto alcuna merce nell’anno 2007 alla societ̀ Ristorazione s . a . s . ; inoltre, appariva inverosimile che la [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. riacquistasse a prezzi superiori la stessa merce che aveva venduto alla Ristorazione s.a.s.a prezzi inferiori e che la Ristorazione s . a . s . potesse vendere alla [OSCURATO:PERSONA] s.a.s. la merce acquistata dalla ditta individuale Macr̀, che risultava essere solo una cartiera; a fronte del richiamo a tali elementi indiziari, che dimostravano l'inesistenza delle operazioni, la C.g.t. ha ritenuto che i contribuenti avessero fornito idonea prova contraria, dimostrando la mera regolarit̀ contabile delle operazioni stesse, producendo le fatture e i bonifici o assegni bancari con i quali era avvenuto il pagamento delle fatture; il giudice di rinvio, dunque, non ha correttamente applicato i principi sopra esposti, limitandosi ad una motivazione fondata su elementi formali e non decisivi ed incorrendo nelle denunziate violazioni di legge; la sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla C.g.t. di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, che provvederà anche sulle spese del giudizio dilegittimità;